INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2010 r. (data wpływu 21.07.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów:

1. wymienionych w pytaniu nr 1:
1. zakwalifikowanych do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, tj.:
• koszty zakupu gruntu i prawa wieczystego użytkowania gruntu (w tym opłaty związane z zakupem),
• koszty prac projektowych, opłaty za uzgodnienia projektowe ,
• opłaty za pozwolenie na budowę,
• projekty zmiany organizacji ruchu na potrzeby pozwolenia na budowę,
• opłaty za zajmowany teren obcy celem realizacji etapów budowy,
• opłaty za wydanie protokołów odbioru,
• prace kartograficzno - geodezyjne:
  • mapa do celów projektowych (opracowanie),
  • badania geotechniczne,
  • ekspertyzy stanów technicznych obiektów przyległych,
  • inwentaryzacja dendrologiczna (opracowanie),
  • odkrywki starych fundamentów,
• wycinka drzew,
• ogrodzenie terenu,
• nadzór i koordynacja procesu inwestorskiego,
• roboty budowlano – montażowe,
• wynajem sprzętu budowlanego (wraz z obsługą),
• paliwo do maszyn budowlanych,
• wynagrodzenie kierownika budowy,
• wynagrodzenie inspektora nadzoru,
• wynajem kontenerów na zaplecze budowy,
• znaki drogowe,
• koszty realizacji prac wykończeniowych,
• koszty finansowe (koszty odsetek od pożyczek lub kredytów wykorzystywanych na cele realizacji budowy),
• wydatki związane z budową parkingu na placu stanowiącym własność Miasta,
  - jest prawidłowe,
2. wymienionych w pytaniu nr 1:
2. zakwalifikowanych do kosztów pośrednio związanych z przychodami:
• koszty analizy lokalizacji inwestycji, analizy opłacalności inwestycji,
• koszty pełnomocnictw,
• ubezpieczenie budowy,
• przyłączenie mediów do zaplecza kontenerowego,
• koszty ochrony, kamerowania budowy,
• koszty sprzątania,
• wywóz nieczystości z placu budowy (budowlane +sanitarne),
• usługi sanitarne,
• materiały biurowe, środki czystości na potrzeby budowy,
• wyposażenie baraków na budowie (meble, sprzęt komputerowy itp.),
• nadzór BHP, materiały BHP, szkolenia BHP,
• badania lekarskie pracowników,
• wynajem samochodu, wykorzystywanego do transportu pracowników pomiędzy budowami oraz pomiędzy budową a siedzibą Spółki,
• koszty sprzedaży i marketingu,
• podatek o nieruchomości, opłaty za wieczyste użytkowanie,
• koszty usług prawnych
  - jest prawidłowe,
• koszty wpisu i wyrysu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego,
• media na budowie - energia elektryczna, gazowa, opłaty wodno - kanalizacyjne na potrzeby budowy,
• przyłącza tymczasowe do placu budowy,
  - jest nieprawidłowe.
3. dot. pytania nr 2
• w części kosztów bezpośrednio związanych z przychodami wymienionych w stanie faktycznym w pkt 1-13, 15-19, – jest prawidłowe,
• w części kosztów bezpośrednio związanych z przychodami wymienionych w stanie faktycznym w pkt 14 – jest nieprawidłowe,
• w części kosztów pośrednio związanych z przychodami wymienionych w stanie faktycznym w pkt 21, 23, 25, 27-39 – jest prawidłowe,
• w części kosztów pośrednio związanych z przychodami wymienionych w stanie faktycznym w pkt 22, 24, 26 – jest nieprawidłowe,
• w części pytania nr 2 a - c – jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług deweloperskich. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca, jako generalny wykonawca, realizuje inwestycje polegające na budowie budynków mieszkalnych. Zrealizowane inwestycje nie są zaliczane u Wnioskodawcy do środków trwałych, ale są ujmowane w księgach rachunkowych jako towar.

Po zakończeniu inwestycji, Wnioskodawca dokonuje sprzedaży lokali mieszkalnych, lokali użytkowych, garaży oraz komórek lokatorskich, co generuje powstanie przychodu podatkowego u Wnioskodawcy. Garaże oraz komórki lokatorskie zlokalizowane są w części podziemnej budynków mieszkalnych, która jednocześnie służy jako fundament całego budynku. Dostawa garażu czy komórki lokatorskiej stanowi odrębną dostawę od dostawy lokalu mieszkalnego, czy użytkowego. Nabywca może dokonać nabycia garażu czy komórki lokatorskiej, nie dokonując jednocześnie nabycia lokalu.

Ponieważ garaże i komórki lokatorskie stanowią część całego budynku, brak jest możliwości wyodrębnienia kosztów związanych z ich budową.

W związku z prowadzoną działalnością Wnioskodawca ponosi następujące wydatki:

1. koszty zakupu gruntu i prawa wieczystego użytkowania gruntu (w tym opłaty związane z zakupem),
2. koszty prac projektowych, opłaty za uzgodnienia projektowe,
3. opłaty za pozwolenie na budowę,
4. projekty zmiany organizacji ruchu na potrzeby pozwolenia na budowę,
5. opłaty za zajmowany teren obcy celem realizacji etapów budowy,
6. opłaty za wydanie protokołów odbioru,
7. prace kartograficzno - geodezyjne:
• mapa do celów projektowych (opracowanie),
• badania geotechniczne,
• ekspertyzy stanów technicznych obiektów przyległych,
• inwentaryzacja dendrologiczna (opracowanie),
• odkrywki starych fundamentów,
8. wycinka drzew,
9. ogrodzenie terenu,
10. nadzór i koordynacja procesu inwestorskiego,
11. roboty budowlano – montażowe,
12. wynajem sprzętu budowlanego (wraz z obsługą),
13. paliwo do maszyn budowlanych,
14. wynagrodzenia pracowników budowlanych wraz z narzutami,
15. wynagrodzenie kierownika budowy,
16. wynagrodzenie inspektora nadzoru,
17. wynajem kontenerów na zaplecze budowy,
18. znaki drogowe,
19. koszty realizacji prac wykończeniowych,
20. koszty finansowe - koszty opłat, prowizji i odsetek od pożyczek lub kredytów wykorzystywanych na cele realizacji budowy,
21. analiza lokalizacji inwestycji, analiza opłacalności inwestycji,
22. koszty wpisu i wyrysu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego,
23. koszty pełnomocnictw,
24. media na budowie - energia elektryczna, gazowa, opłaty wodno - kanalizacyjne na potrzeby budowy,
25. ubezpieczenie budowy,
26. przyłącza tymczasowe do placu budowy,
27. przyłączenie mediów do zaplecza kontenerowego,
28. koszty ochrony, kamerowania budowy,
29. koszty sprzątania,
30. wywóz nieczystości z placu budowy (budowlane + sanitarne),
31. usługi sanitarne,
32. materiały biurowe, środki czystości na potrzeby budowy,
33. wyposażenie baraków na budowie (meble, sprzęt komputerowy itp.),
34. nadzór BHP, materiały BHP, szkolenia BHP,
35. badania lekarskie pracowników,
36. wynajem samochodu, wykorzystywanego do transportu pracowników pomiędzy budowami oraz pomiędzy budową a siedzibą Spółki,
37. koszty sprzedaży i marketingu,
38. podatek od nieruchomości, opłaty za wieczyste użytkowanie,
39. koszty usług prawnych.
    
    

Ponadto, w ramach planowanej inwestycji, Wnioskodawca będzie ponosił wydatki związane z budową parkingu na placu stanowiącym własność Miasta. Parking będzie przeznaczony dla mieszkańców budynków, a także dla innych użytkowników. Konieczność budowy parkingu wynika z obowiązku zapewnienia miejsc postojowych w pobliżu budynku w proporcji wynikającej z ilości lokali mieszkalnych czy użytkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Które wydatki wskazane w stanie faktycznym powinny zostać zaliczone do „kosztów bezpośrednio związanych z przychodami”, a które do „kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
2. W jakim momencie wydatki wskazane w stanie faktycznym powinny być zaliczane do kosztów podatkowych... W jakiej proporcji „koszty bezpośrednio związane z przychodem” powinny zostać zaliczane do kosztów podatkowych w przypadku zbycia lokalu, zbycia garażu czy zbycia komórki lokatorskiej...
   W szczególności, w jakim momencie i w jakiej proporcji należy zaliczyć do kosztów podatkowych odsetki od pożyczek / kredytów jeżeli ich spłata bądź kapitalizacja będzie następować:
1. przed sprzedażą lokalu, garażu czy komórki lokatorskiej,
2. po sprzedaży części lokali, garaży czy komórek lokatorskich,
3. po sprzedaży wszystkich lokali, garaży i komórek lokatorskich...

Zdaniem Wnioskodawcy, zasady podatkowe rozpoznania momentu potrącalności wydatku uzależnione są od klasyfikacji danego wydatku jako „kosztu bezpośrednio związanego z przychodem”, bądź jako „kosztu innego niż bezpośrednio związany z przychodem”.

W odniesieniu do „kosztów bezpośrednio związanych z przychodami” zastosowanie znajdują regulacje art. 15 ust. 4, 4b i 4c, zgodnie z którymi:

Art. 15 ust. 4 - koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Art. 15 ust. 4b - koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

   - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Art. 15 ust. 4c - koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Natomiast do „kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami” zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4d, zgodnie z którym:

Art. 15 ust. 4d - koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Przy czym, na podstawie art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie zdefiniowano pojęcia „koszty „bezpośrednio związane z przychodami” oraz „koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami”.

Ogólne znaczenie tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem. I tak, przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu, kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem. W stosunku do tego rodzaju kosztów doszukiwanie się ich bezpośredniości w relacji z przychodami nie wchodzi w rachubę. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.

Odpowiedź na pytanie 1.

W oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosując powyższe kryteria kwalifikacji kosztów przyjęte w art. 15 ust. 4, 4b - 4c oraz art. 15 ust. 4d do:

1. kosztów bezpośrednio związanych z przychodami należy zaliczyć:
1. koszty zakupu gruntu i prawa wieczystego użytkowania gruntu (w tym opłaty związane z zakupem),
2. koszty prac projektowych, opłaty za uzgodnienia projektowe,
3. opłaty za pozwolenie na budowę,
4. projekty zmiany organizacji ruchu na potrzeby pozwolenia na budowę,
5. opłaty za zajmowany teren obcy celem realizacji etapów budowy,
6. opłaty za wydanie protokołów odbioru,
7. prace kartograficzno - geodezyjne:
• mapa do celów projektowych (opracowanie),
• badania geotechniczne,
• ekspertyzy stanów technicznych obiektów przyległych,
• inwentaryzacja dendrologiczna (opracowanie),
• odkrywki starych fundamentów,
8. wycinka drzew,
9. ogrodzenie terenu,
10. nadzór i koordynacja procesu inwestorskiego,
11. roboty budowlano – montażowe,
12. wynajem sprzętu budowlanego (wraz z obsługą),
13. paliwo do maszyn budowlanych,
14. wynagrodzenia pracowników budowlanych wraz z narzutami,
15. wynagrodzenie kierownika budowy,
16. wynagrodzenie inspektora nadzoru,
17. wynajem kontenerów na zaplecze budowy,
18. znaki drogowe,
19. koszty realizacji prac wykończeniowych,
20. koszty finansowe - koszty odsetek od pożyczek lub kredytów wykorzystywanych na cele realizacji budowy,
21. wydatki związane z budową parkingu na placu stanowiącym własność Miasta.
2. Do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami należy zaliczyć:
1. koszty analizy lokalizacji inwestycji, analizy opłacalności inwestycji,
2. koszty wpisu i wyrysu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego,
3. koszty pełnomocnictw,
4. media na budowie - energia elektryczna, gazowa, opłaty wodno - kanalizacyjne na potrzeby budowy,
5. ubezpieczenie budowy,
6. przyłącza tymczasowe do placu budowy,
7. przyłączenie mediów do zaplecza kontenerowego,
8. koszty ochrony, kamerowania budowy,
9. koszty sprzątania,
10. wywóz nieczystości z placu budowy (budowlane + sanitarne),
11. usługi sanitarne,
12. materiały biurowe, środki czystości na potrzeby budowy,
13. wyposażenie baraków na budowie (meble, sprzęt komputerowy itp.),
14. nadzór BHP, materiały BHP, szkolenia BHP,
15. badania lekarskie pracowników,
16. wynajem samochodu, wykorzystywanego do transportu pracowników pomiędzy budowami oraz pomiędzy budową a siedzibą Spółki,
17. koszty sprzedaży i marketingu,
18. podatek o nieruchomości, opłaty za wieczyste użytkowanie,
19. koszty usług prawnych,
20. podatek od nieruchomości, opłaty za wieczyste użytkowanie,
21. koszty usług prawnych.

Odpowiedź na pytanie 2.

Koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Wydatki wskazane w stanie faktycznym w pkt 1 - 20 oraz wydatki na budowę parkingu na placu stanowiącym własność Miasta, które stanowią „koszty bezpośrednio związane z przychodami”, powinny zostać zaliczone do kosztów podatkowych w rozliczeniu za okres, w którym następuje zawarcie umowy sprzedaży IokaIu mieszkalnego, lokalu użytkowego, garażu czy komórki lokatorskiej w formie aktu notarialnego. Kluczem alokacji kosztów do związanych z nimi przychodów powinna być proporcja sprzedawanych powierzchni lokali mieszkalnych czy użytkowych, komórek lokatorskich i garaży w proporcji do ogólnej wielkości powierzchni wszystkich lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, komórek lokatorskich, garaży. W przypadku zatem sprzedaży lokalu mieszkalnego (garażu) do kosztów podatkowych zaliczona zostanie kwota wydatków poniesionych na budowę budynku mieszkalnego zaliczanych do „kosztów bezpośrednio związanych z przychodem” w proporcji powierzchni lokalu mieszkalnego (garażu) do powierzchni wszystkich lokali, garaży i komórek lokatorskich.

Wyjątek dotyczy kwestii zaliczania do kosztów podatkowych wydatków związanych ze spłatą odsetek od pożyczek, kredytów, zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 tej ustawy, nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Wobec powyższego, należy uznać, że odsetki od pożyczki czy kredytu zaciągniętej w celu realizacji inwestycji budowlanej, jako „koszty bezpośrednio związane z przychodem”, zaliczane powinny być do kosztów podatkowych w rozliczeniu za okresy, w których następuje sprzedaż lokali, garaży, komórek lokatorskich w proporcji do powierzchni sprzedawanych lokali, garaży czy komórek lokatorskich, nie wcześniej jednak niż z chwilą zapłaty odsetek od pożyczek / kredytów bądź ich kapitalizacji. Zaliczenie odsetek do kosztów podatkowych powinno zatem być dokonywane w następujący sposób:

1. odsetki zapłacone / skapitalizowane przed sprzedażą lokalu, garażu czy komórki lokatorskiej - stanowią koszt podatkowy w momencie sprzedaży lokalu, garażu czy komórki lokatorskiej w proporcji do powierzchni sprzedawanych lokali, garaży, czy komórek lokatorskich,
2. odsetki zapłacone / skapitalizowane po sprzedaży części lokali, garaży czy komórek lokatorskich - stanowią koszt podatkowy w momencie ich zapłaty / kapitalizacji w proporcji do powierzchni sprzedanych lokali, garaży i komórek lokatorskich; pozostała część będzie stanowiła koszt podatkowy w okresach następnych w proporcji do powierzchni sprzedawanych lokali, garaży czy komórek lokatorskich,
3. odsetki zapłacone / skapitalizowane po sprzedaży wszystkich lokali, garaży i komórek lokatorskich - stanowią w całości koszt podatkowy w momencie ich zapłaty / kapitalizacji.

Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Wydatki wskazane w stanie faktycznym w pkt 21 – 39, które stanowią „koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami” zaliczane są do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia, tj. w rozliczeniu za okres, na który ujęto wydatek w księgach rachunkowych na podstawie faktury lub innego dowodu. Mając na uwadze, że to przepisy o rachunkowości decydują o dacie ujęcia dowodu w księgach rachunkowych, będą przesądzać one o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Ponieważ na podstawie ustawy o rachunkowości, o zadekretowaniu danego dokumentu decyduje data operacji gospodarczej, a zatem wydatek będzie stanowił koszt podatkowy w miesiącu, w którym miała miejsce operacja gospodarcza. Bez znaczenia, dla określenia daty poniesienia kosztu pozostaje sposób ujęcia wydatku w księgach rachunkowych (na jakim koncie wydatek został ujęty - kosztowym czy niekosztowym). Istotny jest jedynie fakt jego ujęcia w księgach rachunkowych. Warunkiem zaliczenia wydatku do kosztu podatkowego jest bowiem, zgodnie z brzmieniem przepisu, „ujęcie kosztu w księgach rachunkowych”, a nie „ujęcie jako koszt w księgach rachunkowych”.

Wyjątek od powyższej zasady dotyczy kosztów ubezpieczenia budowy, obejmującego okres przekraczający rok podatkowy. Koszty te będą stanowić koszt podatkowy proporcjonalnie do okresu, który obejmuje ubezpieczenie. Przyporządkowanie wydatków może następować do okresów rocznych bądź do okresów miesięcznych w zależności od przyjętych zasad rachunkowości. Jeżeli zatem okres ubezpieczenia obejmuje przykładowo okres 12 miesięcy od 1 października 2010 r. do 30 września 2011 r. to w zależności od przyjętych zasad rachunkowości wydatki będą zaliczane do kosztów podatkowych albo miesięcznie w wysokości 1/12 poniesionego wydatku, albo w miesiącu październiku do kosztu podatkowego zostanie zaliczone 3/12 wydatku (koszty dotyczące roku 2010), a do miesiąca stycznia 2011 roku 9/12 wydatku na ubezpieczenie (koszty dotyczące roku 2011).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

• prawidłowe – w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów wymienionych w pytaniu nr 1 zakwalifikowanych do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, tj.:
  • koszty zakupu gruntu i prawa wieczystego użytkowania gruntu (w tym opłaty związane z zakupem),
  • koszty prac projektowych, opłaty za uzgodnienia projektowe,
  • opłaty za pozwolenie na budowę,
  • projekty zmiany organizacji ruchu na potrzeby pozwolenia na budowę,
  • opłaty za zajmowany teren obcy celem realizacji etapów budowy,
  • opłaty za wydanie protokołów odbioru,
  • prace kartograficzno - geodezyjne:
    • mapa do celów projektowych (opracowanie),
    • badania geotechniczne,
    • ekspertyzy stanów technicznych obiektów przyległych,
    • inwentaryzacja dendrologiczna (opracowanie),
    • odkrywki starych fundamentów,
  • wycinka drzew,
  • ogrodzenie terenu,
  • nadzór i koordynacja procesu inwestorskiego,
  • roboty budowlano – montażowe,
  • wynajem sprzętu budowlanego (wraz z obsługą),
  • paliwo do maszyn budowlanych,
  • wynagrodzenie kierownika budowy,
  • wynagrodzenie inspektora nadzoru,
  • wynajem kontenerów na zaplecze budowy,
  • znaki drogowe,
  • koszty realizacji prac wykończeniowych,
  • koszty finansowe (koszty odsetek od pożyczek lub kredytów wykorzystywanych na cele realizacji budowy),
  • wydatki związane z budową parkingu na placu stanowiącym własność Miasta,

• prawidłowe - w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów wymienionych w pytaniu nr 1 zakwalifikowanych do kosztów pośrednio związanych z przychodami, tj.:
  • koszty analizy lokalizacji inwestycji, analizy opłacalności inwestycji,
  • koszty pełnomocnictw,
  • ubezpieczenie budowy,
  • przyłączenie mediów do zaplecza kontenerowego,
  • koszty ochrony, kamerowania budowy,
  • koszty sprzątania,
  • wywóz nieczystości z placu budowy (budowlane +sanitarne),
  • usługi sanitarne,
  • materiały biurowe, środki czystości na potrzeby budowy,
  • wyposażenie baraków na budowie (meble, sprzęt komputerowy itp.),
  • nadzór BHP, materiały BHP, szkolenia BHP,
  • badania lekarskie pracowników,
  • wynajem samochodu, wykorzystywanego do transportu pracowników pomiędzy budowami oraz pomiędzy budową a siedzibą Spółki,
  • koszty sprzedaży i marketingu,
  • podatek o nieruchomości, opłaty za wieczyste użytkowanie,
  • koszty usług prawnych

• nieprawidłowe – w części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów wymienionych w pytaniu nr 1 zakwalifikowanych do kosztów pośrednio związanych z przychodami, tj.:
  • koszty wpisu i wyrysu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego,
  • media na budowie - energia elektryczna, gazowa, opłaty wodno - kanalizacyjne na potrzeby budowy,
  • przyłącza tymczasowe do placu budowy,

• prawidłowe – w zakresie pytania nr 2 w części dot. kosztów bezpośrednio związanych z przychodami wymienionych w stanie faktycznym w pkt 1-13, 15-19,
• nieprawidłowe – w zakresie pytania nr 2 w części dot. kosztów bezpośrednio związanych z przychodami wymienionych w stanie faktycznym w pkt 14,
• prawidłowe – w zakresie pytania nr 2 w części dot. kosztów pośrednio związanych z przychodami wymienionych w stanie faktycznym w pkt 21, 23, 25, 27-39,
• nieprawidłowe – w zakresie pytania nr 2 w części dot. kosztów pośrednio związanych z przychodami wymienionych w stanie faktycznym w pkt 22, 24, 26,
• prawidłowe – w zakresie pytania nr 2 a – c.
  
  

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Podatnik chcąc prawidłowo przyporządkować wydatki do kosztów danego okresu powinien zatem mieć na uwadze, czy ma do czynienia z kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, bądź też z innymi kosztami niż bezpośrednio związanymi z przychodami.

Powyższy podział jest istotny z punktu widzenia momentu obciążenia kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, w celu ustalenia momentu potrącalności wydatków należy prawidłowo określić ich charakter, tj. czy stanowią one koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem, czy też koszty pośrednie.

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Ust. 4b wymienionego w zdaniu poprzednim artykułu ustawy stanowi, iż koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

   - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie (art. 15 ust. 4c ww. ustawy).

Zgodnie z zasadą potrącalności kosztów w czasie wyrażoną w tych przepisach, jeżeli poniesiony koszt można bezpośrednio odnieść do osiągniętego przychodu, wówczas powinien on być uwzględniony w rachunku podatkowym, w tym roku, w którym osiągnięty został przychód. Odstąpienie od zasady potrącalności kosztów możliwe jest tylko wtedy, gdy zarachowanie kosztu w danym roku podatkowym nie było możliwe, np. gdy podatnik otrzymał fakturę (rachunek) dotyczącą danego roku podatkowego z opóźnieniem - po zamknięciu ksiąg rachunkowych i złożeniu zeznania - wówczas koszt ten potrąca się w roku, w którym faktycznie został poniesiony.

Z kolei koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie) - w myśl art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zdanie drugie powyższego przepisu wskazuje, że koszty podlegają proporcjonalnemu rozliczaniu w czasie, jeśli są spełnione łącznie następujące warunki:

• dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy,
• nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego.
  
  

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).

Dniem poniesienia kosztu jest dzień, na który ujęto koszt w księgach, co oznacza, że dla celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać w oparciu o uregulowania wynikające z ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.). Dodatkowym potwierdzeniem na słuszność powyższego stwierdzenia jest też art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który wyraźnie wskazuje, że księgi rachunkowe prowadzone zgodnie z ustawą o rachunkowości powinny zapewnić określenie wysokości dochodu do opodatkowania (straty) i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Koszt podatkowy powstaje zatem w dniu faktycznego zaksięgowania kosztu w księgach rachunkowych, a nie w dniu przeprowadzenia operacji gospodarczej, np. w dniu wystawienia faktury.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji legalnej wytłumaczyć należy nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie ten sam koszt może być w danych warunkach bezpośrednim, zaś w innych jedynie pośrednim kosztem uzyskania przychodów. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana in concreto, w każdym indywidualnym przypadku.

Z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich, Wnioskodawca, jako generalny wykonawca realizuje inwestycje polegające na budowie budynków mieszkalnych ponosząc objęte zapytaniem wydatki.

W tym miejscu należy wskazać, iż w przedmiotowej sprawie Spółka zakwalifikowała wydatki w postaci kosztów finansowych (odsetki od pożyczek lub kredytów wykorzystywanych na cele realizacji budowy) do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, tym samym, stanowić one będą koszty uzyskania przychodów po spełnieniu wymogów wynikających z art. 15 ust. 4 - 4c i art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a albo pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się bowiem do poruszonej kwestii należy mieć na uwadze, iż w stosunku do odsetek (nie tylko do odsetek od kredytów) w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, określony został szczególny tryb opodatkowania. W zakresie odsetek od różnych zobowiązań potwierdzają to przepisy art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a albo pkt 11 tej ustawy, zgodnie z którymi kosztami podatkowymi są odsetki zapłacone albo odsetki skapitalizowane, o ile odsetki podlegają kapitalizacji.

Biorąc pod uwagę charakter działalności Spółki i okoliczności, w jakich ponosi Ona koszty finansowania należy stwierdzić, iż wydatki te nie byłyby ponoszone, gdyby nie prowadzona inwestycja zmierzająca do uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości. Zatem, powyższe argumenty przemawiają jednocześnie za uznaniem, że przedmiotowe wydatki należy zaliczyć do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy również zauważyć, iż kosztami podatkowymi w szczególny sposób uregulowanymi są m.in. tzw. koszty pracownicze. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników.

W myśl nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2009 r.:

• zgodnie z art. 15 ust. 4g, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57,
• zgodnie z art. 15 ust. 4h, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74, z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:
1. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów,
2. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca. W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

Oznacza to, że pracodawcy, którzy terminowo wypłacają ww. należności i składki mogą je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów już w miesiącu, za który są należne (czyli na zasadzie memoriałowej).

Dopiero w przypadku niedotrzymania terminu wypłaty wynagrodzenia oraz składek regulacja prawna odsyła do art. 16 ust. 1 pkt 57 i 57a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz. U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57a ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 40 oraz art. 15 ust. 4h, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Zatem, w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosując powyższe kryteria kwalifikacji kosztów przyjęte w art. 15 ust. 4, 4b-c oraz w art. 15 ust. 4d do:

1. kosztów bezpośrednio związanych z przychodami należy zaliczyć:
• koszty zakupu gruntu i prawa wieczystego użytkowania gruntu (w tym opłaty związane z zakupem),
• koszty prac projektowych, opłaty za uzgodnienia projektowe,
• opłaty za pozwolenie na budowę,
• projekty zmiany organizacji ruchu na potrzeby pozwolenia na budowę,
• opłaty za zajmowany teren obcy celem realizacji etapów budowy,
• opłaty za wydanie protokołów odbioru,
• prace kartograficzno – geodezyjne: mapa do celów projektowych (opracowanie), badania geotechniczne, ekspertyzy stanów technicznych obiektów przyległych, inwentaryzacja dendrologiczna (opracowanie), odkrywki starych fundamentów,
• wycinke drzew,
• ogrodzenie terenu,
• nadzór i koordynacja procesu inwestorskiego,
• roboty budowlano – montażowe,
• wynajem sprzętu budowlanego (wraz z obsługą),
• paliwo do maszyn budowlanych,
• wynagrodzenie kierownika budowy,
• wynagrodzenie inspektora nadzoru,
• wynajem kontenerów na zaplecze budowy,
• znaki drogowe,
• koszty realizacji prac wykończeniowych,
• koszty finansowe: koszty odsetek od pożyczek lub kredytów wykorzystywanych na cele realizacji budowy,
• wydatki związane z budową parkingu na placu stanowiącym własność Miasta,
• koszty wpisu i wyrysu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego,
• media na budowie – energia elektryczna, gazowa, opłaty wodno – kanalizacyjne na potrzeby budowy,
• przyłącza tymczasowe do placu budowy.

Ponoszenie powyższych kosztów ma na celu osiągnięcie konkretnego przychodu, tj. przychodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych, użytkowych, garażu czy komórki lokatorskiej. Ponoszenie tych kosztów warunkuje uzyskanie przychodów – bez poniesienia wyżej wymienionych kategorii kosztów, przychody ze sprzedaży tych nieruchomości nie powstałyby. Koszty te są bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami ze sprzedaży, gdyż warunkują powstanie inwestycji. Wymienione kategorie kosztów należy zaliczyć do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami w rozumieniu art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Również odsetki od kredytów/pożyczek zaciągniętych, na sfinansowanie konkretnego zadania inwestycyjnego, stanowić będą koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami i powinny być uznane za koszty uzyskania przychodu z chwilą uzyskania odpowiadającego im przychodu, tj. ze sprzedaży lokali, nie wcześniej jednak niż z chwilą zapłaty odsetek od pożyczek/kredytów.

2. kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami należy zaliczyć:
• koszty analizy lokalizacji inwestycji, analizy opłacalności inwestycji,
• koszty pełnomocnictw,
• ubezpieczenie budowy,
• przyłączenie mediów do zaplecza kontenerowego,
• koszty ochrony, kamerowania budowy,
• koszty sprzątania,
• wywóz nieczystości z placu budowy (budowlane + sanitarne),
• usługi sanitarne,
• materiały biurowe, środki czystości na potrzeby budowy,
• wyposażenie baraków na budowie (meble, sprzęt komputerowy, itp.),
• nadzór BHP, materiały BHP, szkolenia BHP,
• badania lekarskie pracowników,
• wynajem samochodu wykorzystywanego do transportu pracowników pomiędzy budowami oraz pomiędzy budową a siedzibą Spółki,
• koszty sprzedaży i marketingu,
• podatek od nieruchomości, opłaty za wieczyste użytkowanie,
• koszty usług prawnych.

W celu określenia momentu rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów należy odwołać się do przepisów zawartych w art. 15 ust. 4 - 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wynika z nich, iż moment rozpoznania kosztów uzyskania przychodów zależy od tego, czy wydatek jest kosztem bezpośrednio związanym z konkretnymi przychodami czy też dany wydatek jest kosztem innym niż bezpośrednio związanym z danymi przychodami. Kwalifikacji kosztów w odniesieniu do powyższego podziału w przedmiocie sprawy, dokonano w odpowiedzi na pytanie pierwsze.

Wydatki bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami (o których mowa w odpowiedzi na pytanie 1) poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym powinny zostać zaliczone do kosztów podatkowych w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody (art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Datą powstania przychodu w odniesieniu do zbycia prawa majątkowego jest dzień, w którym zbyto prawo majątkowe na podstawie podpisanej przez strony umowy przenoszącej prawo własności, zawartej w formie aktu notarialnego. Wówczas przychodem ze sprzedaży nieruchomości jest wielkość wyrażona w cenie określonej w umowie kupna – sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego.

W konsekwencji, wydatki które zostały zakwalifikowane do kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami należy potrącić w roku podatkowym, w którym osiągnięty zostanie odpowiadający im przychód. Zatem koszty te powinny być ujęte w kosztach uzyskania przychodów proporcjonalnie do sprzedawanych lokali.

Natomiast wynagrodzenia powinny być potrącane zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w miesiącach, za które są należne pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 57 ww. ustawy. Również składki z tyt. wynagrodzeń, o których mowa w art. 15 ust. 4g tej ustawy, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, zgodnie z art. 15 ust. 4h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem warunków wskazanych w tym przepisie. W przypadku uchybienia terminom wskazanym w tym przepisie, zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do kosztów finansowych (koszty odsetek od pożyczek lub kredytów wykorzystywanych na cele realizacji budowy) stwierdzić należy, iż powinny one być uznane za koszty uzyskania przychodu z chwilą uzyskania odpowiadającego im przychodu, tj. ze sprzedaży lokali, jednakże nie wcześniej niż z chwilą zapłaty / kapitalizacji odsetek od pożyczek / kredytów.

Wobec powyższego, odsetki zapłacone / skapitalizowane przed sprzedażą lokali, garażu czy komórki lokatorskiej stanowić będą koszt podatkowy w momencie sprzedaży tych lokali w proporcji do powierzchni sprzedawanych lokali.

W przypadku, jeżeli zapłata odsetek bądź ich kapitalizacja nastąpi po sprzedaży części lokali, garaży czy komórek lokatorskich to stanowić będą one koszt podatkowy w momencie ich zapłaty / kapitalizacji w proporcji do powierzchni sprzedawanych lokali, garaży, komórek lokatorskich. Pozostała część będzie stanowiła koszt podatkowy w okresach następnych w proporcji do powierzchni sprzedawanych lokali, garaży czy komórek lokatorskich.

Natomiast jeżeli zapłata odsetek bądź ich kapitalizacja nastąpi po sprzedaży wszystkich lokali, garaży i komórek lokatorskich stanowią one koszty w całości w momencie ich zapłaty / kapitalizacji.

W przypadku kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, będzie miała zastosowanie generalna zasada wynikająca z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl której, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Koszty te powinny być rozpoznane dla celów podatkowych z chwilą w której zostaną ujęte w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, rachunku lub innego dowodu. Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.