Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP2-3.4010.159.2018.1.KK
z 19 lipca 2018 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2018 r. (data wpływu 25 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Wnioskodawca powstał 16 maja 2016 r. (I wpis do KRS). Od 6 stycznia 2018 r. powołano nowy zarząd, który otrzymał zadanie zmiany sposobu działalności Wnioskodawcy. W bieżącym roku podatkowym Wnioskodawca nie osiągnął jeszcze żadnych przychodów, a jego działalność skupia się na zreorganizowaniu sposobu działalności.

Obecnie Wnioskodawca jest w trakcie wdrażania platformy internetowej, za pomocą której planuje prowadzić podstawowy rodzaj działalności tj. pośredniczenie w sprzedaży produktów inwestycyjnych pomiędzy emitentami tych produktów a potencjalnymi inwestorami. Podstawowym produktem w zakresie tej działalności są certyfikaty inwestycyjne funduszy inwestycyjnych.

Planowany mechanizm wynagradzania Wnioskodawcy zakłada uzyskiwanie prowizji z tytułu każdego sprzedanego produktu inwestycyjnego od emitenta tego produktu. Prowizja jest określona jako stały odsetek aktualnej wartości rynkowej danego produktu w danym miesiącu rozliczeniowym i jest płatna co miesiąc. Większość produktów inwestycyjnych jest sprzedawana z horyzontem inwestycyjnym trzech lat i w takim czasie Wnioskodawca planuje rozpoznawać strumień przychodów z tytułu danego produktu.

Wnioskodawca planuje założyć odrębną spółkę, najprawdopodobniej w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która byłaby w całości zależna od Wnioskodawcy (dalej: Spółka Zależna). Spółka Zależna miałaby świadczyć na rzecz Wnioskodawcy usługi w zakresie pozyskiwania klientów oraz pośrednictwa w sprzedaży. Za te usługi Spółce Zależnej należne będzie wynagrodzenie uzależnione od osiągnięcia sukcesu, którym byłaby ilość i wartość certyfikatów i innych produktów inwestycyjnych sprzedanych przez doradców zatrudnionych w Spółce Zależnej jak również skuteczność działań marketingowych prowadzonych przez Spółkę Zależną. Wynagrodzenie Spółce Zależnej będzie płatne cc miesiąc, a jego wysokość będzie ustalona jako stała kwota powiększona o kwotę zmienną uzależnioną od skuteczności działań Spółki Zależnej (np. osiągnięcie limitu liczby transakcji zawartych za pośrednictwem platformy internetowej).

Dodatkowo, Wnioskodawca zamierza zlecać profesjonalnym podmiotom zewnętrznym reklamowanie swoich usług i udostępnianie potencjalnym klientom możliwości nabywania produktów inwestycyjnych za pośrednictwem Wnioskodawcy Usługi reklamowe mają być świadczone w Internecie, a Wnioskodawca zamierza podpisać z usługodawcami odpowiednie umowy, w których wysokość wynagrodzenia będzie określona metodą „cost per sale” tj. będzie ono uzależnione od liczby transakcji dokonanych za pośrednictwem kontrahenta (dalej: Opłaty za Marketing).

Wnioskodawca zamierza, w oparciu o stosowane przez niego zasady rachunkowości przez czynne międzyokresowe rozliczenia kosztów, rozliczać wszystkie wskazane wyżej koszty dla potrzeb księgowych w czasie, tj. w horyzoncie czasowym przewidzianym dla sprzedawanych produktów inwestycyjnych.

W związku z powyższym zdarzeniem przyszłym, w konsekwencji rozłożonego w czasie strumienia przychodów z tytułu prowadzonej działalności oraz podejściem księgowym zakładającym rozpoznawanie kosztów w czasie, Wnioskodawca powziął wątpliwość czy może zastosować podobny sposób rozliczania ww. kosztów jako kosztów uzyskania przychodów (tj. rozliczać je jako koszty pośrednie rozliczane w czasie).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy wydatki z tytułu wynagrodzenia Spółki Zależnej oraz Opłat za Marketing powinny być traktowane jako koszty pośrednie, a zatem być potrącalne dla celów podatkowych w dacie ich poniesienia rozumianej zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT (tzn. w dniu. na który ujęto dany wydatek jako koszt w księgach rachunkowych, z wyjątkiem ujętych jako koszt rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów), i w konsekwencji przy rozpoznaniu powyższych kosztów dla celów księgowych na przestrzeni lat, również dla celów podatkowych te koszty powinny być rozpoznawane na przestrzeni lat?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno wynagrodzenie Spółki Zależnej, jak i koszty Opłaty za Marketing będą stanowić dla Wnioskodawcy koszty pośrednie, a zatem będą potrącalne dla celów podatkowych w dacie ich poniesienia rozumianej zgodnie z art. 15 ust 4e ustawy o CIT (tzn. w dniu, na który ujęto dany wydatek jako koszt w księgach rachunkowych, z wyjątkiem ujętych jako koszt rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów), i w konsekwencji przy rozpoznaniu powyższych kosztów dla celów księgowych na przestrzeni lat, również dla celów podatkowych te koszty powinny być rozpoznawane na przestrzeni lat.

UZASADNIENIE

Na podstawie dyspozycji art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów na potrzeby podatkowe są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, za wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W związku z powyższym, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztu uzyskania przychodu (dalej: KUP), muszą zostać spełnione łącznie dwie przesłanki:

1. wydatek musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów (zachowania, zabezpieczenia ich źródła), tzn. jego poniesienie musi być uzasadnione z punktu widzenia działalności gospodarczej podatnika oraz
   
2. wydatek nie może być wymieniony w katalogu wydatków, które nie są uznawane za KUP.
   
   

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie spełniania powyższych kryteriów w przypadku zarówno Opłat za Marketing, jak i wynagrodzenia Spółki Zależnej.

1. Poniesienie w celu uzyskania przychodów / zachowania ich źródła
   
   

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, wydatki zarówno na wynagrodzenie Spółki Zależnej jak i Opłaty za Marketing będą ponoszone w związku z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej polegającej na pośrednictwie w sprzedaży produktów finansowych.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, działalność Wnioskodawcy polega na sprzedaży produktów finansowych, oferowanych przez podmioty finansowe, w tym przede wszystkim certyfikatów w funduszach inwestycyjnych. Przychody Wnioskodawcy będą składać się przede wszystkim z prowizji wypłacanej przez emitentów sprzedanych przez Wnioskodawcę produktów finansowych. W związku z tym, zwiększanie zasięgu oddziaływania i rozpoznawalności Wnioskodawcy, jak również pozyskiwanie nowych kanałów dostępu do potencjalnych klientów stanowi istotny element wpływający na wysokość przychodu Wnioskodawcy.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Opłaty za Marketing dotyczą usług, świadczonych przez podmiot zewnętrzny, które polegają na udostępnianiu możliwości nabycia produktów oferowanych przez Wnioskodawcę za pomocą kanałów komunikacji podmiotów zewnętrznych, przede wszystkim branżowe portale internetowe. Ponadto w ramach tych usług, podmioty zewnętrzne będą zajmować się reklamowaniem usług Wnioskodawcy. W związku z tym zdaniem Wnioskodawcy Opłaty za Marketing będą stanowić wydatek ponoszony w celu uzyskania przychodów.

Jednocześnie, Wnioskodawca będzie nabywać od Spółki Zależnej usługi polegające zarówno na reklamowaniu działalności Wnioskodawcy jak i bezpośredniego wsparcia sprzedaży, polegającego na oferowaniu przez specjalistów Spółki zależnej sprzedaży produktów oferowanych przez Wnioskodawcę. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy wydatki ponoszone na wynagrodzenie Spółki Zależnej będą ponoszone w celu uzyskania przychodów, czyli zwiększenia sprzedaży oferowanych produktów.

Zatem wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę zarówno na Opłaty za Marketing, jak i na wynagrodzenie Spółki Zależnej są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów podatkowych lub zachowania ich źródła.

2. Brak ograniczenia możliwości zaliczania do KUP
   
   

Zgodnie z ogólną zasadą Ustawy o CIT, podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, po spełnieniu kryterium wskazanego w pkt 1 powyżej, za wyjątkiem wydatków wprost wyłączonych z możliwości zaliczenia do KUP w Ustawie o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w katalogu wydatków wyłączonych z możliwości zaliczania do KUP, zawartym w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT nie uwzględniono ani Opłat za Marketing, ani wydatków zbliżonych do charakteru wynagrodzenia Spółki Zależnej.

3. Wydatki na wynagrodzenie Spółki zależnej i Opłaty za Marketing jako pośrednie koszty uzyskania przychodu
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na niezbędność wydatków na wynagrodzenie Spółki Zależnej oraz Opłaty za Marketing dla celów zabezpieczenia i osiągania przychodów przez Wnioskodawcę, co wskazano wyżej, wydatki te mogą stanowić KUP dla Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 4-4e Ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów mogą być bezpośrednio lub pośrednio związane z przychodem.

Przychody Wnioskodawcy są uzależnione, jako prowizja, od bieżącej wartości rynkowej produktu finansowego, który został sprzedany klientowi Usługi świadczone przez podmioty zewnętrzne w ramach Opłat za Marketing prowadzą do zabezpieczenia i osiągnięcia tych przychodów, przede wszystkim poprzez zwiększenie stopnia rozpoznawalności Wnioskodawcy na rynku. Niemniej, wydatki za te usługi nie są powiązane z konkretnym przychodem Wnioskodawcy w sposób bezpośredni, w szczególności nie są wprost zależne od tylko jednego, konkretnie określonego przychodu. Podobnie, usługi nabywane od Spółki Zależnej dotyczą przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę, jednak nie w sposób bezpośredni. Nie można odnieść wynagrodzenia płatnego do Spółki Zależnej do żadnego z konkretnych przychodów uzyskiwanych od emitentów produktów finansowych sprzedawanych przez Wnioskodawcę. W szczególności nie można uznać, że wynagrodzenie dla Spółki Zależnej jest wprost powiązane z daną prowizją osiąganą przez Wnioskodawcę, nawet jeśli sprzedaż danego produktu została dokonana przy wsparciu Spółki Zależnej.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zarówno wydatki na Opłaty za Marketing jak i wydatki na wynagrodzenie Spółki Zależnej stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów i w związku z tym, zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT powinny stanowić KUP w dacie ich poniesienia.

Na podstawie art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT, „za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano), na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów”

Z literalnego brzmienia art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT wynika, że za dzień poniesienia kosztu powinno się przyjąć dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych, tj. zaksięgowano w odniesieniu do odpowiadającego mu zobowiązania. Zdaniem Wnioskodawcy, dzień ten należy rozumieć jako dzień (okres), do którego został dany wydatek przypisany w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy sposób rozpoznania kosztu na potrzeby podatkowe zależy, co do zasady, od sposobu ujęcia danego kosztu w księgach rachunkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli sposób ujęcia kosztu w księgach rachunkowych warunkuje sposób rozpoznania kosztu dla celów podatkowych, kluczowy w zakresie określenia momentu ujęcia kosztu dla potrzeb podatkowych jest dzień, do którego dany koszt przyporządkowano dla celów rachunkowych. Dodatkowo, przepis art. 15 ust. 4e updop. wprost wyłącza możliwość ujęcia jako koszt poniesiony dla celów podatkowych tylko kosztów, które zostały ujęte jako rezerwy albo bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów.

Wnioskodawca zamierza stosować w polityce rachunkowości polskie zasady rachunkowości. W tym zakresie Wnioskodawca będzie rozpoznawać przychody z tytułu uzyskiwanych prowizji w czasie przewidywanej żywotności danego produktu finansowego. Jednocześnie, koszty związane choćby w pośredni sposób z tym przychodem będą rozpoznawane w takim samym czasie jak przychody przy wykorzystaniu czynnych międzyokresowych rozliczeń kosztów.

W odniesieniu do zdarzenia przyszłego dla potrzeb księgowych Wnioskodawca będzie rozpoznawał zatem zarówno Opłaty za Marketing, jak i wynagrodzenia Spółki Zależnej w czasie, tak jak przychody z tytułu prowizji uzyskiwanych od emitentów sprzedawanych produktów finansowych, zgodnie z planowaną polityką żywotności produktów Wnioskodawcy. W konsekwencji, Wnioskodawca uważa, że zarówno Opłaty za Marketing oraz wynagrodzenia Spółki Zależnej powinien zaliczać do pośrednich KUP i rozpoznawać te wydatki w czasie jak dla potrzeb księgowych.

Wnioskodawca wskazuje, że zaprezentowane stanowisko podzielają również organy podatkowe w wydawanych w ostatnim czasie interpretacjach indywidualnych, w tym:

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 12 października 2017 r. (sygn. 0114- KDIP2-3.4010.215.2017.1.MC)
  

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 10 lipca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP2-3.4010.121.2017.1.JBB)
  
  

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 13 grudnia 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.381.2017.1.MST)
  

• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 12 stycznia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-3.4010.327.2017.1.KK).
  
  
  

Podobnie wskazują również sądy administracyjne w wydawanych wyrokach, w tym:

• wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 grudnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2924/12 w którym to orzeczeniu Sąd wskazał m.in: „Nie ulega wątpliwości, że art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p nie kwalifikuje wydatku do kosztów uzyskania przychodów, czyni to ustawa podatkowa w szczególności w art. 15 ust. 1. art. 15 ust. 4d oraz art. 16 u.p.d.o.p. Przepis art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. określa natomiast moment zakwalifikowania wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Przepis ten wyraźnie i jednoznacznie odwołuje się do obowiązku ujęcia kosztu na ten dzień, na który został on ujęty w księgach rachunkowych. Tak samo w pozytywnie analogicznych sprawach, orzekał już uprzednio Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok z dnia 27 IX 2012 r., II FSK 253/11 oraz wyrok z dnia 9 maja 2014 r., II FSK 1410/12). W sprawie niniejszej zbędna jest generalna ocena dopuszczalności i zakresu podatkotwórczego charakteru prawa o rachunkowości. Adekwatna do sprawy jest tylko prawidłowa wykładnia art. 15 ust 4e u.p.d.o.p.
  

• wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 września 2012 r. sygn. akt II FSK 253/11, w którym to orzeczeniu Sąd stwierdził m in.: „(...) ujęcie (zaksięgowanie) wydatku w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów”
  
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Jednocześnie należy zauważyć, iż w przedmiotowej interpretacji indywidualnej organ dokonał oceny stanowiska Spółki w zakresie uznania wskazanych wydatków za koszty pośrednie oraz ustalenia momentu zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca wystąpił bowiem z wnioskiem o interpretację treści art. 15 ust. 4-4e wskazanej ustawy i tego też dotyczyło jego pytanie, oraz przedstawione własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego zdarzenia przyszłego. Natomiast przedmiotem interpretacji nie było zastosowanie w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym art. 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na podstawie którego to przepisu ustawodawca od 1 stycznia 2018 r. wyłączył z kosztów uzyskania przychodów pewne kategorie nabytych usług i praw powyżej ustalonego limitu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
   
   

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.