2014.03.21 - Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB4/423-510/13-4/DS
z 21 marca 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2013 r. (data wpływu 23 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

zakwalifikowania Opłaty za odstąpienie części biznesu do kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe,
zakwalifikowania Opłaty za odstąpienie części biznesu do wartości niematerialnych i prawnych - jest nieprawidłowe,
określenia momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodów:
- jest prawidłowe - w części dotyczącej pytania nr 3,
- jest bezprzedmiotowe - w części dotyczącej pytania nr 4.

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z 3 marca 2014 r. (data wpływu 5 marca 2014 r.) - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

zakwalifikowania Opłaty za odstąpienie części biznesu do kosztów uzyskania przychodów,
zakwalifikowania Opłaty za odstąpienie części biznesu do wartości niematerialnych i prawnych,
określenia momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową wchodzącą w skład Grupy, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT.

W ramach Grupy, Wnioskodawca prowadzi działalność m.in. w zakresie świadczenia usług marketingowych oraz zarządzania znakami towarowymi. Dotychczasowa działalność Spółki ograniczała się głównie do świadczenia usług marketingowych w zakresie artykułów/ produktów oferowanych pod marką A oraz licencjonowania znaków towarowych (m.in. marka A) na rzecz podmiotów powiązanych.

Wnioskodawca jest podmiotem zależnym kapitałowo od spółki S.A. (dalej: S.A.), będącej czynnym podatnikiem VAT. S.A. jest podmiotem zajmującym się m.in. produkcją i dystrybucją artykułów/produktów gospodarstwa domowego. Dotychczas S.A. samodzielnie realizowała funkcję sprzedaży i dystrybucji artykułów/produktów gospodarstwa domowego (sprzedawanych pod marką A).

Restrukturyzacja działalności handlowej.

Celem rozwoju i intensyfikacji sprzedaży artykułów/produktów gospodarstwa domowego (sprzedawanych pod marką A), w ramach Grupy podjęto decyzję, iż rozwiązaniem bardziej efektywnym i stymulującym biznes będzie, jeśli ten sam podmiot będzie prowadził marketing artykułów/produktów oferowanych pod marką A i jednocześnie wspierał sprzedaż tych artykułów/produktów. W efekcie, wykorzystując efekt synergii i bliższej współpracy pomiędzy osobami odpowiedzialnymi za wsparcie sprzedaży oraz marketing, Grupa A może zwiększyć swoje przychody (większe przychody ze sprzedaży artykułów/produktów z marką A po stronie S.A. oznaczają również większe przychody z usługi udostępnienia znaku towarowego po stronie Wnioskodawcy).

Stąd też S.A. zdecydowała o przekazaniu do Spółki pracowników działu wsparcia sprzedaży (którzy posiadali określone kompetencje/doświadczenie przekazane im przez S.A.), a także o sprzedaży wybranych aktywów trwałych, które mogą pozwolić „przekazanym” pracownikom na wykonywanie swoich obowiązków służbowych. Należy wskazać, iż „przekazywani” pracownicy nie byli zatrudnieni w formalnie wyodrębnionym oddziale rejestrowym S.A. (lecz po prostu w S.A.).

„Przekazani” pracownicy będą zatrudnieni w Spółce celem świadczenia usług wsparcia sprzedaży (w ramach Spółki) na rzecz S.A. (Spółka planuje stałą współpracę z S.A. w tym zakresie, na pewno przekraczającą rok kalendarzowy/podatkowy). Zgodnie z informacjami i statystykami posiadanymi przez Spółkę szacuje się, iż średni okres zatrudnienia przejętych pracowników w Spółce powinien wynosić około 4,5 roku kalendarzowego. Innymi słowy, poziom wyszkolenia i kompetencji przejętych pracowników będzie średnio wykorzystywany przez Spółkę przez 4,5 roku kalendarzowego (od momentu przejęcia funkcji sprzedaży od S.A.).

Przekazanie funkcji wsparcia sprzedaży.

Celem przekazania funkcji wsparcia sprzedaży do Spółki, S.A. rozwiązała z określonymi pracownikami umowy o pracę (za porozumieniem stron). Jednocześnie, Spółka zawarła z tymi samymi pracownikami umowy o pracę, na podstawie których zaczęli oni realizować zadania mające na celu wsparcie sprzedaży produktów oferowanych przez S.A. (w ramach odpłatnej usługi świadczonej przez Spółkę na rzecz S.A.). W rozumieniu przepisów prawa pracy, takie „przejście” pracowników stanowiło przejście przedsiębiorstwa.

Jednocześnie, w ramach przekazania funkcji wsparcia sprzedaży do Spółki, S.A. dokonała sprzedaży wybranych aktywów, które dotychczas były wykorzystywane przez pracowników „przekazanych” z S.A. do Wnioskodawcy (sprzedaż ta została udokumentowana odrębną umową/fakturą).

Co istotne, w ramach przekazania funkcji wsparcia sprzedaży do Spółki, nie doszło do przejęcia ksiąg, wierzytelności, czy zobowiązań S.A. w odniesieniu do przekazywanych funkcji (brak wyodrębnienia finansowego).

Opłata za odstąpienie części biznesu.

Wraz z przekazaniem funkcji wsparcia sprzedaży do Spółki S.A. przestała samodzielnie realizować tę funkcję (całość wiedzy i doświadczeń wsparcia sprzedaży produktów marki A oraz relacje z klientami „przeszły” do Spółki) i zakontraktowała Spółkę jako podmiot realizujący tę funkcję (usługę) na rzecz S.A. Innymi słowy, S.A. umożliwiła Spółce osiąganie przychodów w związku ze świadczeniem na rzecz S.A. usługi wsparcia sprzedaży (usługa opodatkowana VAT) w oparciu o wiedzę i doświadczenia przekazane do Spółki (wraz z pracownikami). Przejęci pracownicy są więc wykorzystywani do wsparcia sprzedaży produktów marki A i nie są ograniczani w podejmowaniu działań wsparcia sprzedaży (działają w ramach umowy obowiązującej pomiędzy S.A. i Spółką).

W związku z faktem, iż S.A. przekazała do Spółki określonych pracowników zajmujących się realizacją funkcji sprzedaży uznano, iż S.A. należy się wynagrodzenie za taką operację. Wynagrodzenie to (dalej: Opłata za odstąpienie części biznesu) faktycznie miało charakter opłaty za to, iż S.A. nie będzie samodzielnie realizować funkcji wsparcia sprzedaży, lecz umożliwi jej odpłatą realizację Spółce (która to wykorzystując efekt synergii będzie lepiej realizować tę funkcję niż dotychczas realizowała ją S.A.) za pomocą „przekazanych” pracowników (ich wiedzy/doświadczeń). Efektywnie więc Opłata za odstąpienie części biznesu to wynagrodzenie za powstrzymanie się od prowadzenia określonego rodzaju czynności, a także za przekazanie pracowników mających specyficzną wiedzę handlową i relacje klienckie, które można wykorzystać przy sprzedaży produktów marki A (wiedza ta ma charakter poufny i nie może być swobodnie przekazywana przez pracowników na rynku - pracownicy są związani tajemnicą handlową).

Z uwagi na fakt, iż główną wartością przekazywaną do Spółki przez S.A. jest wiedza, w tym handlowa i doświadczenie pracowników S.A., wysokość Opłaty za odstąpienie części biznesu została określona z uwzględnieniem „rynkowej bieżącej wartości” reprezentowanych przez przekazywanych pracowników wiedzy i kompetencji (innymi słowy, Opłata za odstąpienie części biznesu jest tożsama z wartością tych pracowników na rynku pracy, czyli z tym, ile rynek jest gotowy „zapłacić” za takich pracowników posiadających określony poziom wiedzy handlowej).

Rozliczenie Opłaty za odstąpienie części biznesu.

Przedmiotowa Opłata za odstąpienie części biznesu została udokumentowana fakturą sprzedażową wystawioną przez S.A. na rzecz Wnioskodawcy (na fakturze wykazano naliczony VAT).

Z perspektywy księgowej Opłata za odstąpienie części biznesu została uznana za wydatek stanowiący opłatę za wiedzę i doświadczenie w zakresie handlu (know-how), stanowiący wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji. Z tego względu Opłata za odstąpienie części biznesu będzie ujmowana w księgach rachunkowych jako koszt podatkowy poprzez odpisy amortyzacyjne.

W związku z powyższym po stronie Spółki powstała wątpliwość co do sposobu ujęcia poniesionej Opłaty za odstąpienie części biznesu w kosztach podatkowych, a także odliczenia VAT z faktury dokumentującej przedmiotową Opłatę za odstąpienie biznesu wystawionej przez S.A. Celem niniejszego wniosku o interpretację podatkową jest potwierdzenie zasadności i sposobu ujęcia Opłaty za odstąpienie części biznesu w kosztach podatkowych oraz odliczenia VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP poniesiona Opłata za odstąpienie części biznesu może stanowić koszt podatkowy dla Wnioskodawcy zakładając, iż ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP nie mają zastosowania?
Czy w świetle art. 15 ust. 6 i art. 16 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP Opłata za odstąpienie części biznesu powinna być traktowana jako wydatek na nabycie know-how stanowiącego wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji?
Jeśli stanowisko Spółki w zakresie Pytania 2. jest nieprawidłowe, czy w świetle art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o PDOP Opłata za odstąpienie części biznesu może stanowić koszt podatkowy inny niż bezpośrednio związany z przychodem, odnoszony w koszty podatkowe w momencie ujęcia tego kosztu w księgach rachunkowych (jako odpis amortyzacyjny)?
Jeśli stanowisko Spółki w zakresie Pytania 2. i 3. jest nieprawidłowe, czy w świetle art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP Opłata za odstąpienie części biznesu może stanowić koszt podatkowy inny niż bezpośrednio związany z przychodem, potrącalny proporcjonalnie w czasie odpowiadającym średniemu okresowi zatrudnienia przejętych pracowników?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP poniesiona Opłata za odstąpienie części biznesu może stanowić koszt podatkowy dla Wnioskodawcy zakładając, iż ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP nie mają zastosowania.

Uzasadnienie.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP dany wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów jeśli został poniesiony w związku z przychodem podatkowym bądź celem zachowania/zabezpieczenia źródła przychodu podatkowego i nie jest wymieniony w katalogu kosztów niepodatkowych wskazanym w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

W przedmiotowej sytuacji Spółka wnosi do S.A. Opłatę za odstąpienie części biznesu, który to biznes będzie prowadzić samodzielnie. W efekcie Opłata za odstąpienie części biznesu stanowi wynagrodzenie za możliwość przejęcia funkcji wsparcia sprzedaży realizowanej dotychczas samodzielnie przez S.A. i osiągania przychodów podatkowych w związku z pełnieniem tej funkcji/świadczeniem usługi na rzecz S.A.A W tym przypadku więc nie zachodzi wątpliwość co do związku Opłaty za odstąpienie części biznesu z przychodami podatkowymi/zabezpieczeniem źródła przychodów podatkowych Spółki, gdyż związek ten jest ewidentny (S.A. płaci, aby móc osiągać przychody). Stąd też, poniesienie Opłaty za odstąpienie części biznesu w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP skutkuje możliwością rozpoznania jej jako kosztu podatkowego (zakładając, iż art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP nie ma zastosowania w sprawie).

Należy wskazać, iż powyższe stanowisko ma swoje uzasadnienie w praktyce organów podatkowych, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 października 2009 r. sygn. ILPB3/423-603/09-4/MC, czy w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 sierpnia 2008 r. sygn. IP-PB3-423-912/08-2/GJ.

Jednocześnie podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w orzeczeniu z dnia 19 sierpnia 2008 r. sygn. akt I SA/Bd 261/08 wskazując, że rekompensata wypłacona zbywcy sieci dystrybucji za powstrzymanie się od działalności konkurencyjnej poniesiona została w celu uzyskania przychodów i tym samym powinna stanowić koszt podatkowy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

W opinii Spółki, w świetle art. 15 ust. 6 i art. 16 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP, Opłata za odstąpienie części biznesu powinna być traktowana jako wydatek na nabycie know-how stanowiącego wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji.

Uzasadnienie.

W tym kontekście należy wskazać na przepis art. 15 ust. 6 ustawy o PDOP. Zgodnie z tym przepisem, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a–16m ustawy o PDOP.

Oznacza to, iż do kosztów podatkowych zalicza się odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia wartości niematerialnych i prawnych określone zgodnie z art. 16a–16m ustawy o PDOP.

Jednocześnie art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP stanowi, że amortyzacji podlega nabyta nadająca się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

W świetle tej regulacji należy uznać, iż jeśli dany wydatek stanowi know-how klasyfikowany jako wartość niematerialna i prawna, to do kosztów podatkowych zalicza się odpisy amortyzacyjne liczone od wartości początkowej tego wydatku (know-how).

Z powyższego przepisu wynika, iż pozycją podlegającą amortyzacji jest m.in. wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how). Trzeba podkreślić, iż ustawa o PDOP nie definiuje znaczenia terminu „know-how”. Pojęcie to w piśmiennictwie oznacza zdolność, wiedzę lub umiejętność uzyskania określonego rezultatu lub prowadzenia jakiejś działalności. Know-how składa się z wiadomości i doświadczeń o charakterze technicznym, administracyjnym, finansowym albo innego rodzaju, nadających się do stosowania w pracy przedsiębiorstwa lub do wykonywania zawodu. Pojęcie know-how obejmuje doświadczenia o charakterze technicznym, techniczno-organizacyjnym oraz doświadczenia o charakterze organizacyjnym, finansowym i handlowym przydatne do prowadzenia przedsiębiorstwa, które nie są związane z cyklem produkcyjnym. Z szerokiej definicji know-how można zatem wyodrębnić kategorię know-how technicznego oraz know-how nietechnicznego, obejmującego wiedzę organizacyjną lub handlową przydatną nie tylko w procesie produkcji.

Zdaniem Spółki, analizując charakter Opłaty za odstąpienie części biznesu, należy uznać, iż jest to opłata za przeniesienie know-how/wiedzy handlowej o sposobie prowadzenia działalności handlowej w zakresie produktów marki A. Wiedza ta ma charakter poufny (pracownicy nie mogą jej przekazywać i są związani tajemnicą handlową) i jest niezwykle istotna dla prowadzenia sprzedaży produktów marki A (a więc jest istotna zarówno dla S.A., jak i dla Spółki). Jednocześnie wiedza ta została utrwalona w świadomości przejmowanych pracowników, w działaniach przez nich podejmowanych, w relacjach z klientami, czy w akcjach wspierających sprzedaż produktów marki A. Przejęci pracownicy nie są ograniczani w podejmowaniu działań wsparcia sprzedaży (działają w ramach umowy obowiązującej pomiędzy S.A. i Spółką) produktów A, mogą też posiadaną wiedzę przekazywać innym pracownikom szkolonym w ramach Spółki. W rezultacie więc, zdaniem Spółki, spełnione są warunki, aby uznać Opłatę za odstąpienie części biznesu za wynagrodzenie za know-how w dziedzinie działalności handlowej.

Skoro więc taki know-how będzie wykorzystywany przez Spółkę do prowadzenia działalności handlowej przez okres co najmniej roku (został nabyty z zamiarem prowadzenia stałej współpracy z S.A.) celem świadczenia usług na rzecz S.A., to taki know-how można uznać za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji w świetle art. l6b ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOP.

Takie podejście jest zgodne z praktyką organów podatkowych i zostało potwierdzone m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 września 2012 r. sygn. IPTPB3/423-208/12-4/GG, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 lutego 2012 r. sygn. ILPB4/423-429/11-2/MC, czy w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 września 2011 r. sygn. IPPB5/423-611/11-2/RS.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Spółka stoi na stanowisku, iż w świetle art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o PDOP Opłata za odstąpienie części biznesu może stanowić koszt podatkowy inny niż bezpośrednio związany z przychodem, odnoszony w koszty podatkowe w momencie ujęcia tego kosztu w księgach rachunkowych (jako odpis amortyzacyjny).

Uzasadnienie.

Skoro, jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1., wydatki poniesione na Opłatę za odstąpienie części biznesu mogą stanowić koszt podatkowy Spółki, jeśli wydatki te nie zostaną uznane jako wynagrodzenie za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji, to pojawia się pytanie, w jaki sposób te wydatki powinny zostać ujęte w kosztach podatkowych (tj. w którym momencie).

W opinii Spółki art. 15 ust. 4b ustawy o PDOP dotyczący momentu ujęcia kosztów bezpośrednio związanych z przychodami podatkowymi nie będzie mieć zastosowania w sprawie - wydatki na Opłatę za odstąpienie części biznesu nie są bowiem związane z żadnym konkretnym przychodem podatkowym Spółki, a jedynie skutkują możliwością osiągania przychodów w przyszłości. W tym kontekście, w ocenie Spółki, należy rozważyć zastosowanie przepisów art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP (dotyczących wydatków stanowiących koszty inne niż związane bezpośrednio z przychodami podatkowymi).

Jak stanowi art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o PDOP, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W opinii Spółki wskazane powyżej przepisy art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o PDOP będą mieć zastosowanie w sprawie. Skoro Opłata za odstąpienie części biznesu nie jest związana z konkretnym przychodem podatkowym Spółki, ale ma wpływ na przychody generowane w przyszłości, to powinna ona zostać odniesiona w koszty podatkowe w sposób pośredni.

Takie odniesienie powinno nastąpić w dacie ujęcia tej Opłaty za odstąpienie części biznesu w księgach rachunkowych (jako koszt). Stąd też, skoro z perspektywy księgowej Opłata ta zostanie uznana za wynagrodzenie za amortyzowaną wartość niematerialną i prawną, która jest odnoszona w koszty księgowe jako odpis amortyzacyjny, to w analogiczny sposób/w analogicznym momencie należy ująć Opłatę w kosztach podatkowych. Innymi słowy, Opłata za odstąpienie części biznesu powinna być odnoszona w koszty podatkowe w momencie i w wysokości odpowiadającej odpisowi amortyzacyjnemu dokonywanemu od tej Opłaty (wartości niematerialnej i prawnej) dla celów rachunkowych. Takie podejście pozwoli również na zachowanie spójności z księgowym ujęciem tej Opłaty (jako wartość niematerialna i prawna).

Powyższe podejście (rozpoznanie kosztów pośrednich w momencie, kiedy są one odnoszone w wynik księgowy) jest zgodne z praktyką organów podatkowych i zostało potwierdzone m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 października 2013 r. sygn. IBPBI/2/423-847/13/MS.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Zdaniem Spółki, w świetle art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP, Opłata za odstąpienie części biznesu może stanowić koszt podatkowy inny niż bezpośrednio związany z przychodem, potrącalny proporcjonalnie w czasie odpowiadającym średniemu okresowi zatrudnienia przejętych pracowników.

Uzasadnienie.

Skoro, jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1., wydatki poniesione na Opłatę za odstąpienie części biznesu mogą stanowić koszt podatkowy Spółki, jeśli wydatki te nie zostaną uznane jako wynagrodzenie za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji, czy koszt pośredni rozpoznawany w sposób analogiczny dla zasad księgowych, pojawia się pytanie, w jaki sposób te wydatki powinny zostać ujęte w kosztach podatkowych (tj. w którym momencie).

W opinii Spółki wskazane powyżej przepisy art. 15 ust. 4d ustawy o PDOP będą mieć zastosowanie w sprawie. Skoro Opłata za odstąpienie części biznesu nie jest związana z konkretnym przychodem podatkowym Spółki, ale ma wpływ na przychody generowane w przyszłości, to powinna ona zostać odniesiona w koszty podatkowe w sposób pośredni.

Jednocześnie, zdaniem Spółki, Opłata za odstąpienie części biznesu (będąca kosztem pośrednim uzyskania przychodu podatkowego) powinna być odnoszona w koszty podatkowe proporcjonalnie do okresu, w którym Spółka - według jej najlepszych szacunków - będzie korzystać z doświadczeń i wiedzy pracowników przejętych od S.A. (czyli proporcjonalnie do średniego okresu zatrudnienia przejętych pracowników). Jak bowiem wskazano w stanie faktycznym Opłata za odstąpienie części biznesu stanowi wynagrodzenie S.A. za rezygnację z samodzielnej realizacji funkcji wsparcia sprzedaży i umożliwienie realizacji tej funkcji Spółce, ale jest skorelowana z wartością „przekazywanych” pracowników, wpływ na którą ma m.in. wyszkolenie i doświadczenie pracowników zdobyte dzięki S.A. Skoro więc wysokość Opłaty za odstąpienie części biznesu jest pochodną wartości tych pracowników na rynku, to Spółka stoi na stanowisku, iż Opłata ta powinna być uwzględniana w kosztach podatkowych Spółki przez okres, w jakim ci pracownicy będą współpracować ze Spółką. Stąd też Spółka chce ustalić średni szacowany okres zatrudnienia przejętych pracowników (czyli 4,5 roku kalendarzowego) i przyjąć, iż przez ten okres wydatek w postaci Opłaty za odstąpienie części biznesu powinien być proporcjonalnie ujmowany w kosztach podatkowych. Stanowisko takie jest racjonalne i powoduje rozłożenie kosztów podatkowych w czasie, w którym mogą być osiągane przychody podatkowe „generowane” przez te koszty (skutkuje maksymalnym powiązaniem kosztów z przychodami podatkowymi i zachowaniem zasady współmierności kosztów i przychodów).

Na marginesie Spółka podkreśla, iż jej stanowisko wspierają interpretacje podatkowe wydane m.in. w kwestii ujmowania kosztów w czasie (jako kosztów pośrednich związanych z konkretnym okresem).

Przykładowo, w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 17 sierpnia 2009 r. sygn. IPPB5/423-275/09-2/AJ, za prawidłowe uznano następujące stanowisko podatnika:

„(…) w sytuacji gdy nie jest możliwe powiązanie kosztu z przychodem dotyczącym jednego roku podatkowego powstaje pytanie o długość okresu w jakim Spółka powinna proporcjonalnie dokonać rozliczenia kosztów działań marketingowo-promocyjnych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W opinii Spółki, prawidłowym okresem rozliczenia ww. kosztów powinien być okres tożsamy z długością tzw. cyklu żywotności produktów Spółki stanowiących przedmiot podejmowanych działań marketingowych i promocyjnych. Cykl żywotności odzwierciedla okres sprzedawalności wyrobu w czasie którego nie są wprowadzane żadne istotne zmiany takie jak np. zmiany grafiki opakowania produktu, nazwy produktu, koloru lub faktury, modyfikacje składu i in (…)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

zakwalifikowania Opłaty za odstąpienie części biznesu do kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe,
zakwalifikowania Opłaty za odstąpienie części biznesu do wartości niematerialnych i prawnych - jest nieprawidłowe,
określenia momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodów:
- jest prawidłowe - w części dotyczącej pytania nr 3,
- jest bezprzedmiotowe - w części dotyczącej pytania nr 4.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (dalej również: Spółka) - w ramach Grupy kapitałowej - prowadzi działalność m.in. w zakresie świadczenia usług marketingowych oraz zarządzania znakami towarowymi. Wnioskodawca jest podmiotem zależnym kapitałowo od spółki AW S.A. (dalej: S.A.). Dotychczas S.A. samodzielnie realizowała funkcję sprzedaży i dystrybucji artykułów/produktów gospodarstwa domowego. W ramach Grupy podjęto decyzję, że rozwiązaniem bardziej efektywnym i stymulującym biznes będzie, jeśli ten sam podmiot będzie prowadził marketing artykułów/produktów oferowanych pod marką A i jednocześnie wspierał sprzedaż tych artykułów/produktów. Stąd też S.A. zdecydowała o przekazaniu do Spółki pracowników działu wsparcia sprzedaży. „Przekazani” pracownicy będą zatrudnieni w Spółce celem świadczenia usług wsparcia sprzedaży. Szacuje się, że średni okres zatrudnienia przejętych pracowników w Spółce powinien wynosić około 4,5 roku kalendarzowego. Za przekazanie określonych pracowników zajmujących się realizacją funkcji sprzedaży na rzecz S.A. naliczono wynagrodzenie (dalej: Opłata za odstąpienie części biznesu). Efektywnie więc - jak wskazała Spółka - Opłata za odstąpienie części biznesu to wynagrodzenie za powstrzymanie się od prowadzenia określonego rodzaju czynności, a także za przekazanie pracowników mających specyficzną wiedzę handlową i relacje klienckie, które można wykorzystać przy sprzedaży produktów marki A (wiedza ta ma charakter poufny i nie może być swobodnie przekazywana przez pracowników na rynku - pracownicy są związani tajemnicą handlową). Z uwagi na fakt, że główną wartością przekazywaną do Spółki przez S.A. jest wiedza, w tym handlowa, doświadczenie pracowników S.A., wysokość Opłaty za odstąpienie części biznesu została określona z uwzględnieniem „rynkowej bieżącej wartości” reprezentowanych przez przekazywanych pracowników wiedzy i kompetencji. Z perspektywy księgowej Opłata za odstąpienie części biznesu została uznana za wydatek stanowiący opłatę za wiedzę i doświadczenie w zakresie handlu (know-how), stanowiący wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji. Z tego względu, Opłata za odstąpienie części biznesu będzie ujmowana w księgach rachunkowych jako koszt podatkowy przez odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Tak więc, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

został poniesiony przez podatnika,
jest definitywny, a więc bezzwrotny,
pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 omawianej ustawy,
został właściwie udokumentowany.

W niniejszej sytuacji Spółka wnosi do S.A. Opłatę za odstąpienie części biznesu. Opłata ta odnosi się do tego, że S.A. zaprzestała prowadzenia działalności marketingowej w stosunku od artykułów/produktów oferowanych pod marką A, którą to działalność wykonuje Spółka. Zatem Spółka świadczy usługi marketingowe na rzecz S.A., z tytułu których uzyskiwać będzie przychody. Tym samym w niniejszej sprawie istnieje związek przyczynowo-skutkowy między poniesieniem wydatków w postaci Opłaty za odstąpienie części biznesu a uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami. Stąd też poniesienie niniejszej Opłaty skutkuje możliwością rozpoznania jej jako kosztu podatkowego.

Reasumując - w świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - poniesiona Opłata za odstąpienie części biznesu może stanowić koszt podatkowy dla Wnioskodawcy zakładając, że ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 tej ustawy nie mają zastosowania.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 tej ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Z regulacji tej wynika, że do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia wartości niematerialnych i prawnych określone na podstawie przepisów regulujących kwestie związane z amortyzacją podatkową środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W świetle tego przepisu należy uznać, że jeśli dany wydatek stanowi know-how, to ujmowany jest jako wartość niematerialna i prawna, a do kosztów uzyskania przychodów zalicza się odpisy amortyzacyjne liczone od wartości początkowej tej wartości prawnej (know-how).

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że jako know-how należy rozumieć wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej. Know-how stanowi zatem wiedzę techniczną i technologiczną, konieczną do wytworzenia określonego wyrobu lub świadczenia usług, nieobjętą patentami i umowami licencyjnymi, stanowiącą przedmiot obrotu międzynarodowego i krajowego. Wobec tego, że z krajowych przepisów podatkowych nie wynika jaką wiedzę lub umiejętności uznaje się za know-how, należy odwołać się do przepisów Komisji Wspólnot Europejskich, zgodnie z którymi przez know-how rozumie się zespół technicznych informacji, które są poufne, istotne i zidentyfikowane we właściwej formie. Termin „poufny” oznacza, że pakiet know-how - jako taki lub jako ściśle określona konfiguracja i usytuowanie danych elementów - nie jest powszechnie znany lub łatwo dostępny. Termin „istotny” oznacza z kolei, że know-how zawiera informacje, które są ważne dla całości lub zasadniczej części sposobu wytwarzania, dla produktu i usługi, albo dla rozwoju powyższych i nie zawiera informacji banalnych. Natomiast termin „zidentyfikowany” oznacza, że know-how jest opisane lub utrwalone w taki sposób, aby możliwe było sprawdzenie, że spełnia ono kryterium poufności i istotności oraz aby zapewnić, że licencjobiorca nie jest nadmiernie ograniczony w korzystaniu ze swojej własnej technologii.

Zatem, aby know-how mogło być zidentyfikowane musi być ustalone w umowie albo w odrębnym dokumencie, bądź zarejestrowane w jakiejkolwiek innej stosownej formie, najpóźniej w chwili, kiedy będzie przekazywane lub wkrótce potem, pod warunkiem że odrębny dokument lub inne miejsce zarejestrowania będą dostępne w razie zaistnienia takiej potrzeby.

Ponadto należy mieć na uwadze, że wiedza zawarta w umysłach ludzkich nie jest w żaden sposób zdefiniowana, umysł ludzki nie jest nośnikiem, o którym mowa w know-how i nie spełnia on też wymogów poufności. Ponadto należy mieć na uwadze, że prawem majątkowym związanym z know-how jest uprawnienie do odpowiedniego korzystania przez nabywcę z wiedzy wycenionej i utrwalonej w dokumentacji. Dlatego też know-how musi być zmaterializowane (opisane) w stosownych dokumentach, a jego wycena może być poddana ocenie biegłych.

Zatem w odniesieniu do niniejszej sprawy - należy stwierdzić, że w przypadku przejęcia pracowników (posiadających określone kompetencje i doświadczenie) nie mamy do czynienia z nabyciem know-how. W rezultacie nie można uznać, że spełnione są warunki do uznania Opłaty za odstąpienie części biznesu za wynagrodzenie za know-how w dziedzinie działalności handlowej. Tym samym nie doszło do nabycia wartości niematerialnej i prawnej w rozumieniu przepisów podatkowych.

Reasumując - w świetle art. 15 ust. 6 i art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Opłaty za odstąpienie części biznesu nie można uznać za wartość niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji podatkowej.

Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4-4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Moment ten uzależniony jest od tego, czy mamy do czynienia z kosztem bezpośrednio związanym z przychodem, czy też z kosztem pośrednim.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4 tej ustawy: koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów.

Natomiast art. 15 ust. 4d ww. ustawy stanowi, że: koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Jako koszty pośrednie przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, których ponoszenie jest związane z całokształtem prowadzonej działalności.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z niniejszego przepisu wynika, że pojęcie dnia, na który ujęto koszt, powinno być rozumiane zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.) określającymi do jakich okresów rozrachunkowych przyporządkowane są koszty i przychody. Kluczowe znaczenie ma tu zasada współmierności, zgodnie z którą w księgach rachunkowych firmy trzeba ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty, przy czym nie jest istotna ani data wystawienia przez kontrahenta faktury, ani moment jej faktycznego zaksięgowania (rozumianego jako czynność techniczno-rachunkowa). Jednocześnie zgodnie z art. 4 ust. 4 tej ustawy: jednostka może w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości stosować uproszczenia, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na realizację obowiązku określonego w ust. 1.

Innymi słowy, przyporządkowanie księgowe danego kosztu do okresu sprawozdawczego - zgodnie z przepisami o rachunkowości - pozwala na określenie dnia, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych oraz jednocześnie daty poniesienia kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec tego należy stwierdzić, że związek poniesionego wydatku w postaci Opłaty za odstąpienie części biznesu z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami nie ma charakteru bezpośredniego. Tym samym, Opłata ta stanowi pośredni koszt podatkowy potrącalny w dacie poniesienia. Skoro zatem Spółka Opłatę tą rozlicza bilansowo przez odpisy amortyzacyjne, to w tym samym momencie winna ją ujmować podatkowo.

Reasumując - skoro Spółka ujmuje w księgach rachunkowych Opłatę za odstąpienie części biznesu przez odpisy amortyzacyjne, również podatkowo powinna rozliczać ją w tym samym momencie. Tym samym, Opłata ta stanowi koszt podatkowy w dacie dokonywania odpisów amortyzacyjnych, tj. w dacie ujęcia jej jako kosztu w księgach rachunkowych Spółki.

Potwierdzenie stanowiska Spółki w części dotyczącej pytania nr 3 powoduje, że Opłata za odstąpienie części biznesu nie może stanowić kosztu podatkowego potrącalnego proporcjonalnie w czasie odpowiadającym średniemu okresowi zatrudnienia przejętych pracowników.

W związku z powyższym podsumowaniem - odpowiedź w części dotyczącej pytania nr 4 jest bezprzedmiotowa.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że - zdaniem Organu - teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w tym postępowaniu. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo informuje się, że w przedmiocie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin