Na podstawie art. 14e w zw. z art. 14o ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu interpretację indywidualną wydaną w dniu 7 kwietnia 2010 r. na podstawie art. 14o § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko Spółki S.A. przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2009 r. (data wpływu: 4 stycznia 2010 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej, z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, dotyczące możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z procesem konsolidacji w sektorze energetycznym

• w części odnoszącej się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wynagrodzenia wypłacone pracownikom zatrudnionym przy procesie konsolidacji oraz nabywania przez osoby uprawnione akcji Spółki S.A. – jest prawidłowe;
• w części odnoszącej się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pozostałych wydatków związanych z procesem konsolidacji oraz nabywania przez osoby uprawnione akcji Spółki S.A. – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku Spółki S.A. (dalej: Spółka) z dnia 30 grudnia 2009 r. wynika, że Spółka, na podstawie pkt 2 załącznika nr 2 do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 marca 2008 r. w sprawie listy spółek konsolidowanych, których akcje podlegają wniesieniu na pokrycie kapitału zakładowego spółek konsolidujących, oraz listy spółek konsolidujących (Dz. U. z 2008 r. Nr 51, poz. 294 z późn. zm.) w związku z art. 7 pkt 2 ustawy z dnia 7 września 2007 r. o zasadach nabywania od Skarbu Państwa akcji w procesie konsolidacji spółek sektora energetycznego (Dz. U. z 2007 r. Nr 191, poz. 1367 z późn. zm.; dalej: ustawa o konsolidacji) posiada status spółki konsolidującej.

Spółka uczestniczy w kilkuetapowym procesie konsolidacji spółek sektora elektroenergetycznego oraz prywatyzacji P. S.A., który jest realizowany w wykonaniu „Programu dla energetyki” przyjętego przez Radę Ministrów w dniu 28 marca 2006 r.

Spółka dokonała podwyższenia kapitału zakładowego poprzez emisję pakietu nowych akcji objętych następnie przez Skarb Państwa – na pokrycie którego to podwyższenia Skarb Państwa wniósł wkład niepieniężny w postaci udziałów/akcji 9 spółek energetycznych (pakiety po 85% udziałów/akcji w kapitałach zakładowych tych spółek – pozostałe pakiety 15% udziałów/akcji nabywają nieodpłatnie uprawnieni pracownicy tych spółek). Spółka jako spółka konsolidująca podejmuje określone czynności faktyczne w celu umożliwienia pracownikom 9 spółek energetycznych skorzystania z różnych uprawnień, jakie daje im ustawa o konsolidacji. Skutkiem realizacji tych uprawnień będzie nabycie przez pracowników pakietu ok. 15% akcji w kapitale zakładowym Spółki należącym do tej pory do Skarbu Państwa. Obowiązek podejmowania czynności zmierzających do realizacji przez pracowników swoich uprawnień został nałożony na Spółkę Rozporządzeniem Ministra Skarbu Państwa z dnia 19 lutego 2008 r. w sprawie sposobu określenia liczby akcji spółki konsolidującej podlegających zamianie i trybu dokonywania zamiany akcji lub prawa do akcji spółki konsolidowanej na akcje spółki konsolidującej (Dz. U. z 2008 r. Nr 41 poz. 250; dalej: rozporządzenie w sprawie konsolidacji) i są one potrzebne do skutecznego przeprowadzenia procesu nabycia od Skarbu Państwa akcji w kapitale zakładowym Spółki przez uprawnionych pracowników 9 spółek energetycznych.

W wykonaniu dyspozycji normy art. 11 ustawy o konsolidacji docelowo ma dojść do połączenia Spółki z P. S.A. w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U z 2000 r. Nr 94 poz. 1037 z późn. zm.) i rozwiązanie Spółki, w zamian za akcje, które P. S.A. wyda akcjonariuszom Spółki (tj. uprawnionym pracownikom 9 spółek energetycznych, którzy nabędą akcje Spółki).

Skarb Państwa obiektywnie nie dokona zbycia akcji Spółki w rozumieniu art. 1 ust. 2 pkt 1a ustawy z dnia 30 sierpnia 1996 r. o prywatyzacji i komercjalizacji (Dz. U. z 2002 r. Nr 171 poz. 1397 z późn. zm.). Zdaniem Spółki fakt prywatyzowania P. S.A., jako spółki przejmującej, skutkuje tym, że także majątek Spółki przejęty w przyszłości przez P. S.A. zostanie częściowo sprywatyzowany.

Spółka pełni rolę spółki celowej, odgrywając istotną rolę w procesie konsolidacji i prywatyzacji P. S.A. Istnienie Spółki oraz operacje dokonywane na jej majątku służą utrzymaniu przez P. S.A. stabilnej pozycji na rynku. W statucie Spółki przewidziano, że przedmiotem działalności Spółki jest m.in.:

• działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych (PKD 70.10Z),
• działalność holdingów finansowych (PKD 64.20 Z),
• doradztwo związane z zarządzaniem (PKD 70.2).

W ramach tych rodzajów działalności spółka sprawuje kontrolę nad zależnymi od niej 9 spółkami energetycznymi.

Ponadto wypełniając obowiązki nałożone na Spółkę rozporządzeniem w sprawie konsolidacji i zawartą na jego podstawie z Ministrem Skarbu Państwa szczegółową umową, Spółka podejmuje czynności faktyczne w celu umożliwienia uprawnionym pracownikom 9 spółek energetycznych skorzystanie z różnych uprawnień, jakie daje im ustawa o konsolidacji, czyli:

• wzywa osoby uprawnione do składania oświadczeń o zamiarze nieodpłatnego nabycia akcji Spółki oraz oświadczeń o zamiarze zamiany akcji 9 spółek energetycznych na akcje Spółki (poprzez m.in. ogłoszenia prasowe),
• ogłasza o przystąpieniu do zbywania akcji oraz o przystąpieniu do zamiany akcji 9 spółek energetycznych na swoje akcje, publikuje listę osób uprawnionych do ich nabycia (poprzez m.in. ogłoszenia prasowe),
• sporządza dokumenty umowy zbycia akcji oraz umowy zamiany akcji,
• upoważnieni pracownicy Spółki zawierają w imieniu Skarbu Państwa z uprawnioną osobą stosowną umowę,
• organizuje i przeprowadza proces zawierania umów zamiany akcji, w związku z czym jest zobowiązana do:
• wyłożenia w siedzibie Spółki oraz we wszystkich oddziałach i zakładach, do wglądu osobom zainteresowanym, tekstu ustawy o konsolidacji oraz rozporządzenia w sprawie konsolidacji oraz do zobowiązania do takich czynności 9 spółek energetycznych,
• po sporządzeniu listy osób uprawnionych do zamiany akcji, złożenia Ministrowi Skarbu Państwa oświadczenia potwierdzającego dochowanie należytej staranności przy jej sporządzaniu,
• udostępnia do wglądu osobom uprawnionym w siedzibie spółki oraz we wszystkich oddziałach i zakładach zbiorczej listę osób uprawnionych do zamiany oraz zobowiązuje 9 spółek energetycznych do takich czynności,
• sporządza dla wszystkich osób uprawnionych umowy zamiany akcji,
• przed sporządzeniem umów zamiany akcji przesyła Ministrowi Skarbu Państwa przykładowo wypełnioną umowę w celu jej akceptacji,
• uzgadnia ze zleceniodawcą harmonogram zwierania umów zamiany akcji oraz treści ogłoszenia, o którym mowa w § 19 rozporządzenia w sprawie konsolidacji,
• niezwłoczne przesyła ogłoszenia prasowe, o których mowa w § 19 rozporządzenia w sprawie konsolidacji, do zleceniodawcy wraz z informacją o miejscach i terminach publikacji,
• organizuje proces zawierania umów zamiany akcji oraz wydawania odcinków zbiorowych akcji Spółki osobom uprawnionym,
• przygotowuje dokumenty akcji lub odcinków zbiorowych akcji Spółki przeznaczone do wydania osobom uprawnionym w zamian za dokumenty akcji lub odcinki zbiorowe akcji 9 spółek energetycznych,
• zleca przygotowanie dokumentów akcji lub odcinków zbiorowych akcji 9 spółek energetycznych przeznaczonych do wydania Ministrowi Skarbu Państwa,
• prowadzi depozyt odcinków zbiorowych akcji 9 spółek energetycznych, które osoby uprawnione wydały upoważnionym pracownikom Spółki w związku z zamianą na akcje Spółki oraz przekazuje Ministrowi Skarbu Państwa zaświadczenie depozytowe dotyczące tych akcji,
• zwraca Ministrowi Skarbu Państwa odcinków zbiorowych przechowywanych w depozycie po zakończeniu procesu zamiany akcji,
• informuje osoby uprawnione, na które została przeniesiona własność akcji imiennych Spółki, o konieczności złożenia do zarządu Spółki wniosku o wpis w księdze akcyjnej informacji o przeniesieniu własności tych akcji i konsekwencjach jego niezłożenia.

W stanie faktycznym Spółka nie wskazała formy i warunków umowy zawartej między Spółką a Ministrem Skarbu Państwa.

Wymienione czynności Spółka wykonuje w celu realizacji uprawnień właścicielskich Skarbu Państwa, czyniąc to niejako za Skarb Państwa oraz w interesie osób uprawnionych. Obowiązki te zostały jednak nałożone na Spółkę rozporządzeniem w sprawie konsolidacji. Ich końcowym efektem ma być nabycie w przyszłości przez uprawnione osoby pakietu 15% akcji w kapitale zakładowym Spółki, należącym dotychczas do Skarbu Państwa. Skarb Państwa nie zapewnił Spółce środków na sfinansowanie ww. czynności, wobec czego ponoszone z tego tytułu wydatki Spółka finansuje z własnych środków.

Dla potrzeb wywiązywania się z powyższych obowiązków Spółka ponosi następujące wydatki, m.in. z tytułu zatrudnienia pracowników, do których zakresu obowiązków należy wyłącznie wykonywanie czynności związanych z konsolidacją oraz nabywaniem przez uprawnione osoby akcji Spółki, z tytułu obsługi prawnej przydatnej do prawidłowego przeprowadzenia tych czynności (opinie prawne, przygotowywanie treści dokumentów), z tytułu wykonywania wszystkich ww. czynności.

Wydatki te w zamiarze Spółki mają przyczynić się do prawidłowego przeprowadzenia procesu nabywania przez uprawnione osoby od Skarbu Państwa akcji Spółki w procesie konsolidacji spółek sektora energetycznego, a przez to sprawnie doprowadzić do ustalenia kręgu akcjonariuszy Spółki. W konsekwencji ma to umożliwić niezakłócone prowadzenie działalności statutowej przez Spółkę.

Spółka zwróciła się do organu podatkowego z następującymi pytaniami:

1. czy wydatki przez nią ponoszone z tytułów wskazanych w stanie faktycznym stanowią w jego okolicznościach koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm.; dalej: updop),
2. czy wydatki przez nią ponoszone z tytułów wskazanych w stanie faktycznym w jego okolicznościach stanowią „inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami” w rozumieniu art. 15 ust. 4d updop, które należy wykazać w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym zgodnie z art. 15 ust. 4g dla wydatków z tytułu zatrudnienia pracowników oraz art. 15 ust. 4e updop dla pozostałych wydatków...
   
   

Zdaniem Spółki wydatki ponoszone w związku z procesem konsolidacji spółek sektora energetycznego i nabywania przez osoby uprawnione akcji Spółki stanowią koszty uzyskania przychodu, gdyż są one związane z bieżącym funkcjonowaniem Spółki i w konsekwencji prowadzą do zabezpieczenia źródła przychodów Spółki w postaci m.in. działalności holdingów finansowych, działalności firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych. Wniosek taki w opinii Spółki wynika z tego, iż prawidłowo ustalona struktura akcjonariuszy jest pierwszym i podstawowym warunkiem prawidłowego wykonywania przez Spółkę swojej działalności statutowej. Szczególne znaczenie ma to zwłaszcza wtedy, gdy przedmiotem działalności spółki akcyjnej jest sprawowanie kontroli nad spółkami zależnymi. Dodatkowo Spółka podnosi, iż ponosi ekonomiczny ciężar wydatków, które w gruncie rzeczy winien ponieść Skarb Państwa, jako podmiot, który te koszty generuje. Pobieranie przez Skarb Państwa podatku dochodowego od takich wydatków, poprzez brak możliwości zmniejszenia o ich wysokość przychodów Spółki – wskutek czego Spółka zmuszona byłaby ponosić dodatkowy ciężar ekonomicznych – dowodziłoby nadmiernemu fiskalizmowi ze strony Skarbu Państwa, który świadczyłby o naruszeniu art. 2 Konstytucji RP.

W związku z faktem, iż nie można jednak wykazać bezpośredniego związku pomiędzy poniesionymi kosztami a konkretnym źródłem przychodu Spółka stoi na stanowisku, że koszty te powinny zostać wykazane w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym zgodnie z art. 15 ust. 4g updop w przypadku wydatków z tytułu zatrudnienia pracowników oraz z art. 15 ust. 4e updop w przypadku pozostałych wydatków.

W dniu 23 marca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wezwał spółkę do uzupełnienia stanu faktycznego. Wezwanie nie zostało prawidłowo doręczone stronie, zatem termin na wydanie interpretacji nie uległ wydłużeniu zgodnie z art. 14d w zw. art. 139 § 4 Ordynacji podatkowej. W związku z niewydaniem przez organ podatkowy w ustawowym terminie interpretacji indywidualnej, w dniu 7 kwietnia 2010 r. została wydana, na podstawie art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska Spółki w pełnym zakresie.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważa, co następuje.

Zgodnie z art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie, tzw. milcząca interpretacja.

Art. 14o § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, iż przepisy art. 14e i art. 14i § 2 stosuje się odpowiednio w przypadku wydania milczącej interpretacji.

Na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Oceniając stanowisko Spółki, wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 30 grudnia 2009 r., w oparciu o wskazany w nim stan faktyczny, Minister Finansów nie uznał go w pełni za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

W przedstawionym opisie stanu faktycznego Spółka wskazuje, iż ponosi wydatki związane z czynnościami mającymi na celu nabycie przez osoby uprawnione akcji Spółki. Niezależnie od innych efektów przeprowadzanych czynności, do których należy zaliczyć ustalenie listy osób uprawnionych, jak sama Spółka wskazuje, końcowym ich efektem będzie nabycie akcji Spółki należących do Skarbu Państwa przez te osoby, przez co staną się one akcjonariuszami Spółki. W ten sposób po nabyciu akcji przez osoby uprawnione zostanie ustalony krąg akcjonariuszy Spółki. W związku z tym należy uznać, iż wydatki, jakie ponosi Spółka pozostają w bezpośrednim związku z nabyciem jej akcji przez podmioty trzecie – osoby uprawnione. Brak jest zatem związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy poniesionymi przez Spółkę wydatkami a jakimikolwiek faktycznymi lub potencjalnymi przychodami przez nią osiągniętymi. Należy bowiem zauważyć, iż korzyści z czynności wykonywanych przez Spółkę osiągną posiadacze akcji a nie Spółka.

Potwierdzenie prawidłowości takiego stanowiska można znaleźć w orzeczeniach sądów administracyjnych. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 13 listopada 2009 r. sygn. akt II FSK 918/08 wskazał, iż: „spółka nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów także wydatków poniesionych w związku z nabyciem udziałów/akcji przez podmioty zależne, bowiem wydatki te dotyczą nabycia tych udziałów/akcji przez podmioty trzecie, a zatem nie dotyczą przychodów spółki tylko przychodów tych podmiotów. Nie jest w związku z tym spełniona jedna z podstawowych przesłanek warunkujących zaliczenie określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., a mianowicie poniesienia kosztu w celu uzyskania przychodów. W sposób oczywisty z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nabycie akcji/ udziałów następuje przez podmiot zależny, a nie przez spółkę. W związku z tym wszelkie wydatki z tym związane mają związek z przychodem podmiotu zależnego, a nie przychodem spółki.”

Pomimo, iż w rozpatrywanym przez sąd stanie faktycznym, wydatki poniesione przez spółkę dotyczyły nabycia akcji przez podmioty zależne, to należy uznać, iż tezy zapadłe w tym orzeczeniu mają zastosowanie także w przypadku przyszłych akcjonariuszy Spółki, którzy w przedstawionym stanie faktycznym są podmiotami trzecimi.

Fakt, iż prawodawca zobowiązał Spółkę do podejmowania pewnych czynności, które generują koszty nie może sam w sobie przesądzać o ich zakwalifikowaniu jako kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop. Jako przykład wskazać należy, iż pomimo obowiązków nakładanych na spółki przepisami prawa, a związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego koszty ponoszone z tego tytułu nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop, co zostało potwierdzone w utrwalonej linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki NSA z 13.05.2010 r. sygn. akt II FSK 2124/08, z dnia 26.11.2009 r. sygn. akt II FSK 1016/08, z dnia 21.01.2010 r. sygn. akt II FSK 1446/08, z dnia 26.02.2010 r. sygn. akt II FSK 1639/08).

Nie można się także zgodzić, iż brak możliwości uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków związanych z nabywaniem przez osoby uprawnione akcji Spółki stanowiłby nadmierny fiskalizm ze strony Skarbu Państwa i naruszałby art. 2 Konstytucji, zgodnie z którym Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. Spółka wskazuje, iż skoro ponosi te wydatki niejako za Skarb Państwa, to powinna mieć prawo uwzględnienia ich w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym, gdyż w przeciwnym przypadku będzie ponosiła dodatkowy ciężar ekonomiczny.

Należy jednak podkreślić, iż realizując zasadę społecznej sprawiedliwości wszyscy akcjonariusze spółek kapitałowych powinni być traktowani jednakowo w jednakowych sytuacjach. Zatem Skarb Państwa wykonujący w stosunku do Spółki swoje uprawnienia właścicielskie powinien być traktowany jak każdy inny akcjonariusz. W opinii Ministra Finansów sprzeczne z art. 2 Konstytucji byłoby dopuszczenie możliwości uznania za koszt uzyskania przychodów wydatków ponoszonych niejako za akcjonariusza tylko z tego tytułu, iż akcjonariuszem tym jest Skarb Państwa. Każdy akcjonariusz podejmując decyzje o przeniesieniu wydatków, które powinien ponieść, na spółkę, w której posiada udziały, powinien być traktowany w sposób jednakowy.

Jednakże zgodnie z art. 15 ust. 4g updop należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.) oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

W tym zakresie zatem Spółka będzie mogła wykazać w kosztach uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 4g updop wydatki na wynagrodzenie pracowników zatrudnionych przy procesie nabywania przez osoby uprawnione akcji Spółki.

Należy zauważyć, iż organ podatkowy oceniając stanowisko osoby wnioskującej o wydanie interpretacji indywidualnej związany jest stanem faktycznym przedstawionym przez zainteresowanego we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 07.08.2009 r. sygn. akt II FSK 365/08). W konsekwencji organ nie może domniemywać istnienia faktów nie wskazanych przez zainteresowanego, nawet wówczas, gdy mogą one przesądzać o rozstrzygnięciu sprawy, tj. o sposobie zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Jednakże nie oznacza to, iż w przypadku pominięcia w opisie stanu faktycznego istotnych dla rozstrzygnięcia okoliczności, osoba zainteresowana zostaje pozbawiona jakichkolwiek praw związanych np. z możliwością zastosowania norm korzystniejszych z jej punktu widzenia. Ponadto brak jest podstaw prawnych, które w takiej sytuacji negowałyby prawo podatnika do zmiany i uzupełnienia opisu stanu faktycznego oraz ponownego wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).