Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy
ITPB3/423-134b/11/AW
z 13 maja 2011 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
ITPB3/423-134b/11/AW
Data
2011.05.13
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe
amortyzacja
aport
odpisy amortyzacyjne
rok podatkowy
środek trwały
zorganizowana część przedsiębiorstwa
Istota interpretacji
Czy Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczać do kosztów podatkowych pełne odpisy amortyzacyjne od składników majątku zakwalifikowanych do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego w drodze aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w sytuacji gdy przedmiotowy aport nastąpi po dniu 31 grudnia 2011 r.?
Wniosek ORD-IN 3 MB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2011 r. (data wpływu 14 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismem z dnia 6 kwietnia 2011 r. (data wpływu 8 kwietnia 2011 r.) – dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego w drodze aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 14 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego w drodze aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest spółką, której pierwszy rok podatkowy rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. i trwa do dnia 31 grudnia 2011 r., w związku z czym w pierwszym roku podatkowym stosuje przepisy podatkowe w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. (na podstawie przepisu przejściowego art. 12 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, Dz. U. Nr 226, poz. 1478). Rozważane jest nabycie przez Spółkę w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa od innej spółki (kapitałowej lub osobowej) lub osoby fizycznej. Niektóre składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład. Odpisy amortyzacyjne od niektórych środków trwałych i wartości niematerialnych dokonywane były przez wnoszącego aport (wkład) z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tzn. część odpisów amortyzacyjnych nie stanowiła kosztów uzyskania przychodów (przedmiotowe środki trwałe i wartości niematerialne i prawne nabyte zostały przez wnoszącego aport w drodze wkładu niepieniężnego i część jego wartości przekazana została na kapitał zapasowy). Wartość nabytego w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podwyższy w całości kapitał zakładowy Wnioskodawcy. Niewykluczone jest też rozwiązanie, w którym część przedmiotu wkładu zostanie wniesiona na kapitał zapasowy Spółki (powstanie wówczas tzw. agio). W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego. W zakresie pytania pierwszego zostanie wydana odrębna interpretacja. Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania drugiego – będzie on miał prawo zaliczać do kosztów podatkowych pełne odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych zakwalifikowanych do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa nabytego w drodze aportu, w sytuacji gdy przedmiotowy aport nastąpi po dniu 31 grudnia 2011 r. Wnioskodawca będzie miał obowiązek kontynuować dotychczasowy sposób amortyzacji wnoszącego wkład w zakresie ustalenia wartości początkowej, metody amortyzacji oraz uwzględnienia wysokości odpisów dokonanych przez podmiot wnoszący wkład. Nie ma przy tym znaczenia, czy wartość nabytego w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podwyższy w całości kapitał zakładowy Wnioskodawcy, czy też część przedmiotu wkładu zostanie wniesiona na kapitał zapasowy Spółki. Uzasadnienie stanowiska Spółki. Na wstępie Jednostka wskazuje, iż w związku z faktem, iż jej pierwszy rok podatkowy rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. i trwa do dnia 31 grudnia 2011, w pierwszym roku podatkowym stosuje ona przepisy podatkowe w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. (na podstawie przepisu przejściowego art. 12 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, Dz. U. Nr 226, poz. 1478). Przepisy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. Spółka stosować będzie dopiero od 1 stycznia 2012 r. Przedmiotowe stanowisko zostało potwierdzone w drodze interpretacji indywidualnej. Szczegółowe uzasadnienie w zakresie pytania pierwszego (Jednostka powołuje się na tę część uzasadniając swoje stanowisko w zakresie pytania drugiego). Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sposób szczegółowy regulują zasady amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w spółce, do której wnoszony jest wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z art. 16g ust. 9 w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego – wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego wkład. W myśl art. 16h ust. 3a w związku z ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuuje metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot wnoszący wkład. Z powyższych przepisów wynika, iż w przypadku nabycia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych, ustawodawca nakazał spółce nabywającej wkład, stosować metodę kontynuacji w zakresie:
Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują innych ograniczeń w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dlatego też Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia w poczet kosztów podatkowych całość odpisów amortyzacyjnych od nabytych w drodze aportu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na fakt, czy nabycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nastąpi do dnia 31 grudnia 2011 r. Nie ma przy tym znaczenia, czy wartość nabytego w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podwyższy w całości kapitał zakładowy Wnioskodawcy, czy też część przedmiotu wkładu zostanie wniesiona na kapitał zapasowy Spółki. Zdaniem Wnioskodawcy, przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym do kosztów podatkowych nie zalicza się odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej, nie ma zastosowania w przypadku gdy przedmiotem aportu są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Należy bowiem wskazać, iż celem wprowadzenia do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) było ograniczenie możliwości uzyskiwania korzyści podatkowej w przypadku aportów w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy (oraz art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) przychodem wnoszącego aport, w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część, jest – co do zasady – wartość nominalna obejmowanych udziałów/akcji. Dzięki powyższej regulacji, przekazanie części wkładu na kapitał zapasowy Spółki umożliwia wniesienie aportu bez obowiązku wykazania dochodu podatkowego lub wręcz w niektórych przypadkach prowadzi do wygenerowania straty podatkowej (zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1j pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku takiego aportu, kosztem uzyskania przychodu jest niezamortyzowana wartość środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych). Brak ograniczenia w zaliczaniu do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze takiego aportu umożliwiałby zminimalizowanie obciążeń podatkowych po stronie wnoszącego aport (bez względu na wartość przedmiotu wkładu przychodem byłaby wyłącznie wartość nominalna objętych udziałów/akcji) przy jednoczesnym prawie otrzymującego aport do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości przedmiotu aportu ustalonego na dzień jego wniesienia. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych umożliwia więc przeciwdziałanie w zakresie uzyskiwania nieuzasadnionych korzyści podatkowych przy transakcji aportu, której przedmiotem byłyby składniki majątku inne niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W przypadku aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powyższa regulacja takiej funkcji nie spełnia. Należy przede wszystkim wskazać, iż w przypadku takiego aportu przychód po stronie wnoszącego aport nie powstanie (a contrario art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Jednocześnie, w zakresie uniemożliwienia osiągnięcia korzyści podatkowej z tytułu amortyzacji ustawodawca wprowadził (poza pewnymi wyjątkami) ograniczenie w postaci zasady kontynuacji w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa oraz wysokości dokonywanych odpisów amortyzacyjnych przez otrzymującego aport (art. 16g ust. 9-10 oraz art. 16h ust. 3-3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wystąpienie agio w przypadku dokonania aportu przedsiębiorstwa (lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa) nie wiąże się więc z uzyskaniem przez Spółkę lub wnoszącego aport jakichkolwiek korzyści podatkowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Biorąc powyższe pod uwagę – w ocenie Spółki – nie powinno być wątpliwości, iż przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy przedmiotem aportu są składniki majątku niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Natomiast w zakresie aportów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część zastosowanie – w zakresie ustalania wartości początkowej oraz ustalania kosztów uzyskania przychodu w postaci odpisów amortyzacyjnych – znajdują odrębne uregulowania zawarte w art. 16g ust. 9-10a oraz art. 16h ust. 3-3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednostka wskazuje, iż powyższe znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych. Przykładowo:
Podsumowując – zdaniem Spółki – ma ona prawo do zaliczenia w poczet kosztów podatkowych całość odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowych składników, bez względu na takt, czy wartość nabytego w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podwyższy w całości kapitał zakładowy Wnioskodawcy, czy też część zostanie przekazana na kapitał zapasowy. Szczegółowe uzasadnienie w zakresie pytania drugiego. Uzasadniając swoje stanowisko w zakresie pytania drugiego Jednostka stwierdza, iż argumentacja przedstawiona powyżej ma również zastosowanie do tego pytania. Przepisy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. nie wprowadzają zmian w zakresie objętym pytaniem. Dlatego też – w przedmiotowej sytuacji – nie ma znaczenia czy aport przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa nastąpi w pierwszym roku podatkowym Spółki – do dnia 31 grudnia 2011 r., czyli w okresie, kiedy stosuje ona przepisy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., czy też po dniu 31 grudnia 2011 r. Co prawda, art. 2 pkt 6 lit c) ustawy nowelizującej z dnia 25 listopada 2010 r. (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) dodał do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych art. 15 ust. 1s, zgodnie z którym: „W przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w drodze wkładu niepieniężnego (aportu), wartość poszczególnych składników majątku, wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustala się:
Niemniej jednak przedmiotowy przepis stanowi powtórzenie zawartości merytorycznej przepisu art. 16g ust. 10a w związku z art. 16g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pozostałe wyjaśniania zawarte w stanowisku odnoszącym się do pytania pierwszego – w ocenie Spółki – pozostają bez zmian. Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia w poczet kosztów podatkowych całość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze aportu opisanego w stanie faktycznym po dniu 31 grudnia 2011 r., bez względu na fakt, czy wartość nabytego w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podwyższy w całości kapitał zakładowy Wnioskodawcy, czy też część zostanie przekazana na kapitał zapasowy. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.