INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 03.06.2011 r. (data wpływu 16.06.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu przygotowania projektów budowlanych, uzyskania decyzji administracyjnych i pozwoleń związanych z realizowaną inwestycją drogową - jest prawidłowe,
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z budową i przebudową infrastruktury drogowej realizowanej na terenach należących do Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego - jest prawidłowe,
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zwrotu na rzecz Miasta wydatków związanych z realizacją zadań w zakresie budowy lub przebudowy infrastruktury drogowej – jest prawidłowe,
• momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe,
• kwalifikacji wydatków na budowę ciągów komunikacyjnych na gruncie należącym do Spółki – jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 16.06.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu przygotowania projektów budowlanych, uzyskania decyzji administracyjnych i pozwoleń związanych z realizowaną inwestycją drogową, możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z budową i przebudową infrastruktury drogowej realizowanej na terenach należących do Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zwrotu na rzecz Miasta wydatków związanych z realizacją zadań w zakresie budowy lub przebudowy infrastruktury drogowej, momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodów, kwalifikacji wydatków na budowę ciągów komunikacyjnych na gruncie należącym do Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka) buduje Centrum wraz z dworcem kolejowym i przejazdowym dworcem autobusowym. Budowana nieruchomość będzie wielopoziomowym kompleksem, w skład którego będą wchodziły zarówno budynki jak i drogi. W związku z realizacją inwestycji, dla stworzenia optymalnego układu drogowo komunikacyjnego, konieczna jest budowa bądź przebudowa dróg publicznych w rejonie inwestycji na działkach gruntu będących własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego, a także na działce będącej własnością Spółki tj. na jednym z poziomów realizowanego kompleksu.

Spółka przeprowadziła z Miastem szereg uzgodnień i konsultacji w wyniku, których zawarto umowę współpracy mającą na celu zapewnie realizacji optymalnych rozwiązań komunikacyjnych dla tego rejonu miasta. W ramach zawartej umowy Spółka jako inwestor inwestycji niedrogowej w rozumieniu art. 16 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2007 roku Nr 19, poz. 115 ze zmianami) zobowiązała się do realizacji zadań określonych w umowie pod numerami 5, 6, 10 11 polegających na budowie bądź przebudowie opisanych elementów infrastruktury drogowej. Zadania nr 6 i 10 stanowią budowę ciągów komunikacyjnych na terenach stanowiących własność Spółki. Będzie to łącznik drogowy (6) stanowiący skomunikowanie terenów inwestycyjnych po jego wschodniej stronie, jak i drogę przeciwpożarową dla inwestycji oraz przejazd ul. Dworcowej (10) pod obiektem inwestycji (w poziomie -1), do którego zostaną włączone zjazdy go garażu podziemnego. Ciągi te będą pełniły funkcje dróg publicznych. Jednak mimo, iż zostaną przekazane w zarząd Miastu, będą stanowiły własność Spółki. Przekazanie przedmiotowych ciągów w zarząd Miastu zostanie uregulowane oddzielną umową.

Pozostałe zadania realizowane są na terenach należących do Miasta. Ponadto zgodnie z zawartą umową Spółka zobowiązała się do przygotowania na swój koszt projektów budowlanych niezbędnych do realizacji inwestycji drogowej, określonej jako zadania Miasta oraz uzyskania niezbędnych dla tych prac wszelkich decyzji administracyjnych i przekazania ich na rzecz Miasta. Dodatkowo w związku z tym, że zadania Miasta mające na celu ulepszenie infrastruktury drogowej w śródmieściu są także bezpośrednio związane z potrzebami Spółki, oraz że w wyniku przebudowy całej infrastruktury drogowej w rejonie inwestycji zwiększy się obciążenie ruchem drogowym Spółka zobowiązała sie do zapłaty na rzecz Miasta części kosztów realizacji zadań Miasta. Spółka zwróci Miastu równowartość poniesionych kosztów brutto realizacji zadania określonego w umowie numerem 9. Środki pieniężne zostaną przekazane przez Spółkę Miastu na podstawie „specyfikacji poniesionych wydatków” stanowiącej wykaz faktur zapłaconych przez Miasto w związku z wykonaniem przedmiotowego zadania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy poniesione przez Spółkę koszty wystąpienia w imieniu Miasta o niezbędne pozwolenia i przekazanie ich na rzecz Miasta oraz koszty przygotowania i przekazania Miastu projektów budowlanych koniecznych do budowy bądź przebudowy infrastruktury drogowej stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zmianami)...
2. Czy koszty zadania 5 i 11 realizowanego na terenach stanowiących własność Miasta stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 4d wyżej powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...
3. Czy koszty zwrotu Miastu części wydatków infrastruktury realizowanej przez Miasto, jako zadanie nr 9, stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 roku Nr 74, poz. 397)...
4. Czy koszty realizacji przez Spółkę ciągów komunikacyjnych posadowionych na działce będącej własnością Spółki i stanowiących zadania nr 6 i 10 będą elementem wartości początkowej budowanej nieruchomości zgodnie z art. 16g ust. 4 wyżej powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i będą odnoszone w koszty Spółki w postaci odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 15 ust. 6 tej ustawy...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Podstawowym zakresem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest wynajem powierzchni handlowych. W tym celu Spółka buduje Centrum.W związku z realizacją przedmiotowej inwestycji Spółka ponosi wydatki na przebudowę bądź budowę układów komunikacyjnych położonych na własnych gruntach oraz na gruntach sąsiadujących z budowanym centrum i stanowiących własność Miasta.

Podstawą prawną prowadzenia przez Spółkę przebudowy infrastruktury drogowej jest art. 16 ustawy z dnia 21 marca 1985 roku o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2007 roku Nr 19, poz. 115 ze zmianami), zgodnie z którym budowa lub przebudowa dróg publicznych spowodowana inwestycją niedrogową należy do inwestora inwestycji niedrogowej. Powyższe oznacza, że na Spółce spoczywa prawny obowiązek poniesienia kosztów przebudowy dróg publicznych koniecznych do realizacji prowadzonej inwestycji niedrogowej.

Szczegółowe warunki oraz obowiązki Spółki związane z przebudową układów komunikacyjnych zostały opisane w umowie zawartej między Spółką a Miastem.Przeprowadzenie powyższych inwestycji drogowych jest niezbędne w celu zapewnienia właściwego dojazdu do prowadzonej inwestycji niedrogowej i warunkuje możliwość użytkowania obiektu.

Ponoszone przez Spółkę wydatki związane z przebudową dróg publicznych na gruntach Miasta mają na celu zapewnienie realizowanej inwestycji odpowiedniego dostępu do istniejącej sieci drogowej, a więc umożliwienie i usprawnienie połączeń komunikacyjnych dla potencjalnych klientów realizowanego Centrum. Dostęp ten jest niezbędny aby budowane przez Spółkę Centrum mogło należycie funkcjonować, przyjmować klientów i dostawców oraz generować przychody dla Spółki. Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, iż stosowana przez Spółkę metoda wyliczania należnego czynszu za wynajmowane powierzchnie handlowe oparta jest i zależy od wysokości obrotów osiąganych przez najemców. W tym celu konieczne jest nie tylko zbudowanie nieruchomości wraz z infrastrukturą wewnętrzną położoną na gruntach należących do Spółki, ale również partycypacja w kosztach budowy bądź przebudowy dróg publicznych położonych na gruntach sąsiadujących, niestanowiących własności Spółki. Mając na uwadze opisany powyżej cel ponoszenia wydatków, zdaniem Spółki wydatki te powinny stanowić koszty uzyskania przychodów ponieważ wykazują niewątpliwy związek z funkcjonowaniem Spółki i osiąganiem przez nią przychodów z wynajmu powierzchni handlowych w budowanym Centrum. Ponadto koszty te nie zostały wymienione w negatywnym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki powyższe stanowi, że wydatki związane z budową bądź przebudową dróg publicznych spełniają wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych warunki kosztów uzyskania przychodów. Z technicznego punktu są to koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami ponieważ nie można zidentyfikować ich wpływu na osiągnięcie konkretnego przychodu. Są to koszty uzyskania przychodów funkcjonalnie związane z działalnością Spółki i mające wpływ na możliwość uzyskiwania przychodów przez Spółkę, ale nie generujące konkretnego przychodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednie, co do zasady są potrącalne w dacie ich poniesienia. W związku z tym, zdaniem Spółki, wszystkie koszty związane z budową bądź przebudową dróg publicznych, wynikające z umowy zawartej z Miastem tj. koszty uzyskania stosownych pozwoleń i decyzji oraz koszty projektu przebudowy infrastruktury drogowej, koszt realizacji zadania nr 5 i 11, a także wydatek na zwrot Miastu kosztów realizacji zadania nr 9, będą dla Spółki kosztem podatkowym w dacie ich poniesienia.

Wnioskodawca podkreśla, że koszty te nie powinny być traktowane jako wydatki na wytworzenie środków trwałych. Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlegają środki trwałe stanowiące własność lub współwłasność podatnika. Infrastruktura drogowa, na którą Spółka ponosi wyżej wymienione wydatki nie stanowi własności ani współwłasności Spółki. Nie zostanie ona, również, oddana Spółce do używania na podstawie umowy cywilnoprawnej. Nie mogą więc mieć tu zastosowania również przepisy art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki na przebudowę dróg publicznych nie powinny również powiększać wartości początkowej budowanego centrum stanowią one bowiem oddzielne obiekty będące własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządowych.

Odmiennie, zdaniem Spółki, należy potraktować jedynie wydatki na realizacje, położonych na różnych poziomach, ciągów komunikacyjnych usytuowanych na gruntach należących do Spółki. Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztem uzyskania przychodu są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m tej ustawy, a więc z uwzględnieniem informacji wynikających z Wykazu stawek amortyzacyjnych, o którym mowa w art. 16i ust. 1 ustawy. Wykaz ten opiera się na klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu z dnia 30.12.1999 r. w sprawie KŚT (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.). Zgodnie z zawartymi w nim wyjaśnieniami w skład budynku jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. „obiekty pomocnicze” obsługujące dany budynek np. chodnik, dojazdy, podwórka, place itp. Wydatki poniesione na wytworzenie takich obiektów pomocniczych zwiększają wartość początkową budowanego budynku. Zatem stosownie do treści art. 16g ust. 1 pkt 2 i art. 16g ust. 4 wartość początkowa Centrum będzie sumą wydatków zarówno na jego wytworzenie jak i na wytworzenie obsługujących go obiektów pomocniczych, w tym oddanych w zarząd Miastu ciągów komunikacyjnych stanowiących zadanie nr 6 i nr 10. Pierwszy z nich oprócz funkcji drogi publicznej będzie stanowił również drogę przeciwpożarową dla realizowanej inwestycji, drugi zaś połączenie ze zjazdami do podziemnych garaży. Bez tych pomocniczych obiektów oddanie do użytkowania Centrum nie byłoby możliwe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie:

• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu przygotowania projektów budowlanych, uzyskania decyzji administracyjnych i pozwoleń związanych z realizowaną inwestycją drogową za prawidłowe,
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z budową i przebudową infrastruktury drogowej realizowanej na terenach należących do Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego za prawidłowe,
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zwrotu na rzecz Miasta wydatków związanych z realizacją zadań w zakresie budowy lub przebudowy infrastruktury drogowej za prawidłowe,
• momentu poniesienia kosztów uzyskania przychodów za prawidłowe,
• kwalifikacji wydatków na budowę ciągów komunikacyjnych na gruncie należącym do Spółki za prawidłowe.
  
  

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 ww. ustawy, za środki trwałe podlegające amortyzacji, z zastrzeżeniem art. 16c, uznaje się stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy.

Stosownie natomiast do treści art. 16i powołanej ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j - 16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1. Ponadto, zgodnie z treścią art. 16a ust. 2 pkt 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „inwestycji w obcych środkach trwałych”. Wobec tego należy zastosować wykładnię językową, zgodnie z którą inwestycje w obcych środkach trwałych są to poniesione przez podatnika nakłady na ulepszenie (polegające na przebudowie, rozbudowie), rekonstrukcję, adaptację lub modernizację środka trwałego używanego przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej, a niestanowiącego jego własności. Powyższe dotyczy środka trwałego używanego na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Z przedstawionego we wniosku stany faktycznego wynika, iż Wnioskodawca (Spółka) buduje Centrum wraz z dworcem kolejowym i przejazdowym dworcem autobusowym. Budowana nieruchomość będzie wielopoziomowym kompleksem, w skład którego będą wchodziły zarówno budynki jak i drogi. W związku z realizacją inwestycji, dla stworzenia optymalnego układu drogowo komunikacyjnego, konieczna jest budowa bądź przebudowa dróg publicznych w rejonie inwestycji na działkach gruntu będących własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego, a także na działce będącej własnością Spółki tj. na jednym z poziomów realizowanego kompleksu.

Spółka zawarła umowę współpracy mającą na celu zapewnie realizacji optymalnych rozwiązań komunikacyjnych dla tego rejonu miasta. W ramach zawartej umowy Spółka jako inwestor inwestycji niedrogowej w rozumieniu art. 16 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2007 roku Nr 19, poz. 115 ze zmianami) zobowiązała się do realizacji określonych zadań polegających na budowie bądź przebudowie opisanych elementów infrastruktury drogowej. Zadania oznaczone w umowie 5 i 6 realizowane będą na terenach należących do Miasta.

Ponadto zgodnie z zawartą umową Spółka zobowiązała się do przygotowania na swój koszt projektów budowlanych niezbędnych do realizacji inwestycji drogowej, określonej jako zadania Miasta oraz uzyskania niezbędnych dla tych prac wszelkich decyzji administracyjnych i przekazania ich na rzecz Miasta. Dodatkowo w związku z tym, że zadania Miasta mające na celu ulepszenie infrastruktury drogowej w śródmieściu są także bezpośrednio związane z potrzebami Spółki, oraz że w wyniku przebudowy całej infrastruktury drogowej w rejonie inwestycji zwiększy się obciążenie ruchem drogowym Spółka zobowiązała sie do zapłaty na rzecz Miasta części kosztów realizacji zadań Miasta. Spółka zwróci Miastu równowartość poniesionych kosztów brutto realizacji zadania określonego w umowie numerem 9. Środki pieniężne zostaną przekazane przez Spółkę Miastu na podstawie „specyfikacji poniesionych wydatków” stanowiącej wykaz faktur zapłaconych przez Miasto w związku z wykonaniem przedmiotowego zadania.

Budowa infrastruktury towarzyszącej stanowi istotny składnik planowania opłacalności prowadzenia centrów handlowych w danej lokalizacji, bowiem optymalny układ drogowo-komunikacyjny zwiększa znacznie zasięg oddziaływania takiego obiektu, a w szczególności liczbę i częstotliwość wizyt klientów. Jak wskazał Wnioskodawca stosowana przez Spółkę metoda wyliczania należnego czynszu za wynajmowane powierzchnie handlowe oparta jest i zależy od wysokości obrotów osiąganych przez najemców. Zapewnienie centrom handlowym optymalnego połączenia komunikacyjnego wpływa na liczbę klientów gotowych je odwiedzić, co prowadzi do zwiększenia obrotów osiąganych przez najemców, a tym samym do zwiększenia przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę. Ponadto, odpowiednio skonstruowana infrastruktura dojazdowa umożliwia również dostawy.

Z uwagi na powyższe stwierdzić należy, iż ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki m.in.: przygotowania projektów budowlanych niezbędnych do realizacji inwestycji drogowej, uzyskania niezbędnych dla tych prac wszelkich decyzji administracyjnych i przekazania ich na rzecz Miasta czy też zapłata na rzecz Miasta części kosztów realizacji zadania określonego w umowie numerem 9, zgodnie z zawartą umową o współpracy pozostaje w związku przyczynowo – skutkowym z przychodami osiąganymi przez Wnioskodawcę, a więc stanowią koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie umowy o współpracę zawartej z Miastem Spółka zobowiązała się do realizacji zadań określonych w umowie pod numerami 5 i 6 polegających na budowie bądź przebudowie opisanych elementów infrastruktury drogowej. Zadania te realizowane będą na terenach należących do Miasta.

Wskazać należy, iż wydatki dotyczące infrastruktury drogowo-komunikacyjnej realizowanej na gruncie cudzym, stanowiącym przede wszystkim własność Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub państwowych bądź samorządowych osób prawnych, a także podmiotów trzecich, nie stanowią wydatków poniesionych na wytworzenie własnego środka trwałego, jak i „inwestycji w obcym środku trwałym”, a tym samym nie mogą być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych.

Tym samym, wydatki poniesione na budowę infrastruktury drogowo-komunikacyjnej na cudzym gruncie należy uznać za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, bowiem nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, lecz ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania.

Zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów zostały unormowane w przepisach art. 15 ust. 4 - 4h ww. ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Jak stanowi art. 15 ust. 4e cyt. ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wobec tego, w odniesieniu do ponoszonych wydatków na budowę lub przebudowę dróg publicznych na działkach gruntu będących własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego w zakresie zadania określonego w umowie nr 5 i 6, wydatków dotyczących przygotowania projektów budowlanych niezbędnych do realizacji inwestycji drogowej, uzyskania niezbędnych dla tych prac wszelkich decyzji administracyjnych i przekazania ich na rzecz Miasta czy też zapłata na rzecz Miasta części kosztów realizacji zadania określonego w umowie numerem 9, będzie miała zastosowanie generalna zasada wynikająca z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl której, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazała, iż w ramach zawartej z Miastem umowy polegającej na budowie lub przebudowie elementów infrastruktury drogowej, Spółka zobowiązała się do realizacji zadania określonego w umowie numerami 6 i 10. Zadania numer 6 i 10 stanowią budowę ciągów komunikacyjnych na terenach stanowiących własność Spółki. Będzie to łącznik drogowy (6) stanowiący skomunikowanie terenów inwestycyjnych po jego wschodniej stronie, jak i drogę przeciwpożarową dla inwestycji oraz przejazd ul. Dworcowej (10) pod obiektem inwestycji (w poziomie -1), do którego zostaną włączone zjazdy go garażu podziemnego. Ciągi te będą pełniły funkcje dróg publicznych. Jednak mimo, iż zostaną przekazane w zarząd Miastu, będą stanowiły własność Spółki. Przekazanie przedmiotowych ciągów w zarząd Miastu zostanie uregulowane oddzielną umową.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej oraz gdy wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatników musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. Związek ten może być natomiast bezpośredni lub pośredni, tzn. kosztem uzyskania przychodu będą wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu oraz wydatki związane z funkcjonowaniem podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa.

Jednocześnie, zgodnie z przytoczonym przepisem, wydatki wymienione przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 – nawet jeżeli zostały poniesione w sposób celowy – nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Ustawodawca w art. 16i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określił, iż odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych (…), który stanowi załącznik nr 1 do ww. ustawy. W wykazie tym środki trwałe: „budynki” znajdują się pod poz. 1, zaś budynki niemieszkalne należą do grupy 10.

Z objaśnień do grupy 1 „Budynki i budowle” zawartych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.) wynika, że w skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się również tzw. „obiekty pomocnicze” obsługujące dany budynek np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia itp. Zatem w przypadku, gdy ciągi komunikacyjne służą centrum handlowemu, to stanowią one „element” wchodzący w skład tego centrum (budynku), a tym samym ich wartość wlicza się do wartości początkowej centrum handlowego.

Należy zauważyć, że do katalogu wydatków, których nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu należą, m.in. wydatki na wytworzenie środków trwałych. Środki trwałe służą osiąganiu przychodów przez wiele lat, w związku z czym wolą ustawodawcy związane z nimi wydatki powinny być również rozliczane w dłuższym okresie czasu. Zasadą jest rozłożenie w czasie rozliczeń wydatków inwestycyjnych. Stąd kosztem uzyskania przychodów jest zużycie tychże środków mierzone amortyzacją dokonywaną zgodnie z przepisami art. 16a - 16m ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych, bez względu na czas ich poniesienia.

Art. 16g ust. 1 pkt 2 tej ustawy z kolei stanowi, że za wartość początkową środków trwałych, z uwzględnieniem ust. 2 art. 14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Kosztem wytworzenia jest, zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy, wartość w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty, dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się natomiast: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych, kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Oznacza to, że dla prawidłowego ustalenia wartości początkowej środka trwałego, powstałego w wyniku wytworzenia przez podatnika we własnym zakresie, należy uwzględnić wszelkie koszty, poza wymienionymi w cytowanym art. 16g ust. 4 ustawy, których poniesienie było warunkiem powstania zdatnego do używania środka trwałego.

A zatem odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, iż wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na realizację ciągów komunikacyjnych posadowionych na działce będącej własnością Spółki i stanowiących zadania nr 6 i 10 będą elementem wartości początkowej budowanej nieruchomości zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i będą stanowiły koszty uzyskania przychodów poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne jako część składowa kosztu wytworzenia tego obiektu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.