Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
2641-BPB-1-2.4510.52.2017.1.BKD
z 23 marca 2017 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2017 r. (data wpływu 8 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku poniesionego na wypłatę rekompensaty w związku z rozwiązaniem umowy o pracę – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 8 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatku poniesionego na wypłatę rekompensaty w związku z rozwiązaniem umowy o pracę.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Na podstawie uchwały Rady Nadzorczej z dnia 7 czerwca 2016 r. osoba pełniąca funkcję Prezesa Zarządu została odwołana z Zarządu Spółki. Jednocześnie w dniu 7 czerwca 2016 r. Spółka zawarła porozumienie z tą osobą. Strony porozumienia ustaliły, że łącząca je dotychczasowa umowa o pracę zostaje rozwiązana z dniem 31 grudnia 2016 r. za porozumieniem stron. Zaś od dnia 7 czerwca do 31 grudnia 2016 r. zmianie uległo stanowisko pracy z Prezesa Zarządu na Doradcę Prezesa Zarządu. Odwołana ze stanowiska osoba pełniła funkcje Prezesa Zarządu Spółki od dnia 1 czerwca 2006 r. Z zawartej umowy o pracę wynikało, że w przypadku odwołania Prezesa Spółki z pełnionej funkcji przez Radę Nadzorczą, odwołanie to należy traktować jak rozwiązanie niniejszej umowy z zachowaniem 12-miesięcznego okresu wypowiedzenia. Ponadto, w okresie wypowiedzenia Prezes Spółki może być zwolniony z obowiązku świadczenia pracy z jednoczesnym zachowaniem prawa do wynagrodzenia. W związku z rozwiązaniem umowy, Spółka zobowiązała się wypłacić pracownikowi rekompensatę w wysokości 26-krotności miesięcznego wynagrodzenia brutto przysługującego na dzień rozwiązania umowy, wyliczonego jak za ekwiwalent za niewykorzystany urlop wypoczynkowy. Z porozumienia wynikało, że wypłata rekompensaty nastąpi do 10 stycznia 2017 r. Faktycznie rekompensata została wypłacona w dniu 30 grudnia 2016 r. Wysokość rekompensaty została ustalona zgodnie z zasadami obowiązującymi w grupie, zgodnie z którymi warunki wypłaty dodatkowych świadczeń oraz ich wysokość zostają określone w indywidualnych porozumieniach spisywanych z poszczególnymi pracownikami w momencie zakończenia stosunku pracy. Na wysokość rekompensaty miały wpływ m.in. rozwiązanie umowy o pracę przed upływem okresu wypowiedzenia, łączny staż pracy w grupie oraz wysokie stanowisko kierownicze.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
- Czy wydatek poniesiony na wypłatę rekompensaty dla osoby zwolnionej z funkcji Prezesa Zarządu Spółki, która została odwołana ze stanowiska na podstawie uchwały Rady Nadzorczej stanowi dla Spółki koszty uzyskania przychodów?
- W jakim momencie wartość wypłaconej rekompensaty z tytułu rozwiązania umowy o pracę stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodów?
Zdaniem Wnioskodawcy:
Ad.1
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop. Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4g updop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57. Z kolei art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm., dalej: „updof”) stanowi, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Art. 12 ust. 1 updof stanowi zatem o wszelkiego rodzaju wypłatach pieniężnych dokonywanych przez pracodawcę na rzecz pracownika z tytułu stosunku pracy bez względu na źródło ich finansowania. Wskazane w tym przepisie wyliczenie rodzajów świadczeń wobec użycia sformułowania „w szczególności” ma jedynie charakter przykładowy. W ocenie Spółki analogicznie jak koszty wynagrodzenia wypłacanego pracownikowi, także koszty poniesione przez Spółkę w związku z rozwiązaniem umowy o pracę stanowią w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop koszty uzyskania przychodu, wobec braku ich wyłączenia w art. 16 ust. 1 updop. Zatrudnianie i zwalnianie pracowników jest bowiem nieodzownym elementem prowadzenia działalności gospodarczej, osiągania przychodów, a także zabezpieczenia ich źródła. Jak słusznie zwrócił uwagę NSA w wyroku z 18 czerwca 2007 r. (II FPS 8/06), „istotne jest natomiast to, że kosztami będą wydatki poniesione z zamiarem zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów tak, aby przynosiło ono przychody także w przyszłości. W ramach tej kategorii wydatków mieszczą się niewątpliwie także wydatki, wskutek których podatnik uzyska oszczędności albo uniknie ciężarów większych od rzeczywiście poniesionych”. Racjonalizacja struktury zatrudnienia ma na celu ograniczenie kosztów zatrudnienia ponoszonych przez Spółkę, przyczyniając się jednocześnie do dostosowania Spółki do zmieniających się warunków rynkowych i uzyskiwania przychodów w przyszłości. W związku z tym, koszty poniesione przez pracodawcę w celu rozwiązania umowy o pracę stanowią element prowadzonej działalności służącej osiąganiu przychodów. Przyznawanie pracownikom dodatkowych odpraw ma na celu m.in. zapobieganie wysuwaniu roszczeń na drodze sądowej przez byłych pracowników (co niewątpliwie generowałoby dodatkowe koszty po stronie Spółki) oraz budowanie wizerunku Spółki na rynku pracy jako pracodawcy dbającego o pracowników i zabezpieczającego ich interesy. Ma to istotne znaczenie w przypadku dużej konkurencji pomiędzy firmami. Wydatki te pomimo tego, że dotyczą osoby niebędącej już pracownikiem Spółki, zostały jednak wynegocjowane w ramach istniejących stosunków pracy i związane są z kosztami pracy. Ponadto wydatki te nie zostały zaliczone do katalogu wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, a art. 12 ust. 1 updof wyraźnie stanowi, że przychodami ze stosunku pracy są również wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona. Co istotne, rozwiązanie umowy o pracę na mocy porozumienia stron może nastąpić z poczynieniem dodatkowych ustaleń. Porozumienie w sprawie rozwiązania umowy jest bowiem w istocie nową umową między pracodawcą a pracownikiem modyfikującą pierwotną umowę, w szczególności co do okresu jej trwania (art. 30 § 1 ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy, t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1666 ze zm.). Strony były zatem uprawnione do ustalenia, że rozwiązują tę umowę ze skutkiem natychmiastowym, z zachowaniem wynagrodzenia i dodatkową odprawą. Stanowisko takie potwierdza Ministerstwo Finansów w piśmie z 27 lutego 1995 r. (PO 3-IP-722-126/95) skierowanym do Izb Skarbowych, które wyjaśnia, że „w wyniku skreślenia pkt 35 w art. 16 ust. 1 updop wszelkie wydatki ponoszone przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych na rzecz swoich pracowników, tj. zarówno wydatki bezpośrednie wynikające z zatrudnienia, jak i pośrednie (nawet jeżeli obowiązek ich ponoszenia nie wynika z układu zbiorowego pracy lub innych aktów prawnych) od 1 stycznia 1995 r. stanowią koszty uzyskania przychodów”. Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przez organy podatkowe w odpowiedzi na interpretację indywidualną z 20 października 2005 r., (nr PDP/423-16/05), stwierdzając, że „przyznawane zwalnianym pracownikom dodatkowe świadczenia w wysokości wyższej niż przewidują to przepisy prawa pracy należy uznać za związane z prowadzonym procesem restrukturyzacyjnym w spółce. W związku z powyższym, w momencie wypłaty będą one w całości stanowiły dla spółki koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 updop”. W konsekwencji powyższego, w ocenie Spółki, przyznanie zwolnionej osobie pełniącej funkcję Prezesa Zarządu Spółki dodatkowego świadczenia wynegocjowanego na podstawie porozumienia należy uznać za działanie racjonalne i związane z prowadzoną działalnością, natomiast koszty poniesione w związku z wypłatą rekompensaty powinny stanowić koszt uzyskania przychodów na zasadach ogólnych zgodnie z art. 15 ust. 1 updop (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 października 2013 r., IPPB3/423-621/13-2/GJ).
Ad.2
Zgodnie z art. 15 ust. 4g updop, należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57. Natomiast na podstawie art. 12 ust. 1 updof za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Ustawodawca wprowadził więc zasadę, na podstawie której co do zasady każde świadczenie uzyskiwane przez pracownika od pracodawcy, stanowi dla danego pracodawcy koszt uzyskania przychodu w miesiącu, za który dane świadczenia są należne. Spółka pragnie zauważyć, iż świadczenie dodatkowe wypłacane osobie zwalnianej z funkcji Prezesa Zarządu na podstawie porozumienia stron, stało się należne z momentem ustania stosunku pracy pomiędzy stronami. Powyższa regulacja została jednak uwarunkowana przez ustawodawcę założeniem, iż świadczenia te zostały przez podatnika „wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony”. W przeciwnym przypadku, tzn. w przypadku niezachowania przedmiotowego terminu, świadczenia te stanowią koszty uzyskania przychodu w dacie faktycznej ich wypłaty. Wnioskodawca wywodzi z powyższej regulacji, iż świadczenia dodatkowe wypłacone w terminach innych niż wskazane w porozumieniu, będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów nie w momencie ustania stosunku pracy, lecz w momencie ich faktycznego wypłacenia. W związku z powyższym oraz mając na uwadze, że z porozumienia wynikało, że wypłata rekompensaty nastąpi do 10 stycznia 2017 r., a faktycznie rekompensata została wypłacona w dniu 30 grudnia 2016 r. w opinii Spółki, momentem ujęcia opisanej w stanie faktycznym rekompensaty jako kosztów uzyskania przychodów jest miesiąc, w którym stosunek pracy ustał zgodnie z postanowieniami określonymi w porozumieniu, czyli grudzień 2016 r. (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 kwietnia 2014 r., ITPB3/423- 32/14/PST).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
- z zastosowaniem art. 119a;
- w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.