Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi
IPTPP3/443A-18/14-7/15-S/KK
z 11 czerwca 2015 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Finansów - po uwzględnieniu wyroku prawomocnego wyroku wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 28 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Op 648/14 (data wpływu prawomocnego wyroku 13 kwietnia 2015 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2014 r. (data wpływu 24 lutego 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 maja 2014 r. (data wpływu 27 maja 2014 r.) oraz pismem z dnia 25 maja 2015 r. (data wpływu 28 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 w związku z art. 31b ust.10 ustawy w sytuacji gdy podmiot gospodarczy wprowadził w życie:

1. Europejski System Handlu Emisjami (system EU ETS) - jest prawidłowe.
2. System tzw. „białych certyfikatów” - jest prawidłowe
3. System ISO 14001 funkcjonujący według normy EN ISO 14001:2004 - jest prawidłowe.
   
   

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 26 maja 2014r. (data wpływu 27 maja 2014r.) oraz pismem z dnia 25 maja 2015 r. (data wpływu 28 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 w związku z art. 31b ust.10 ustawy w sytuacji gdy podmiot gospodarczy wprowadził w życie:

1. Europejski System Handlu Emisjami (system EU ETS),
2. System tzw. „białych certyfikatów”,
3. System ISO 14001 funkcjonujący według normy EN ISO 14001:2004.
   
   

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą prawną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania, dystrybucji sprzedaży i przesyłu energii cieplnej oraz odrębnie wytwarzania energii elektrycznej i ciepła w źródłach kogeneracyjnych. Wnioskodawca jako zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe do celów opałowych wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe. Wnioskodawca posiada również oddziały […] w których prowadzona jest ta sama działalność.

Wnioskodawca wykorzystuje wyroby gazowe (paliwa gazowe) o kodzie CN 2711 21 00, które są zużywane w celu wytworzenia ciepła niezbędnego w procesie produkcji.

Wnioskodawca ma status zakładu energochłonnego, ponieważ udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział.

Wnioskodawca wytwarza ciepło w ponad 161 lokalizacjach (z tego 101 to kotłownie gazowe), które można podzielić na następujące kategorie:

1. Kotłownie o mocy powyżej 20 MW wytwarzające ciepło objęte europejskim systemem handlu emisjami EU ETS (11 szt.);
2. Elektrociepłownię o mocy powyżej 20 MW wytwarzającą łącznie energię elektryczną i ciepło objęte europejskim systemem handlu emisjami EU ETS ;
3. Kotłownie o mocy poniżej 20 MW wytwarzające ciepło objęte systemem tzw. „białych certyfikatów” (149 szt.)
   
   

Kotłownie wytwarzające ciepło o mocy powyżej 20 MW oraz elektrociepłownia wytwarzająca energię elektryczną i ciepło w kogeneracji o mocy powyżej 20 MW objęte są jako instalacje, w których odbywa się zużycie wyrobów gazowych na cele opałowe, europejskim systemem handlu emisjami (system EU ETS), zgodnie z przepisami ustawy o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych z 28 kwietnia 2011 r. Na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 01 lipca 2008 r. w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008 – 2012 (KPRU) dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji (Dz. U. nr 202, poz. 1248), przyznana została dla instalacji prowadzonych przez Spółkę roczna liczba uprawnień do emisji na podstawie KPRU. Spółka jako podmiot prowadzący instalacje objęte systemem posiada w krajowym rejestrze uprawnień do emisji odpowiedni rachunek. Spółka prowadzi monitoring wielkości emisji CO2 będąc audytowaną przez certyfikowaną jednostkę audytującą. Spółka ma obowiązek prowadzić rozliczenie emisji CO2 i zmuszona jest nie tylko kontrolować wielkość emisji CO2, ale również dążyć do ograniczenia tej emisji, w innym bowiem przypadku doszłoby do przekroczenia dopuszczalnych limitów.

Kotłownie Wnioskodawcy o mocy poniżej 20 MW, a więc nieobjęte systemem EU ETS opisanym powyżej, uczestniczą w innym systemie mającym na celu dążenie do poprawy efektywności energetycznej i ograniczenia emisji do atmosfery tj. w systemie tzw. „białych certyfikatów”., wprowadzonym ustawą z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. nr 94, poz. 551). Zgodnie z art. 21 ust. 1 tej ustawy, posiadanie i obrót białymi certyfikatami stanowi potwierdzenie oszczędności energii osiąganej w wyniku przedsięwzięć służących poprawie efektywności energetycznej. Mechanizm białych certyfikatów stanowi narzędzie służące do uzyskania wymiernych oszczędności energii, a w konsekwencji do zredukowania zużycia energii i emisji CO2.

Niezależnie od powyższego we wszystkich kotłowniach Wnioskodawcy, a więc zarówno w tych o mocy zainstalowanej powyżej, jak i poniżej 20 MW wdrożono system ISO 14001 funkcjonujący według normy EN ISO 14001:2004. Powyższy system potwierdzony został przez niezależną jednostkę certyfikującą Lloyds Register Quality Assurance Limited wskazującą, iż zarządzanie środowiskowe w Spółce odbywa się na wysokim poziomie, spełniając wymagania prawne w tym zakresie, na dowód czego Spółka uzyskała stosowny certyfikat z datą ważności do […]r. Powyższy stan faktyczny charakteryzuje się ciągłością w czasie tj. istnieje zarówno w chwili obecnej jak i zgodnie z planami spółki ma być kontynuowany w przyszłości.

Pismem z dnia 26 maja 2014r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące informacje stanowiące odpowiedź na wezwanie Organu.

Wyroby gazowe (paliwa gazowe), które zużywane są przez Wnioskodawcą w celu wytworzenia ciepła niezbędnego w procesie produkcji stanowią wyroby gazowe o kodzie CN 2711 21 00. Przedmiotowy gaz nabywany jest od dostawcy krajowego.

Wnioskodawca nie jest pośredniczącym podmiotem gazowym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 23d ustawy o podatku akcyzowym. Nie spełnia on wymogów wskazanych w wyżej wskazanym przepisie i nie widnieje na „Liście pośredniczących podmiotów gazowych” prowadzonej przez Ministerstwo Finansów (http://www.mf.gov.pl/sluzba-celna/dzialalnosc/lista-posredniczacych- podmiotow-gazowych;jsesslonid=82FA2E7544AF5EB67B8289616B671867) - stan na dzień 23.05.2014r.

Wnioskodawca jest finalnym nabywcą gazowym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 19a ustawy o podatku akcyzowym, ponieważ:

1. nabywa na terytorium kraju (tj. wyroby gazowe tj. wyroby energetyczne o kodzie CN 2711 21 00), które zużywa do produkcji energii cieplnej i elektrycznej i jednocześnie
2. nie jest pośredniczącym podmiotem gazowym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku akcyzowym.
   
   

W strukturze Wnioskodawcy nie występuje zakład, który nie spełnia definicji zakładu energochłonnego wykorzystującego wyroby gazowe do celów opałowych w rozumieniu art. 3lb ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym.

Zgodnie z brzmieniem art. 31 b ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe rozumie się podmiot:

1. u którego udział zakupu wyrobów gazowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 5% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział i jednocześnie
2. stanowiący co najmniej zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
   
   

Wnioskodawca swoje stanowisko opiera na poniższych argumentach.

Po pierwsze, kotłownia gazowa nie może być w żadnym wypadku kwalifikowana jako zakład. Dlatego też pytanie, czy w strukturze Wnioskodawcy (cytując Organ „tj. 101 kotłowniach gazowych objętych systemem EN ISO 14001:2004”) występuje taki zakład, który nie spełnia definicji zakładu energochłonnego wykorzystującego wyroby gazowe do celów opałowych, jest bezzasadne. Kotłownia nie stanowi bowiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumianej jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Kotłownia, niestanowiąca co najmniej zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może być samodzielnie zaklasyfikowana jako zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe w rozumieniu art. 3lb ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym.

Po drugie, Wnioskodawca wskazuje, iż na podstawie interpretacji indywidualnej nr ILPP3/443-169/12/13-S/TK wydanej dnia 23.12.2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu podmiotem takim może być spółka jako całość. Interpretacja ta dotyczy, co prawda, zakładu energochłonnego wykorzystującego wyroby węglowe, a nie (jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie) gazowe, jednakże ze względu na tożsamość definicji zakładu energochłonnego wykorzystującego wyroby węglowe i zakładu energochłonnego wykorzystującego wyroby gazowe, należy uznać, że zawarte w niej wyjaśnienia pozostają aktualne w przedmiotowej sprawie.

Spółka zadała następujące pytanie: W celu stwierdzenia, czy Spółka spełnia definicję zakładu energochłonnego i w konsekwencji może korzystać ze zwolnienia z akcyzy ze względu na określone zużycie wyrobów węglowych, czy w sytuacji, gdy proporcja, o której mowa w art. 31 a ust. 10 [obecnie art. 31a ust. 7] ustawy o podatku akcyzowym wyliczona w oparciu o dane dla całej działalności Spółką wynosi co najmniej 10%, Wnioskodawca ma prawo stosować zwolnienie dla całego zużycia wyrobów węglowych we wszystkich jego jednostkach, które spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (niezależnie od faktu, czy współczynnik ten w oparciu o dane dla poszczególnych jednostek stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa osiągnął co najmniej 10%)?

Zdaniem spółki: W celu stwierdzenia, czy Spółka spełnia definicję zakładu energochłonnego i w konsekwencji może korzystać ze zwolnienia z akcyzy ze względu na określone zużycie wyrobów węglowych, w sytuacji, gdy proporcja, o której mowa w art. 31a ust. 10 [obecnie art. 31 a ust. 7] ustawy o podatku akcyzowym wyliczona w oparciu o dane dla całej działalności Spółki wynosi co najmniej 10%, Wnioskodawca ma prawo stosować zwolnienie dla całego zużycia wyrobów węglowych we wszystkich jego jednostkach stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa (niezależnie od faktu, czy współczynnik ten w oparciu o dane dla poszczególnych jednostek stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa osiągnął co najmniej 10%).

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził, że stanowisko spółki należy uznać za prawidłowe. Podkreślił, że w przypadku takim, jak przedstawiony w opisie sprawy, zakładem energochłonnym jest przedsiębiorstwo jako całość i wówczas współczynniki konieczne do obliczenia proporcji, o której mowa w art. 31a ust 10 [obecnie art. 31a ust. 7] ustawy należy odnosić do podmiotu jako całości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy do przedstawionego stanu faktycznego ma zastosowanie zwolnienie od akcyzy czynności podlegających opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, w rozumieniu art. 31 b ust. 1 pkt 5) ustawy z dnia 06 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, w przypadku w którym Spółka stosuje trzy systemy prowadzące do osiągania tych celów tj. system EU ETS, system „białych certyfikatów” oraz system ISO 14001:2004?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka stoi na stanowisku, że jest zakładem energochłonnym, w którym wprowadzone zostały w życie systemy prowadzące do osiągnięcia celów dotyczących ochrony środowiska oraz do podwyższenia efektywności energetycznej, a zatem do zużywanych przez zakład energochłonny wyrobów gazowych przeznaczonych do celów opałowych ma zastosowanie zwolnienie od podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie przewidziane w art. 31b ust. 1 pkt 5) ustawy o podatku akcyzowym.

Art. 31b ust. 1 pkt 5) ustawy o podatku akcyzowym stanowi, że „zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby gazowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby gazowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

W ustawie o podatku akcyzowym nie wskazano systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej. Z tych względów każdy system zmierzający do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska, w którym uczestniczy podmiot gospodarczy, spełnia warunek określony w art. 31 b ust. 1 pkt 5) ustawy o podatku akcyzowym. Jeżeli intencją ustawodawcy byłoby wprowadzenie zamkniętego katalogu systemów uprawniających do skorzystania ze zwolnienia, winny być one wskazane enumeratywnie. W ocenie Spółki zwolnienie to dotyczy również prowadzonej przez nią działalności i pozwala na zwolnienie od akcyzy całości wyrobów gazowych zużywanych przez Spółkę ze względu na uczestnictwo Spółki zarówno w systemie EU ETS jak i w systemie „białych certyfikatów”, a ponadto w systemie certyfikacji ISO 14001:2004.

Jednym z systemów prowadzących do osiągnięcia celów dotyczących ochrony środowiska, jest system EU ETS. System EU ETS został wprowadzony w Europie i Polsce od 2005r. jako pierwszy na świecie międzynarodowy system realizowany na poziomie przedsiębiorstw, oparty na handlu uprawnieniami do emisji dwutlenku węgla. Celem wprowadzenia powyższego systemu jest redukcja emisji gazów cieplarnianych zagrażających środowisku poprzez wpływ na zmiany klimatu. W ocenie Spółki, zgodnie z przepisem art. 31b ust. 1 pkt 5) znowelizowanej ustawy akcyzowej założenia systemu EU ETS są w pełni zbieżne z zamierzeniami ustawodawcy który, poprzez system zwolnień wspiera podmioty uczestniczące w działaniach zapobiegających zmianom klimatu. Uczestnictwo w systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych należy traktować jako „wprowadzenie systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej” powodujące spełnienie warunku zwolnienia od akcyzy wyrobów gazowych zużywanych przez zakłady energochłonne objęte systemem ETS.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje też potwierdzenie w następujących interpretacjach dotyczących zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych zużywanych przez podmioty, które wprowadziły system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej zgodnie z art. 31a ust. 2 pkt 9.

1. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy nr ITPP3/443-238/11/JK z dnia 27 stycznia 2012 r.
2. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu nr ILPP3/443-98/11 -2/TK z dnia 28 lutego 2012 r.
3. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPP3/443-54/12-2/SM z dnia 28 marca 2012 r.
4. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi nr IPTPP3/443A-96/12-3/BJ z dnia 10 sierpnia 2012 r.
   
   

Ponieważ ustawodawca posłużył się jednakowym zwrotem „system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej” w art. 31a i 31b ustawy o podatku akcyzowym należy uznać, że wyjaśnienia zawarte w powyższych interpretacjach powinny mieć zastosowanie również do art. 31b.

Spółka stoi na stanowisku, że również system, tzw. „białych certyfikatów utworzony na podstawie ustawy o efektywności energetycznej wypełnia intencje ustawodawcy, określone w art. 31b ust 1 pkt 5 ustawy akcyzowej.

Polski system „białych certyfikatów” stanowi narzędzie służące do wspierania działań poprawiających efektywność energetyczną polskiej gospodarki, a co za tym idzie zwiększających jej konkurencyjność, redukujących zużycie energii i emisję CO2.

Już sama nazwa tego aktu wskazuje, iż wszelkie rozwiązania w niej przyjęte służą wspólnemu celowi jakim jest poprawa efektywności energetycznej. Skoro więc ustawodawca stworzył w ww. ustawie system „białych certyfikatów” to należy uznać, iż jest to jeden z elementów, który pozwoli na poprawę efektywności energetycznej.

Spółka pragnie zwrócić uwagę na fakt, iż system, „białych certyfikatów - jest niejako „uzupełnieniem” wachlarza działań systemowych zmierzających do poprawy efektywności energetycznej i ochrony środowiska wynikających ze wspólnotowego systemu handlu emisjami (EU ETS).

Świadczy o tym min. analiza art. 2 ust. 2pkt 2 ustawy o efektywności energetycznej, zgodnie z którym przepisów ustawy - nie stosuje się do instalacji objętych systemem EU ETS. Zakres zastosowania omawianej ustawy dotyczy więc poprawy efektywności energetycznej i ochrony środowiska mniejszych instalacji spalania paliw. Fakt ten sprawia, iż razem z systemem ETS, system „białych certyfikatów” tworzy spójną regulację mającą na celu poprawę efektywności energetycznej.

Ponadto w ocenie Spółki „systemem prowadzącym do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej” jest również międzynarodowa norma zarządzania środowiskowego ISO 14001, implementowana w spółce od 06.12.2002.-. i obowiązuje do 31.12.2014r.

Podkreślenia wymaga, że podmiot uzyskujący certyfikat ISO 14001 jest zobowiązany do ustanowienia, wdrożenia, sprawdzenia, utrzymywania oraz ciągłego doskonalenia systemu i określenia sposobu spełnienia tych wymagań oraz celów. System ten jest jednym ze standardów zarządzania środowiskowego, mającym na celu zmniejszenie negatywnego oddziałania na środowisko poprzez usprawnienie zarządzania w danym podmiocie, czyli stworzenie warunków do funkcjonowania przedsiębiorstwa, aby zmniejszać negatywny wpływ jego działalności na środowisko naturalne. Wprowadzenie samego systemu jest związane z kilkumiesięcznymi przygotowaniami mającymi na celu ustalenie m. in. zadań oraz programów, które mogą się przyczynić do ograniczenia ujemnego wpływu działalności Spółki na środowisko naturalne, a następnie także ich wdrożenie oraz późniejsze monitorowanie kluczowych operacji.

Również po uzyskaniu certyfikatu władze Spółki są zobowiązane do przeprowadzania przeglądu systemu zarządzania środowiskowego w celu zapewnienia m. in. jego skuteczności. Normy ISO serii 14001 definiują podstawowe wymagania w odniesieniu do systemu zarządzania środowiskowego i są instrumentem wspomagającym świadome oddziaływanie ekologiczne przedsiębiorstwa z korzyścią dla środowiska. Wskazana norma ISO określa wymagania umożliwiające sformułowanie polityki i celów z uwzględnieniem wymogów prawnych i informacji o aspektach środowiskowych. System Zarządzania środowiskowego ma na celu głównie uporządkowanie i ujednolicenie działań na rzecz ochrony środowiska.

Powyższe oznacza, że norma ISO 14001 ma na celu wprowadzanie takich rozwiązań w danym podmiocie, aby ograniczyć negatywne oddziaływanie na środowisko. W opinii Spółki, nie ulega wątpliwości, że działania przeprowadzone przez Spółkę związane z uzyskaniem samego certyfikatu przyczyniają się do ochrony środowiska.

Ponieważ Spółka zgodnie z normą ISO 14001 była zobowiązana do wprowadzenia systemów ograniczających niekorzystny wpływ działalności Spółki na środowisko, działania te spełniają przesłankę systemów przyczyniających się do ochrony środowiska. Mając na uwadze, że w art. 31b ust. 1 pkt 5) ustawy akcyzowej ustawodawca odniósł się do systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższania efektywności energetycznej, w opinii Spółki norma ISO 14001 spełnia tę przesłankę. Skoro bowiem jego głównym celem jest zmniejszenie negatywnego oddziaływania na środowisko naturalne, to również jest to cel dotyczący ochrony środowiska. W konsekwencji system ISO 14001 należy uznać za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższania efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5) ustawy akcyzowej.

Podsumowując, w ocenie Spółki, Spółka jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5) ustawy akcyzowej. Powyższe wynika zarówno z uczestnictwa w systemie EU ETS oraz w systemie „białych certyfikatów”, jak również posiadania przez Spółkę systemu ISO 14001, który spełnia cele dotyczące ochrony środowiska i podwyższenia efektywności energetycznej. Zatem, zużywanie przez Spółkę wyrobów gazowych przeznaczonych do celów opałowych podlega od dnia 01.11.2013 r. w całości zwolnieniu od podatku akcyzowego na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5) ustawy o podatku akcyzowym.

W wyniku analizy wniosku oraz biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy, interpretacją z dnia 3 czerwca 2014 r. znak IPTPP3/443A-18/14-4/KK, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi pismem nadanym dnia 23 czerwca 2014r. (data wpływu 25 czerwca 2014 r.) wezwano Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa z powodu jej niezgodności z prawem.

Pismem z dnia 15 lipca 2014 r. nr IPTPP3/443AW-10/14-2/BJ udzielono odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, stwierdzając, że brak jest podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Powyższa interpretacja indywidualna z dnia 3 czerwca 2014r. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, który wyrokiem z dnia 28 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Op 648/14 uchylił zaskarżoną interpretację.

W uzasadnieniu wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że istota sporu w kontrolowanej sprawie sprowadza się do oceny, czy prawidłowe jest takie rozstrzygnięcie w sytuacji wyżej opisanej, czyli przy częściowej akceptacji stanowiska skarżącej, co znalazło jednak odzwierciedlenie dopiero w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji. Nadto, w ramach sądowej kontroli, badaniu należało poddać także kwestię prawidłowości stanowiska organu interpretacyjnego odnośnie zagadnienia, czy system „białych certyfikatów” jest systemem prowadzącym do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, stosownie do art. 31 b ust. 1 pkt 5 u.p.a., która to kwestia de facto przesądziła o uznaniu stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Podając motywy rozstrzygnięcia Wojewódzki Sąd Administracyjny podniósł, że co do pierwszej ze wskazanych kwestii spornych podzielić należy zarzuty skarżącej o braku spójności między treścią rozstrzygnięcia a jego uzasadnieniem, skoro w sentencji interpretacji uznano stanowisko za nieprawidłowe (w całości), podczas gdy z uzasadnienia wynika bezspornie, że organ uznaje stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w oznaczonym zakresie. Merytorycznej poprawności takiej oceny (o uznaniu systemów EU ETS i ISO 14001 za odpowiadające przesłankom określonym w art. 31 b ust. 1 pkt 5 u.p.a.) nie sposób zakwestionować, a argumentacja stron w tym zakresie również jest zbieżna. Jednakże przyjęty przez organ sposób rozstrzygnięcia był oczywiście wadliwy.

Z istoty interpretacji wynika, że zasadniczym jej elementem jest wyrażenie oceny co do zaprezentowanego we wniosku stanowiska wnioskodawcy. Wykonanie tego obowiązku sprowadza się w istocie do stwierdzenia, że „stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe”, albo że „stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe”. Jeśli ocena stanowiska wnioskodawcy jest pozytywna, to interpretacja może ograniczyć się do stwierdzenia, że stanowisko wnioskodawcy ocenia się jako prawidłowe. Wiele zależy też od tego, czy ocenę prawidłowości odnosi się do pełnego zakresu stanowiska wnioskodawcy, czy też tylko do jego części (por. wyrok z dnia 5.05.2011 r. sygn. akt I SA/Gl 141/11). Ocena ta winna być jednoznaczna i powinna odnosić się do całości stanowiska wnioskodawcy. Wymóg jednoznaczności oceny organu zaprezentowanej w interpretacji indywidualnej obejmuje także spójność treści rozstrzygnięcia z uzasadnieniem prawnym. Zatem, jak trafnie podniósł pełnomocnik skarżącej, nie może być uznana za prawidłową interpretacja, w której w rozstrzygnięciu uznaje się stanowisko podatnika za nieprawidłowe, zaś z uzasadnienia wynika, że jest ono prawidłowe (tu: w części). Stanowisko takie, prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z dnia 3.09.2010 r. II FSK 1690/09), sąd orzekający w tej sprawie podzielił.

W ocenie Sądu wskazanych wyżej wymogów zaskarżona interpretacja nie spełniała.

W uzasadnieniu wyroku WSA wskazał, że w zaistniałej w niniejszej sprawie sytuacji organ powinien w samej interpretacji wyrazić ocenę, w jakiej części uznaje stanowisko Spółki za prawidłowe, a w jakiej za nieprawidłowe. Z drugiej jednak strony nie można było - jak chce tego skarżąca - uznać w sentencji interpretacji stanowiska Spółki za prawidłowe (w całości) a dopiero w uzasadnieniu stwierdzić, że system „białych certyfikatów” nie może być, zdaniem organu, uznany za system prowadzący do osiągnięcia celów dotyczących ochrony środowiska lub podwyższenia efektywności energetycznej. Koncepcja strony zaprezentowana w skardze jest w istocie tożsama z zastosowaną przez organ formułą rozstrzygnięcia, tyle że Spółka proponuje rozstrzygnięcie merytorycznie przeciwne od przyjętego przez organ. Jednak, z opisanych powyżej przyczyn, również ono nie może znaleźć zastosowania, jako że byłoby obarczone tym samym błędem niejednoznaczności i brakiem wewnętrznej spójności, naruszając przez to art. 14c § 1 i 2 O.p.

W uzasadnieniu wyroku, WSA wskazał, że jako prawidłowe należało ocenić stanowisko organu w zakresie, w jakim w uzasadnieniu zaskarżonej w tej sprawie interpretacji uznał, że sam fakt, iż stosownie do art. 12 ust. 1 i 2 u.e.e. wnioskodawca jest zobowiązany do nabycia i umorzenia świadectwa efektywności energetycznej nie potwierdza, że w przedsiębiorstwie wnioskodawcy lub jego zorganizowanej części został wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, należał je ocenić jako prawidłowe, oraz, że nie jest wystarczające uiszczenie opłaty zastępczej. Podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w powołanym wyżej wyroku, w szczególności co do tego, że dopiero otrzymane w wyniku procedury przetargowej świadectwo bez wątpienia dowodzi wprowadzenia w życie przez podmioty energochłonne określonego systemu prowadzącego do podwyższenia efektywności energetycznej (tak samo WSA we Wrocławiu w powołanym przez stronę wyroku z dnia 24.07.2014 r., I SA/Wr 1546/14), nie sposób jednak nie zauważyć, że w niniejszej sprawie Spółka nieco inaczej opisała we wniosku zagadnienie dotyczące „białych certyfikatów". Już w samym pytaniu zawarte zostało stwierdzenie, że obok systemu EU ETS i ISO 14001:2004 „stosuje” ona - w kotłowniach o mocy poniżej 20MW – system „białych certyfikatów”, a w opisie stanu faktycznego przytoczyła treść art. 21 u.e.e., zgodnie z którym potwierdzeniem deklarowanej oszczędności energii wynikającej z przedsięwzięcia lub przedsięwzięć danego rodzaju służących poprawie efektywności energetycznej, przez podmiot, który wygrał przetarg, jest świadectwo efektywności energetycznej. Zatem użycie przez Spółkę sformułowania, że „stosuje” system białych certyfikatów i odniesienie go do konkretnych urządzeń (kotłowni o mocy poniżej 20MW), jak też powołanie się na art. 21 u.e.e. normujący kwestię znaczenia tychże certyfikatów jako potwierdzających wprowadzenie w życie określonych systemów wymagało, zdaniem Sądu, doprecyzowania, czy istotnie w odniesieniu do tych kotłowni skarżąca takie świadectwa efektywności energetycznej uzyskała. Od tego bowiem zależy prawidłowość oceny zaprezentowanej przez organ, czego jednak w zaskarżonej interpretacji nie rozważył.

W związku z powyższym, przy ponownym rozpoznaniu wniosku o interpretację organ interpretacyjny był obowiązany - w tym wątku sprawy - wezwać skarżącą w trybie art. 169 § 1 w związku z art. 14h O.p. do sprecyzowania, czy uzyskała ona świadectwo efektywności energetycznej w trybie przetargu w odniesieniu do kotłowni poniżej 20MW, czy też świadectwa takiego nie posiada. Natomiast zgodzić się należy co do zasady z organem, że uiszczenie opłaty zastępczej nie może być poczytane za spełnienie wymogu wprowadzenia w życie systemu prowadzącego do podwyższenia efektywności energetycznej.

Odnośnie zaś stwierdzonego powyżej braku spójności między treścią interpretacji, a jej uzasadnieniem organ w ponownie przeprowadzonym postępowaniu został obowiązany uwzględnić przedstawione powyżej uwagi, a następnie wskazać jednoznacznie, w jakiej części ocenia stanowisko Spółki za nieprawidłowe, a w jakiej za prawidłowe.

Uwzględniając powyższe wskazanie Sądu, tut. Organ pismem z dnia 13 maja 2015 r. znak IPTPP3/443A-18/14-5/15-S/KK wezwał Wnioskodawcę do doprecyzowania opisu sprawy.

W piśmie z dnia 25 maja 2015r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 13 maja 2015 r. znak IPTPP3/443A-18/14-5/15-S/KK, Wnioskodawca wskazał:

1. czy Wnioskodawca uzyskał świadectwo efektywności energetycznej w trybie przetargu opisanego w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011r. o efektywności energetycznej (Dz. U., Nr 94, poz. 551, z późn. zm.), w odniesieniu do kotłowni poniżej 20MW, czy też Wnioskodawca takiego świadectwa nie posiada?
2. Jeśli Wnioskodawca posiada ww. świadectwo efektywności energetycznej to należy wskazać datę jego uzyskania.
   
   

Ad. 1

Odpowiadając na pytanie nr 1) Wnioskodawca informuje, że w listopadzie 2013 roku pozyskał świadectwo efektywności energetycznej Nr […] w wyniku rozstrzygnięcia przetargu […] z dnia 31 grudnia 2012 r. ogłoszonym przez Prezesa URE dla przedsięwzięć tego samego rodzaju służących poprawie efektywności energetycznej w kategorii: zmniejszenia straty ciepła na przesyle w następujących systemach ciepłowniczych:

Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, wykonuje m.in. przedsiębiorstwo energetyczne sprzedające energię elektryczną, ciepło lub gaz ziemny odbiorcom końcowym przyłączonym do sieci na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Rodzaje przedsięwzięć, które służą poprawie efektywności energetycznej, zostały przykładowo wymienione w art. 17 ww. ustawy i są to m.in.: izolacja instalacji przemysłowych; przebudowa lub remont budynków; modernizacja urządzeń i instalacji wykorzystywanych w procesach przemysłowych, itp.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy o efektywności energetycznej, potwierdzeniem deklarowanej oszczędności energii wynikającej z przedsięwzięcia lub przedsięwzięć tego samego rodzaju służących poprawie efektywności energetycznej, przez podmiot, który wygrał przetarg, o którym mowa w art. 20 ust. 1, jest świadectwo efektywności energetycznej.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, przetarg wygrywają te podmioty, które zadeklarowały wartość efektu energetycznego, o którym mowa w art. 19 ust. 2 pkt 5, zawierający się w podanym w przepisie przedziale.

Stosownie do art. 25 ww. ustawy, prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej są towarem giełdowym w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych. Prawa te są zbywalne (ust. 1). Prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej powstają z chwilą zapisania świadectwa efektywności energetycznej po raz pierwszy na koncie ewidencyjnym w rejestrze świadectw efektywności energetycznej, na podstawie informacji Prezesa URE o świadectwie efektywności energetycznej wydanym dla zrealizowanego przedsięwzięcia służącego poprawie efektywności energetycznej, i przysługują podmiotowi będącemu posiadaczem tego konta (ust. 2). Przeniesienie praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej następuje z chwilą dokonania odpowiedniego zapisu w rejestrze świadectw efektywności energetycznej (…) (ust.3).

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o efektywności energetycznej określa m. in. krajowy cel w zakresie oszczędnego gospodarowania energią, wymienia przykładowo rodzaje przedsięwzięć, które służą poprawie efektywności energetycznej; określa, że świadectwo efektywności energetycznej jest potwierdzeniem deklarowanej oszczędności energii wynikającej z przedsięwzięcia lub przedsięwzięć tego samego rodzaju służących poprawie efektywności energetycznej przeprowadzonych przez podmiot, który wygrał przetarg, o którym mowa w art. 20 ust. 1, ustala zasady uzyskania i umorzenia świadectwa efektywności energetycznej oraz stwierdza, że prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej są towarem giełdowym w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych i są zbywalne.

Z powołanych powyżej regulacji zawartych w ustawie o efektywności energetycznej wynika, że określają one ramy prawne dla działań na rzecz poprawy efektywności energetycznej gospodarki. Jak bowiem stanowi art. 1 tej ustawy, określa ona: 1) krajowy cel w zakresie oszczędnego gospodarowania energią; 2) zadania jednostek sektora publicznego w zakresie efektywności energetycznej; 3) zasady uzyskania i umorzenia świadectwa efektywności energetycznej oraz 4) zasady sporządzania audytu efektywności energetycznej. Nie ulega wątpliwości, że świadectwa efektywności energetycznej mają na celu zmotywowanie podmiotów objętych zakresem regulacji do podjęcia działań inwestycyjnych przyspieszających osiągnięcie krajowego celu w zakresie oszczędnego gospodarowania energią, o którym mowa art. 1 pkt 1 tej ustawy. Ustawa ta, normując mechanizm uzyskania i umorzenia świadectw efektywności energetycznej, tworzy kompleksowy system, którego celem jest oszczędne gospodarowanie energią poprzez poprawę efektywności energetycznej. Ustanowienie w tym systemie świadectw efektywności energetycznej wskazuje zatem, że „poprawa efektywności energetycznej” musi być rozumiana jako konkretne i sprawdzalne działania.

Podzielając stanowisko NSA przedstawione w ww. wyroku z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 989/13, przyznać należy, że potwierdzeniem podejmowania działań proefektywnościowych, które może okazać się kluczowe przy dokumentowaniu uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia od akcyzy na podstawie art. 31b ust. 1 pkt 5 u.p.a., jest świadectwo efektywności energetycznej, czyli tzw. biały certyfikat. Dla jego uzyskania, jak to wynika z przytoczonych przepisów ustawy o efektywności energetycznej, konieczne jest wykonanie wstępnego audytu efektywności energetycznej dla wybranego przedsięwzięcia. Wymagany jest również udział w procedurze przetargowej. Po otrzymaniu świadectwa podmiot realizuje opisane w audycie wstępnym działania proefektywnościowe, a po zakończeniu działań modernizacyjnych stosownie do art. 22 ust. 1 ustawy o efektywności energetycznej wykonuje audyt efektywności energetycznej potwierdzający deklarowaną oszczędność.

W opisie sprawy wskazano, że Spółka posiada kotłownie o mocy poniżej 20 MW wytwarzające ciepło, objęte systemem tzw. „białych certyfikatów”. Wnioskodawca wskazał, że w dniu […] roku pozyskał świadectwo efektywności energetycznej w wyniku rozstrzygnięcia przetargu ogłoszonego przez Prezesa URE dla przedsięwzięć tego samego rodzaju służących poprawie efektywności energetycznej w kategorii: zmniejszenia straty ciepła na przesyle w następujących systemach ciepłowniczych: […]. Z wyżej wymienionych systemów ciepłowniczych, systemem ciepłowniczym nieobjętym systemem EU ETS (źródło ciepła poniżej 20MW) jest ciepłownia w […]. Dla tej ciepłowni pozyskano świadectwa efektywność energetycznej w trybie przetargu organizowanego przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki dla zadania polegającego na przebudowie sieci przyłączy ciepłowniczych zlokalizowanych w […]. Wskutek realizacji zadania inwestycyjnego z tytułu realizacji którego zostały przydzielone świadectwa energetyczne uzyskano oszczędność energii pierwotnej w wysokości […] toe, w tym dla ciepłowni w […] w wysokości […] toe. Okoliczności wskazane przez Wnioskodawcę w opisie sprawy wskazują, iż system tzw. „białych certyfikatów” uzyskany przez Spółkę w drodze przetargu spełnia przesłanki do uznania go za system prowadzących do osiągania celu dotyczącego ochrony środowiska lub podwyższania efektywności energetycznej.

Jak wskazano w opisie sprawy, Spółka, jako finalny nabywca, jest zakładem energochłonnym w rozumieniu art. 31b ust. 10 ustawy, tym samym pierwszy warunek opisany w art. 31 b ust. 1 pkt 5 ustawy został spełniony. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w strukturze Wnioskodawcy nie występuje zakład, który nie spełnia definicji zakładu energochłonnego wykorzystującego wyroby gazowe do celów opałowych.

Z uwagi na powyższe, fakt wprowadzenia w Spółce (w jej kotłowniach o mocy powyżej 20MW, Elektrociepłowni oraz kotłowniach o mocy poniżej 20MW) systemu EU ETS, ISO 14001 zatwierdzonego przez jednostkę certyfikującą oraz systemu tzw. „białych certyfikatów” uzyskanego jako świadectwo efektywności energetycznej w trybie przetargu w odniesieniu do kotłowni poniżej 20MW - stanowiących jeden z systemów prowadzących do osiągania celu dotyczącego ochrony środowiska, uprawnia Spółkę do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy w świetle przedstawionego stanu faktycznego.

Podsumowując, Wnioskodawca ubiegający się o prawo do zwolnienia od akcyzy na podstawie art. z art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy obowiązany jest do spełnienia kumulatywnie obu przesłanek wynikających z ww. przepisu, to jest:

1. winien to być podmiot, który jest zakładem energochłonnym w rozumieniu definicji ustawowej zawartej w art. 31b ust. 10 ustawy oraz
2. w tym zakładzie energochłonnym powinien być wprowadzony w życie co najmniej jeden z następujących systemów:
   1. system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub
   2. do podwyższenia efektywności energetycznej.
   
   
   

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz opis sprawy przedstawiony we wniosku należy stwierdzić, że Wnioskodawca jest uprawniony do korzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego przewidzianego w art. 31b ust. 1 pkt 5 ustawy, w związku z art. 31b ust. 10 ustawy, ponieważ spełnia warunki przewidziane dla zastosowania ww. zwolnienia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy podkreślić, iż w postępowaniu w przedmiocie wydania interpretacji, Organ dokonał oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, natomiast nie dokonuje jakichkolwiek własnych ustaleń faktycznych związanych z postępowaniem podatkowym, o którym mowa w Dziale IV Ordynacji podatkowej. Bowiem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza granice rozpoznawania danej sprawy i jest rozpatrywany zgodnie z Rozdziałem 1a Działu II Ordynacji podatkowej, który nie przewiduje w tym trybie prowadzenia postępowania podatkowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 14b § 3 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego […], po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.