Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB1/415-1220/12-2/MG
z 7 grudnia 2012 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17.09.2012 r. (data wpływu 24.09.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

• w zakresie obowiązków płatnika wypłacającego wynagrodzenie zagranicznemu podmiotowi z tytułu świadczenia usług prawnych i doradczych (pyt. nr 2 i 3) – jest prawidłowe,
• w pozostałym zakresie (pyt. nr 1) - jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 24.09.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika wypłacającego wynagrodzenie zagranicznemu podatnikowi z tytułu świadczenia usług prawnych i doradczych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest polską spółką komandytową, świadczącą usługi prawne, a jednocześnie należącą do międzynarodowej sieci firm prawniczych. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca otrzymuje zlecenia, które wymagają zaangażowania zagranicznych podwykonawców. Usługi wykonywane przez te podmioty również mają charakter usług prawnych. Jednym z tych podwykonawców jest powiązana z Wnioskodawcą brytyjska spółka osobowa, zarejestrowana w Wielkiej Brytanii i mająca formę prawną „limited liability partnership” (dalej: „Kontrahent”). Kontrahent jest spółką transparentną podatkowo, co oznacza, że nie jest podatnikiem brytyjskiego podatku dochodowego. Wspólnicy tej brytyjskiej spółki osobowej są osobami fizycznymi, będącymi rezydentami podatkowymi w różnych krajach innych niż Polska (dalej: „Wspólnicy”). Współpraca między Wnioskodawcą a Kontrahentem ma charakter stały, co oznacza, że Wnioskodawca w ramach bieżącej współpracy przekazuje Kontrahentowi zlecenia, a Kontrahent je wykonuje. Wyniki tych prac (np. opinie prawne) przesyłane są Wnioskodawcy w formie pisemnej (w tym również elektronicznej).

Oprócz usług prawnych Kontrahent świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi doradcze w zakresie działalności gospodarczej, marketingu, informatyki, wsparcia administracyjno-technicznego, spraw związanych z personelem, i innych usług o podobnym charakterze.

Wyżej wymienione usługi świadczone przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy wykonywane są przede wszystkim na terytorium Wielkiej Brytanii i nie są wykonywane na terytorium Polski.

Kontrahent nie posiada zakładu na terytorium Polski w rozumieniu art. 5a pkt 22 updof.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym dochody uzyskiwane przez Kontrahenta z tytułu świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy mogą być uznane za osiągane na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 2a i 2b updof?
   
2. Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzeń wypłacanych Kontrahentowi z tytułu nabywanych usług prawnych według stawki 20% odpowiednio do art. 29 ust. 1 pkt 5 i art. 41 ust. 4 updof, przy uwzględnieniu zawartych przez Polskę umów o unikaniu podwójnego opodatkowania?
   
3. Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia Wspólnikom informacji IFT-1R odpowiednio do art. 42 ust. 2 pkt 2 updof?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym dochody uzyskiwane przez Kontrahenta z tytułu świadczenia usług na jego rzecz nie mogą być uznane za osiągane na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 2a i 2b updof. Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzeń wypłacanych Kontrahentowi z tytułu nabywanych usług prawnych według stawki 20% odpowiednio do art. 29 ust. 1 pkt 5 i art. 41 ust. 4 updof. Wnioskodawca nie jest również zobowiązany do wystawienia Wspólnikom Informacji IFT-1R odpowiednio do art. 42 ust. 2 pkt 2 updof.

W uzasadnieniu Wnioskodawca zwraca uwagę na przepisy art. 3 ust. 2a i 2b updof, z których wynika, że osoby fizyczne, niemające na terytorium Polski miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski. Przykładowy katalog dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski wymienia takie kategorie jak dochody (przychody) z:

1. pracy wykonywanej na terytorium Polski na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
   
2. działalności wykonywanej osobiście na terytorium Polski, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
   
3. działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Polski;
   
4. położonej na terytorium Polski nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.
   
   

Wnioskodawca uważa, że nie ma podstaw do uznania usług świadczonych na jej rzecz przez Kontrahenta za działalność prowadzoną na terytorium Polski, a tym samym do uznania dochodów uzyskiwanych przez Kontrahenta za uzyskiwane na terytorium Polski.

Zdaniem Wnioskodawcy pod pojęciem terytorium, z którym wiąże się osiąganie dochodów, należy rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą. Czynnością taką nie jest wypłata pieniędzy, wypłata jest, bowiem elementem finalnym całego procesu osiągania dochodu. Poza tym, kwestia miejsca wypłaty wynagrodzenia, jak to wynika z art. 3 ust. 2b pkt 4 updof, nie ma prawnie doniosłego znaczenia.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 kwietnia 2010 r. (sygn. akt II FSK 2144/08). W uzasadnieniu tego wyroku NSA dodatkowo stwierdził, iż; (...) wykonywanie na terenie Puerto Rico przez mającego stałe miejsce zamieszkania w tym kraju czynności na podstawie umowy pośrednictwa i umowy świadczenia usług (art. 734 § 1 i 2 oraz art. 750 k.c.) uzyskiwanie przez niego wynagrodzenia bez względu na miejsce jego wypłaty, nie będzie podlegało ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2a i 2b updof, a wypłacający to wynagrodzenie nie będzie zobowiązany do pobierania od niego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 1 updof. Inaczej mówiąc uzyskiwane przez mającego stałe miejsce zamieszkania w Puerto Rico mieszkańca tego kraju wynagrodzenie z tytułu umowy pośrednictwa wykonywanej na terenie Puerto Rico, a nie za pośrednictwem stałej placówki, czy zakładu położonego na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, nie będzie podlegało ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia”.

Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że nie ma znaczenia okoliczność, w którym kraju zostaną wykorzystane efekty usługi zrealizowanej przez Kontrahenta. W szczególności, nie ma podstaw do stwierdzenia, że skoro usługi zakupione przez Wnioskodawcę od Kontrahenta służą działalności Wnioskodawcy prowadzonej w Polsce, to dochody uzyskane przez Kontrahenta od Spółki mogą być uznane za uzyskane na terytorium Polski. Stanowisko Spółki potwierdza m.in. wyrok NSA z dnia 5 listopada 2009 r. (sygn. akt: II FSK 2194/08); „Nie do przyjęcia jest pogląd, że można wywodzić obowiązek podatkowy nierezydenta, będącego kontrahentem spółki polskiej, wobec Rzeczypospolitej Polskiej z tego tytułu, że efekt usługi wykonanej przez nierezydenta będzie się odnosił do kontrahenta polskiego. Taka interpretacja zwrotu „dochodów, które osiągnięto na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”, jest przekroczeniem granic wykładni przez naruszenie przyjętych w judykaturze dyrektyw wykładni. Jest to tworzenie pozornych łączników podatkowych, które nie mają podstaw w ustawie podatkowej”.

Identyczne wnioski wypływają m.in. z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 27 maja 2011 r, (sygn. akt; I SA/Kr 607/11).

Zdaniem Wnioskodawcy usługi wykonywane na jego rzecz przez Kontrahenta, a tym samym również dochody uzyskiwane przez Kontrahenta z tego tytułu, powinny być uznane za wykonywane poza terytorium Polski. W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzeń wypłacanych Kontrahentowi z tytułu nabywanych usług prawnych według stawki 20% odpowiednio do art. 29 ust. 1 pkt 5 i art. 41 ust. 4 updof oraz nie będzie zobowiązany do wystawienia Wspólnikom informacji IFT-1R odpowiednio do art. 42 ust. 2 pkt 2 updof.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się;

• za prawidłowe – w części dotyczącej obowiązków płatnika wypłacającego wynagrodzenie zagranicznemu podatnikowi z tytułu świadczenia usług prawnych i doradczych, jednakże uzasadnienie prawne jest odmienne od uzasadnienia przedstawionego przez Wnioskodawcę,
  
• za nieprawidłowe – w pozostałej części.
  
  

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

• pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
  
• działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
  
• działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
  
• położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.
  
  

Na podkreślenie zasługuje fakt, że powyższy katalog nie jest katalogiem zamkniętym. Tak, więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uznaje się również dochody pochodzące od polskiego płatnika, wypłacone osobie, która usługi określone w umowie zawartej pomiędzy stronami wykonuje za granicą. W związku z powyższym nie można zgodzić się ze stwierdzeniem Wnioskodawcy, iż dochody uzyskiwane przez brytyjską spółkę z tytułu świadczenia usług prawnych, doradczych i o podobnym charakterze na terytorium Wielkiej Brytanii winny być traktowane, jako dochody uzyskiwane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy art. 3 ust. 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów uzyskanych przez nierezydentów reguluje m.in. art. 41 ust. 4 i art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnicy, o których mowa w ust. 1 (tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 1 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

• z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu (pkt 1);

• z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20 % przychodu (pkt 5).
  
  
  

Zgodnie z art. 29 ust. 2 powołanej ustawy, przepis ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

W świetle powołanych przepisów uznać należy, iż należności z tytułów, o których mowa w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychody z tytułu m.in. usług prawnych, doradczych oraz usług o podobnym charakterze.

Dla oceny, czy przychody z tytułów wskazanych w art. 29 ust. 1 pkt 5 omawianej ustawy, powstały na terytorium Polski, nie ma przy tym znaczenia miejsce wykonywania ww. świadczeń. Decydujące jest miejsce położenia źródła przychodów. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, jeśli świadczenie jest wykonywane na rzecz polskiego podmiotu (polskiego rezydenta podatkowego) dochodzi wówczas do osiągania przychodów na terytorium Polski.

Wynagrodzenie tytułu świadczenia usług prawnych wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz brytyjskiej spółki partnerskiej mieści się więc w kategorii należności z tytułów wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rezultacie, na Wnioskodawcy – jako płatniku, który dokonuje wypłat tych należności – co do zasady ciążą obowiązki płatnika.

Jako że, w przedmiotowej sprawie wypłata świadczeń następuje na rzecz brytyjskiej spółki partnerskiej zastosowanie znajduje Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych z dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. Nr 250, poz. 1840).

Powyższa Konwencja nie wymienia bezpośrednio jako źródła przychodów usług prawnych, a zatem skoro usługi te są wykonywane w ramach działalności gospodarczej podmiotu je wykonującego, to miejsce ich opodatkowania należy analizować poprzez uregulowania art. 7 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. Konwencji, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

Na gruncie omawianej umowy międzynarodowej, przedmiotowe należności wypłacane przez Wnioskodawcę powinny być zatem traktowane jako zyski przedsiębiorstwa opodatkowane na zasadach określonych w art. 7.

Zgodnie z tym przepisem, należności stanowiące zyski brytyjskiej spółki wypłacane przez spółkę polską, podlegają opodatkowaniu wyłącznie na terytorium Wielkiej Brytanii. Wyjątek od tej reguły dotyczy sytuacji, gdy spółka brytyjska prowadzi działalność gospodarczą w Polsce poprzez położony tam zakład i wypłacane należności można przypisać temu zakładowi.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż spółka brytyjska nie posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zakładu w rozumieniu art. 5a pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, wypłacane przez Wnioskodawcę (polską spółkę komandytową ) na rzecz brytyjskiej spółki partnerskiej należności z tytułu usług prawnych i doradczych stanowią zyski podmiotu angielskiego podlegające opodatkowaniu na terytorium Wielkiej Brytanii. W konsekwencji zyski osiągane przez spółkę angielską nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce i Wnioskodawca jako płatnik nie będzie zobowiązany do potrącenia zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłacanych należności za świadczone przez spółkę angielską usługi prawne.

Wnioskodawca nie jest również obowiązany do sporządzenia i przesłania partnerom spółki brytyjskiej oraz urzędowi skarbowemu w Polsce, właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych, informacji IFT-1/IFT-1R.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądów, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.