DECYZJA

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 i art. 14b § 5 pkt 1ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) oraz art. 12 i art. 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz.654 z póź. zm.)., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po rozpatrzeniu zażalenia Przedsiębiorstwa z dnia 31 lipca 2006 r. znak R/185/07/06 uzupełnionego pismem z dnia 25 września 2006 r. bez numeru, reprezentowanego przez M.K., na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 19 lipca 2006 r. Nr 1471/DPD2/423-65/06/AB w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych

orzeka

- odmówić zmiany postanowienia Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 19 lipca 2006 r. Nr 1471/DPD2/423-65/06/AB.

Uzasadnienie

Przedsiębiorstwo (dalej "S") pismem z dnia 18 kwietnia 2006 r. zwróciło się z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji w trybie art. 14 § 1 Ordynacji podatkowej co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w następującym stanie faktycznym.
Miasto "X" posiada 100% akcji w kapitale zakładowym Spółki, która posiada prawo wieczystego użytkowania gruntu przy ul. "P" i jest właścicielem budynków na nim położonych od 1990 r. Prawo do tej nieruchomości zostało potwierdzone decyzją Zarządu Miasta z 15 maja 2001 r. Nabycie nieruchomości nastąpiło nieodpłatnie. Od 6 kwietnia 2004 r. Miasto użytkuje nieruchomość na mocy zawartej z "S" umowy użyczenia w grudniu 2003 r. We wrześniu 2003 r. Rada miasta X podjęła uchwałę o wyrażeniu zgody na oddanie w użytkowanie wieczyste lub na własność "S" nieruchomości gruntowych stanowiących własność Miasta w zamian za ww. nieruchomość.
"S" zamierza dokonać następujących czynności:

1. podjęcie przez zgromadzenie akcjonariuszy uchwały w celu nabycia przez "S" akcji własnych w celu ich dobrowolnego umorzenia,
2. umorzenie części z akcji Miasta w kapitale zakładowym "S" za wynagrodzeniem, a kapitał zakładowy zostanie obniżony o taką kwotę, aby wysokość wynagrodzenia za nabywane akcje odpowiadała wartości rynkowej nieruchomości,
3. jednocześnie zgromadzenie akcjonariuszy "S" podejmie uchwałę o podwyższeniu kapitału akcyjnego Przedsiębiorstwa, a Miasto wniesie na poczet podwyższenia kapitału zakładowego "S" nieruchomości gruntowe zwane zamiennymi,
4. po zarejestrowaniu ww. zmian w kapitale zakładowym "S" przez sąd rejestrowy, strony zawrą umowę, w formie aktu notarialnego, o spełnienie świadczenia zastępczego tj. przeniesienia prawa do nieruchomości w zamian za wynagrodzenie za umarzane akcje.

Według Podatnika przeniesienia własności nieruchomości na Miasto w opisanym wyżej trybie nie należy traktować na równi z odpłatnym zbyciem rzeczy i prawa majątkowego, o którym mowa w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powodującym powstanie przychodu po stronie "S". Wydanie nieruchomości zamiast wypłaty wynagrodzenia w gotówce stanowi wykonanie zobowiązania z tytułu odpłatnego nabycia akcji w celu ich umorzenia. Jeśli wartość rynkowa nieruchomości będzie odpowiadać wysokości wynagrodzenia należnego Miastu, to wydanie nieruchomości w wykonaniu zobowiązania z odpłatnego nabycia akcji, nie będzie powodować powstania po stronie "S" przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu z dnia 19 lipca 2006 r. Nr 1471/DPD2/423-65/06/AB uznał za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy w całości. W przedstawionej sprawie stwierdzono, że czynność nabycia akcji własnych przez "S" w celu ich umorzenia powoduje obowiązek pobrania, jako płatnik, podatku od dochodów z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zbycie natomiast przez "S" nieruchomości powoduje powstanie przychodu, którego wysokość należy ustalić zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy. Uzasadniając stanowisko powołano się na treść art. 359 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z treścią tego przepisu umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia, która powinna określać m.in. wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Po podjęciu takiej uchwały po stronie podatnika powstaje zobowiązanie do wypłaty wynagrodzenia na rzecz akcjonariuszy. Kodeks nie precyzuje w jakiej formie ma zostać wypłacone wynagrodzenie, zatem strony mogą umówić się dowolnie co do formy jego wypłaty. Powołany przez stronę przepis art. 453 Kodeksu cywilnego będący podstawą wypełnienia zobowiązania "S" wobec Miasta stanowi, że jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum) jest umową, na mocy której dłużnik i wierzyciel wyrażają zgodę na umorzenie istniejącego dotąd zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego spełni inne świadczenie. Umowa taka ma charakter rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Naczelnik stwierdził, że jakkolwiek w wyniku zawartej umowy dochodzi do spełnienia przez "S" świadczenia wobec Miasta, to w przypadku wypełnienia zobowiązania z tytułu wynagrodzenia w postaci przekazania na rzecz wierzyciela składników majątkowych tj. nieruchomości będących własnością dłużnika dochodzi do odrębnej od nabycia akcji za wynagrodzeniem czynności rozporządzenia prawami majątkowymi należącymi do "S". Przeniesienie więc na akcjonariusza prawa własności do posiadanych przez "S" nieruchomości, skutkuje powstaniem po stronie "S" przychodu ze zbycia nieruchomości. Zatem w świetle art. 14 ust. 1 ustawy podatkowej w wyniku dokonania zbycia przez "S" na rzecz akcjonariusza tj. Miasta posiadanej przez siebie nieruchomości, Spółka uzyskuje przychód podlegający opodatkowaniu.

"S" pismem z dnia 31.07.2006 r. wniosło zażalenie na opisane wyżej postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zarzucono naruszenie materialnego prawa podatkowego tj. art. 14 w związku z art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych przez błędną ich interpretację i wniesiono o zmianę zaskarżonego postanowienia poprzez uznanie za prawidłowe stanowiska "S" przedstawionego we wniosku. W uzasadnieniu zażalenia, po przedstawieniu stanu faktycznego sprawy, Strona stwierdziła, że w jej ocenie rozumowanie organu pierwszej instancji jest nieprawidłowe i wynika z następujących przesłanek:

1. pominięcie zwolnienia przewidzianego w art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy podatkowej. Na mocy tego przepisu zwalnia się od podatku jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego. Dochody z majątku gminy, a takim jest Miasto "X", w tym dochody z dywidend i inne dochody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zwolnione są od podatku,
2. brak odwołania się do przepisu art. 12 ustawy określającego pojęcie przychodów, a samo powołanie się na art. 14 jest niewystarczające, gdyż ma on inny charakter tj. nie definiuje pojęcia przychodów lecz określa tryb postępowania przy ustalaniu przychodu,
3. powołanie się na pismo Ministerstwa Finansów z dnia 18.02.2003 r. (bez numeru), z którego wynika, że termin "wynagrodzenie nie jest tożsamy z ceną". Stwierdzono, że organ podatkowy traktuje w inny sposób wynagrodzenie i jego spełnienie z tytułu dokonanego umorzenia od określenia ceny, o którym mowa w art. 14 ustawy,
4. spełnienie świadczenia w postaci niepieniężnej nie może być traktowane jako czynność odrębna od umorzenia, gdyby miało być inaczej to ustawodawca nie użyłby w Kodeksie spółek handlowych w art. 356 terminu wynagrodzenia w przypadku umorzenia,
5. według Spółki przyjęcie wykładni organu podatkowego mogłoby powodować podwójne opodatkowanie tej samej kwoty.

Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia Przedsiębiorstwa na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 19 lipca 2006 r. Nr 1471/DPD2/423-65/06/AB stwierdza, co następuje:

Należy zgodzić się ze Stroną, że Miasto jako jednostka samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego w tym dochodów z dywidend i innych dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest zwolnione od podatku. Wynika to z treści przepisu art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem dochód uzyskany z odpłatnego zbycia akcji w celu ich umorzenia zwolniony jest od podatku, o którym mowa w art. 22 ustawy podatkowej. Organ pierwszej instancji przytoczył przepis art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy nie wskazując jednak na obowiązek potrącenia przez Spółkę 19% zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaconego akcjonariuszowi wynagrodzenia. Ustawodawca zdefiniował bowiem w tym przepisie, że dochodem z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki, w celu ich umorzenia.
W pozostałej części Dyrektor Izby Skarbowej nie podziela stanowiska Pełnomocnika Spółki.
Zapytanie "S" zawarte we wniosku z dnia 18 kwietnia 2006 r. dotyczyło potwierdzenia, iż wydanie nieruchomości w miejsce zapłaty wynagrodzenia Miastu za nabyte przez "S" od Miasta akcje własne w celu ich umorzenia, nie będzie powodować przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Naczelnik Urzędu uwzględniając zatem opisany stan faktyczny zajął stanowisko w świetle obowiązujących przepisów prawa .
Wydanie przez "S" nieruchomości ma związek z czynnością nabycia przez Spółkę własnych akcji w celu ich umorzenia. Przeniesienie natomiast prawa majątkowego w postaci nieruchomości stanowi odrębną czynność w rozumieniu przepisów podatkowych, podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W sytuacji, gdy walne zgromadzenie akcjonariuszy podejmie uchwałę nabycia akcji własnych w celu ich dobrowolnego umorzenia, po stronie Spółki powstaje zobowiązanie do wypłaty na rzecz akcjonariusza wynagrodzenia. Nie sprecyzowanie pojęcia wynagrodzenia w art. 359 Kodeksu spółek handlowych wskazuje na dowolną formę jego wypłaty. W ocenie organu odwoławczego wydanie przez "S" nieruchomości w miejsce nieruchomości gruntowych stanowiących własność Miasta jest odrębnym od nabycia tych akcji rozporządzaniem prawami majątkowymi należącymi do Spółki. Spółka dokonuje więc odpłatnego zbycia praw majątkowych w postaci nieruchomości. W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i ust. 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, natomiast ust. 2 tego przepisu stanowi, iż dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jednocześnie kosztami uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 1.
W świetle powyższego zarzut braku odwołania się organu pierwszej instancji do treści art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w opisanym stanie faktycznym nie jest zasadny. Przepis art. 12 zawiera ogólną definicję przychodów, stanowiąc w ust. 1 pkt 1, że przychodem są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe. Przedmiot opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych obejmuje szeroko rozumianą działalność gospodarczą, zaś sama ustawa nie zawiera definicji przychodu. Dlatego punktem wyjścia dla określenia zakresu przedmiotowego ustawy jest ww. art. 7 ust. 1.
Do przywołanego w zażaleniu pisma Ministerstwa Finansów z dnia 18 lutego 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej nie odniósł się z uwagi na brak podania jego numeru, co uniemożliwiło zapoznanie się z treścią pisma.
Na zajęcie opisanego wyżej stanowiska nie ma również wpływu charytatywny charakter przekazywanej nieruchomości.
Wobec powyższego Dyrektor Izby Skarbowej potwierdza stanowisko Naczelnika zawarte w zaskarżonym postanowieniu i orzeka jak w sentencji.