POSTANOWIENIE

Na podstawie art. 14 a § 4 w związku z art. 14 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w indywidualnej sprawie podatnika, przedstawionej w piśmie z dnia 30 maja 2006 r. (z datą wpływu do tutejszego Urzędu w dniu 2 czerwca 2006 r.)

postanawia

uznać stanowisko Spółki w zakresie pytań oznaczonych numerami 1 i 2 za prawidłowe.

UZASADNIENIE

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż na podstawie umowy zawartej w 2005 r. Spółka zobowiązała się na rzecz kontrahenta X m.in. do wytworzenia i zainstalowania systemu informatycznego, przeprowadzenia stosownych szkoleń, świadczenia usług asysty i konserwacji sprzętu, przekazania dokumentacji projektu etc.

Realizację umowy podzielono na poszczególne etapy, których szczegółowy zakres i terminy wykonania określono w Harmonogramie stanowiącym załącznik do umowy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 umowy, Strony postanowiły, iż w przypadku nie wykonania lub nienależytego wykonania etapu przedsięwzięcia w terminie określonym w harmonogramie realizacji umowy Y zapłaci zamawiającemu karę umowną w wysokości 0,1% łącznego wynagrodzenia brutto za każdy dzień zwłoki.

W dniu 24 listopada 2005 r. Spółka wystawiła fakturę na kwotę 3.974.882,00 zł. brutto za część prac wykonanych na podstawie umowy.

W związku z faktem, iż w czasie realizacji kontraktu doszło do opóźnienia w wykonaniu Etapu V umowy, którego zakończenie przewidziano na dzień 15 czerwca 2005 r. w dniu 23 grudnia 2005 r. kontrahent wystawił notę obciążeniową opiewającą na kwotę 3.198.657,00 zł., stanowiącą równowartość kary umownej za 77 dni opóźnienia (77 dni x 41.541,00 zł. za każdy dzień zwłoki).

W dniu 27 grudnia 2005 r. kontrahent uiścił na rzecz Y kwotę w wysokości 776.225,00 zł. stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą 3.974.882,00 zł. wynikającą z faktury z dnia 24 listopada 2005 r. a kwotą stanowiącą równowartość kary umownej w wysokości 3.198.657 zł. (3.974.882,00 zł. - 3.198.657,00 zł. = 776.225,00 zł.).

w wyniku porozumienia Stron wysokość kary umownej została obniżona do wysokości 2.409.378,00 zł. (kontrahent wpłacił na konto Spółki różnicę w wysokości 789.279,00 zł.).

Poniesiona przez Spółkę kara umowna w wysokości 2.409.378,00 zł. nie została zaliczona do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W uzupełnieniu z dnia 27 lipca 2006 r. (data wpływu do tutejszego Urzędu w dniu 31 lipca 2006 r.) Spółka poinformowała, iż cała kwota netto w wysokości 3.258.100,00 zł., wynikająca z faktury wystawionej w dniu 24 listopada 2005 r., została zaliczona do przychodów podatkowych 2005 r.

W związku z powyższym stanem faktycznym Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi na następujące pytania:

1. Czy Spółka miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu 2005 r. karę umowną w wysokości 2.409.378 zł.? 2. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie sformułowane w punkcie 1 prosimy o potwierdzenie, że Spółka ma prawo dokonania korekty zeznania CIT-8 za 2005 r. poprzez uznanie kwoty powyższej kary umownej za koszt uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy biorąc pod uwagę, iż postanowienie dotyczące obowiązku uiszczenia kary umownej w przypadku nieterminowego wykonania prac stanowiło jeden z warunków realizacji zlecenia oraz związek kary umownej uiszczonej przez Spółkę z przychodami osiąganymi w związku z realizacją umowy możliwość zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie budzi wątpliwości.

Z regulacji art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym wynika, iż tylko te kary umowne i odszkodowania nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, które zostały wymienione w tym przepisie. Kary z tytułu nieterminowego wykonania umowy, które nie zostały objęte dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 22 mogą zatem, co do zasady być traktowane przez podatników jako koszt uzyskania przychodu o ile ich związek z osiągniętym przychodem nie budzi wątpliwości.

W opinii Spółki, biorąc pod uwagę, że uiszczona przez Y kara umowna za nieterminowe wykonanie umowy stanowi kategorię kosztów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą (pozostaje w bezpośrednim związku z przychodem Spółki), o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 16 ust. 1 pkt 22, który nie może być interpretowany rozszerzająco, nie wyłącza z kosztów uzyskania przychodów kary umownej za nieterminowe wykonanie zobowiązania, Spółka ma prawo zaliczyć ją do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego po zapoznaniu się z przedstawionymi okolicznościami uznając stanowisko Spółki w zakresie pytań oznaczonych numerami 1 i 2 za prawidłowe, informuje, co następuje:

Ad. 1. Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) - dalej updop - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z powyższymi uregulowaniami Spółka ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Aby dany wydatek mógł być zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:- wydatek musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu,- wydatek ten nie może znajdować się w grupie wydatków określonych w art. 16 ust. 1 w/w ustawy.

Zatem zasadniczo każdy wydatek poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 16 ust. 1 updop, powinien być uznany za koszt uzyskania przychodu. Co do zasady, kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodu.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 updop stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Do kosztów uzyskania przychodów na tej podstawie nie będą mogły zostać zaliczone tylko i wyłącznie kary umowne i odszkodowania z tytułu:1. wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług,2. zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,3. zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Wszystkie wykazane powyżej kary umowne i odszkodowania wiążą się z należytym wykonywaniem zobowiązań. Ustawodawca wyłącza je spod kosztów uzyskania przychodów, nie chcąc "premiować" przypadków nienależytego wykonania zobowiązania.

Kara umowna z tytułu nieterminowego wykonania umowy nie została wymieniona jako jedna z kategorii kar umownych wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 updop. Istotą powyższego przepisu jest wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów kar umownych związanych generalnie z wadami towarów lub usług, a nie z opóźnieniem w ich dostarczeniu.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż postanowienie dotyczące obowiązku uiszczenia kary umownej z powodu nieterminowego wykonania prac umieszczone zostało w zawartej przez strony transakcji umowie i stanowiło jeden z warunków realizacji zlecenia. Pomiędzy karą więc a uzyskanym przez Spółkę w związku z realizacją umowy przychodem istnieje związek przyczynowo - skutkowy pozwalający na zaliczenie jej w koszty uzyskania przychodu Spółki. Jak wynika z pisma uzupełniającego z dnia 27 lipca 2006 r. - w rachunku podatkowym Spółka mimo dokonywanych kompensat wierzytelności wzajemnych - rozliczała się po stronie przychodów pełnymi kwotami wierzytelności. W tej sytuacji Spółka ma prawo kwotę zobowiązania z tytułu zapłaconego odszkodowania zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Z powyższego wynika, że kwota kary umownej z tytułu nieterminowego wykonania umowy, stanowić będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodu.

Ad. 2. Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych obowiązani są, na podstawie dyspozycji art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Zgodnie z cytowanym przepisem określenie podstaw opodatkowania następuje na podstawie ksiąg rachunkowych, prowadzonych według przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. Nr 121, poz. 591). Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych wyżej wymienione dokumenty ujmuje się w księgach rachunkowych zgodnie z przyjętymi przez Spółkę zasadami rachunkowości. Jeżeli zatem wydatki poniesione przez podatnika w celu uzyskania przychodu zostały prawidłowo udokumentowane i zaewidencjonowane w prowadzonej ewidencji podatkowej, podlegają uwzględnieniu przy ustalaniu podstawy opodatkowania jako koszty uzyskania przychodu.

Na podstawie art. 27 ust. 1 updop podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a) i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Stosownie natomiast do przepisu art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnikowi przysługuje prawo do złożenia korekty uprzednio złożonej deklaracji. Korekta następuje przez złożenie deklaracji korygującej wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Powołany przepis ustanawia regułę potrącalności kosztów w czasie. Co do zasady tylko w roku podatkowym, w którym podatnik uzyskał przychód, możliwe jest odliczenie od tego przychodu kosztów jego uzyskania, przy czym chodzi tu o koszty:- poniesione w roku podatkowym, w którym uzyskano przychód,- poniesione w poprzednich latach, gdy nie uzyskano jeszcze przychodów i nie można było odliczenia dokonać.

Od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek, a mianowicie gdyby zarachowanie kosztów uzyskania przychodu w określonym roku nie było możliwe, wtedy owe koszty potrąca się w roku, w którym zostały faktycznie poniesione. Przyjmuje się, iż chodzi o przypadki wyjątkowe, w których rzeczywiście podatnik nie miał możliwości odliczyć kosztów związanych z przychodami określonego roku podatkowego od przychodów tego roku.

Spółka przychód z wykonania umowy świadczenia usług osiągnęła w 2005 r. Z podanych przez Spółkę informacji nie wynika, aby nie mogła ona zarachować wydatków poniesionych na odszkodowanie w księgach roku 2005 z przyczyn natury obiektywnej i niezależnej od niego. Oznacza to, iż zgodnie z art. 15 ust. 4 updop Spółka powinna potrącić koszt odszkodowania od przychodów z tytułu wykonania przedmiotowych świadczeń w 2005 r. - albowiem koszt ten był związany z przychodem osiągniętym w tym roku i mógł być zarachowany w księgach 2005 r. Spółka w złożonym wniosku informuje jednak, iż nie zaliczyła kwoty kary umownej do kosztów uzyskania przychodu. W związku z powyższym Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodu poprzez złożenie korekty zeznania CIT-8 za 2005 r.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowił jak w sentencji. Naczelnik tutejszego organu podatkowego zaznacza, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji pominął, jako niedotyczące interpretacji przepisów prawa podatkowego, wszelkie wyliczenia liczbowe. Zagadnienia takie mogą być przedmiotem postępowania kontrolnego lub podatkowego, w których wyjaśnia się m.in. stan faktyczny poddając go kompleksowej analizie. W postępowaniu dotyczącym zaś art. 14 a ustawy Ordynacja podatkowa - wyjaśnia się zaś stan prawny przyjmując, że zachodzą określone stany faktyczne, podane przez podatnika.