P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie Podatnika przedstawionej w piśmie z dnia 31.01.2007 r. - złożonym w tutejszym Urzędzie w dniu 31.01.2007 r.

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Podatnika za prawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Zgodnie ze stanem faktycznym podanym we wniosku Spółka z o.o. (dalej: Podatnik “Spółka”) sprzedała na rzecz firmy leasingowej prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkiem hali wystawienniczej. Na transakcji tej Spółka wykazała znaczący dochód podlegający opodatkowaniu.

Następnie Spółka zawarła z firmą leasingową umowę leasingu, która z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odpowiada kryteriom przewidzianym w art. 17b tej ustawy i stanowi umowę leasingu operacyjnego, tj.:

– została zawarta na czas oznaczony (15 lat);

– suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej gruntu i budynku.

Celem transakcji było przede wszystkim pozyskanie środków finansowych i poprawa płynności finansowej Spółki. Spółka otrzymuje od firmy leasingowej faktury VAT dokumentujące czynsz leasingowy. Część raty leasingowej odnosi się do prawa do korzystania z budynku hali wystawienniczej, część zaś dotyczy prawa do korzystania z gruntu (w następstwie transakcji sprzedaży firmie leasingowej przysługuje prawo wieczystego użytkowania gruntu). Dodatkowo Spółka obciążana jest, zgodnie z umową leasingu, kosztami podatku od nieruchomości i opłatami za użytkowanie wieczyste.

Spółka wnosi o wyjaśnienie:

1. Czy część raty leasingowej (z leasingu operacyjnego), która dotyczy wieczystego użytkowania gruntu może być uznawana przez Spółkę za koszt uzyskania przychodu?

2. Czy opłaty dotyczące leasingowanej nieruchomości refakturowane zgodnie z umową przez leasingodawcę na Spółkę (podatek od nieruchomości, opłata za wieczyste użytkowanie gruntów) mogą być uznane przez Spółkę za jej koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Spółki ma ona pełne podstawy do zaliczania całości rat leasingowych do kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku, jeśli umowa leasingu spełnia kryteria przewidziane dla tzw. umowy leasingu operacyjnego, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym jej okresie stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego. W części dotyczącej użytkowania wieczystego, zdaniem Spółki ponoszone opłaty należy potraktować identycznie jak opłaty za dzierżawę/najem nieruchomości.

Zdaniem Spółki ma ona również prawo do zaliczania do kosztów podatku od nieruchomości oraz opłat za użytkowanie wieczyste, którymi obciąża ją firma leasingowa. Do obciążenia Spółki tymi kosztami istnieją bowiem podstawy w zawartej przez nią umowie. W leasingowanej hali wystawienniczej Spółka prowadzi działalność polegającą na organizowaniu wystaw i kongresów uzyskując przychody z tego tytułu. Nie ulega zatem wątpliwości, że ponoszone koszty pozostają w związku z uzyskaniem przychodu.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie po zapoznaniu się z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym stwierdza, co następuje:

Ad. 1

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) - dalej u.p.d.o.p. Zgodnie z art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p. ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Na podstawie art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p. opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1. została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz

2. suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Zdaniem Spółki umowa leasingu, której przedmiotem jest prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz położony na nim budynek hali wystawienniczej, zawarta przez nią z firmą leasingową, spełnia przesłanki zawarte w art. 17b u.p.d.o.p.

Należy jednak zauważyć, że zgodnie z art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p. przedmiotem umowy leasingu, o której mowa w rozdziale 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą być jedynie podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty. Przepis ten nie wspomina natomiast o prawie wieczystego użytkowania gruntów.

Ponadto przedmiotem umowy leasingu określonej w art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p. mogą być jedynie podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne albo podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, co wynika z pierwszego warunku wymienionego w tym przepisie. Tymczasem, jak stanowi art. 16c u.p.d.o.p. grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów amortyzacji nie podlegają.

W związku z powyższym zawarta przez Podatnika umowa może być uznana za spełniającą kryteria przewidziane w art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p. tylko w części dotyczącej nieruchomości budynkowej.

Tak więc w części dotyczącej prawa wieczystego użytkowania gruntów umowa zawarta przez Spółkę nie stanowi umowy leasingu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie będą miały do niej zastosowania przepisy rozdziału 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Do tego typu umów będą miały natomiast zastosowanie - zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 17l u.p.d.o.p.- przepisy art. 12-16 u.p.d.o.p. regulujące kwestie związane z umowami najmu oraz dzierżawy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów kosztów ich uzyskania, pod tym jednak warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie służy zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest również to, aby dany wydatek nie był zawarty w katalogu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jeżeli wydatek Spółki stanowiący zapłatę części raty leasingowej (z leasingu operacyjnego), która dotyczy wieczystego użytkowania gruntu spełnia wyżej wskazane przesłanki zawarte w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., to Spółka będzie miała prawo zaliczać zapłaconą część raty leasingowej dotyczącą prawa wieczystego użytkowania gruntu do kosztów uzyskania przychodu.

Natomiast w przypadku nabycia przez Spółkę prawa wieczystego użytkowania gruntu po zakończeniu umowy leasingu zastosowanie znajdzie art. 14 u.p.d.o.p. oraz art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.d.o.p. Zgodnie z tym drugim przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia. Tak więc wydatki związane z nabyciem prawa wieczystego użytkowania gruntu w sytuacji, gdy po zakończeniu umowy leasingu prawo użytkowania wieczystego gruntu przejdzie na Spółkę (leasingobiorcę) będą mogły stać się kosztami uzyskania przychodów dopiero w momencie odpłatnego zbycia tego prawa.

Ad. 2

Na podstawie wyżej powołanego art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów. Z treści tego przepisu wynika, że opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Interpretując ten przepis należy jednak ciągle mieć pod uwadze brzmienie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Opłaty dotyczące leasingowanej nieruchomości refakturowane zgodnie z umową leasingu przez leasingodawcę na Spółkę (podatek od nieruchomości, opłata za wieczyste użytkowanie gruntów) będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów przy spełnieniu wyżej wskazanych przesłanek zawartych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Wydatki te traktowane są w orzecznictwie jako tzw. koszty pośrednie, które nie przekładają się co prawda w sposób bezpośredni do uzyskiwania przychodów, ale jako koszty ogólne funkcjonowania podmiotu gospodarczego przyczyniają się pośrednio do osiągania przez ten podmiot przychodów.

Przy ustalaniu momentu zaliczania przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów należy brać pod uwagę treść przepisów art. 15 ust. 4 - 4e u.p.d.o.p.

W związku z powyższym, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja odnosi się wyłącznie do przedstawionego przez Wnioskodawcę i przytoczonego w treści postanowienia stanu faktycznego oraz stanu prawnego występującego w dacie zaistniałego zdarzenia i jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego lub stanu faktycznego przedstawionego przez Pytającego.

Zgodnie z treścią art. 14b § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa przedmiotowa interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej – do czasu jej zmiany lub uchylenia w drodze decyzji w trybie określonym w art. 14b § 5 w/w ustawy.

Na podstawie art. 14a § 4 ustawy Ordynacja podatkowa na niniejsze postanowienie zawierające interpretację służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w terminie 7 dni od doręczenia postanowienia za pośrednictwem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie.