INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2010 r. (data wpływu 7 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie wysokości uzyskanego przychodu i poniesionego kosztu z tytułu sprzedaży i zakupu kart prepaid – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2010 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wysokości uzyskanego przychodu i poniesionego kosztu z tytułu sprzedaży i zakupu kart prepaid.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka świadczy usługi związane z doładowaniami telefonów. Zamierza rozszerzyć zakres prowadzonej działalności gospodarczej o udostępnianie kart prepaid/kuponów przeznaczonych do dokonywania płatności w Internecie (dalej: „Karta”). Oferta ta ma na celu ułatwienie dokonywania transakcji za pośrednictwem Internetu, w szczególności osobom nieposiadającym internetowego konta bankowego lub karty kredytowej.

Przedmiotowe Karty posiadają określone wartości nominalne 20 PLN, 50 PLN, 100 PLN oraz 300 PLN i będą mogły posłużyć klientom do dokonywania płatności za zakupy dokonane w Internecie. Karty będą udostępniane klientom w formie wydruku z elektronicznego terminala. Każda Karta będzie zawierała oznaczenie jej wartości nominalnej oraz szesnastocyfrowy kod, który posłuży do identyfikacji płatności w sklepie internetowym.

Karty będą zatem stanowiły swego rodzaju pieniądz elektroniczny, umożliwiający przeprowadzanie transakcji za pośrednictwem sieci internetowej. Klient nabywający Kartę uzyska możliwość dokonywania płatności za różnego rodzaju towary i usługi oferowane przez Internet przez podmioty należące do sieci handlowej objętej systemem Kart.

Zgodnie z zawartą umową Spółka będzie nabywać od zagranicznego kontrahenta (dalej: „Dostawca”) tzw. zbiory danych (kodów), tj. zbiory Kart (kodów) wygenerowanych przez Dostawcę i przesłanych Spółce w formie elektronicznej w celu ich sprzedaży za pośrednictwem wykorzystywanej przez Spółkę sieci dystrybucyjnej. Spółka będzie sprzedawać Karty bezpośrednio klientom indywidualnym bądź tez dalej odsprzedawać swoim partnerom dystrybucyjnym w formie zbiorów danych.

Wnioskodawca będzie nabywać Karty od Dostawcy po cenie niższej od łącznej wartości nominalnej, po uwzględnieniu rabatu kalkulowanego jako procent od ich wartości nominalnej. Dalsza odsprzedaż Kart partnerom dystrybucyjnym Spółki będzie miała miejsce po cenie równej wartości nominalnej pomniejszonej o procentowy współczynnik dyskonta, odpowiednio niższy od rabatu od Dostawcy – ustalany indywidualnie z danym partnerem dystrybucyjnym. Sprzedaż Kart klientom indywidualnym (przez partnerów Spółki) następować będzie po cenie równej wartości nominalnej każdej Karty.

Zakup Kart od Dostawcy będzie dokumentowany przez Dostawcę dokumentem obciążeniowym, na podstawie którego Spółka będzie zobowiązana do zapłaty Dostawcy kwoty nominalnej wartości zakupionych Kart pomniejszonej o ustalony z Dostawcą rabat. Sprzedaż Kart do partnerów dystrybucyjnych będzie dokumentowana za pomocą not obciążeniowych wystawianych przez Spółkę. Na podstawie tych not partner dystrybucyjny będzie zobligowany do zapłaty Spółce kwoty nominalnej sprzedawanych Kart pomniejszonej o ustalony z każdym partnerem dystrybucyjnym rabat (mniejszy niż rabat ustalony przez Spółkę z Dostawcą).

Oprócz działalności w zakresie Kart przeznaczonych do płatności w Internecie Spółka świadczy także usługi w zakresie standardowych kart doładowujących do telefonów komórkowych opodatkowane stawką 22%. Zdarza się, iż Spółka otrzymuje od swoich kontrahentów przedpłaty.

Po wprowadzeniu do swojej oferty Kart Wnioskodawca będzie otrzymywać od swoich kontrahentów przedpłaty łącznie na usługi doładowań telefonów oraz na poczet zakupu Kart (kart prepaid przeznaczonych do realizacji płatności w Internecie). W momencie otrzymania przedpłaty Spółka nie będzie w stanie określić, w jakiej części przedpłata zostanie wykorzystana przez kontrahenta na zakup doładowań telefonów, a w jakiej części na zakup Kart. Decyzja w zakresie rozdysponowania otrzymanej przedpłaty jest podejmowana przez kontrahenta w terminie późniejszym. W związku z powyższym Spółka ma wątpliwości, w jakim momencie powinna rozpoznawać powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w takich sytuacjach.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie (w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych):

W jakiej wysokości Spółka powinna wykazać przychód oraz koszt dla celów podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu zakupu i sprzedaży Kart...

Zdaniem Wnioskodawcy – w części dotyczącej powyższego pytania – przychody z tytułu sprzedaży Kart powinien rozpoznawać w kwotach faktycznie otrzymanych od partnerów dystrybucyjnych, natomiast koszt z tytułu zakupu Kart powinien rozpoznawać w kwotach faktycznie zapłaconych na rzecz Dostawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, iż do kosztów uzyskania przychodów powinna zaliczyć koszty faktycznie poniesione na nabycie Kart od Dostawcy w kwocie odpowiadającej wartości nominalnej Kart pomniejszonej o dyskonto. Z umowy zawartej z Dostawcą wynika, iż Spółka będzie nabywać Karty od Dostawcy w celu ich sprzedaży ostatecznym klientom indywidualnym bądź dalszej odsprzedaży partnerom dystrybucyjnym. Cena ustalona w umowie, równa odpowiednio pomniejszonej wartości nominalnej Kart, stanowić zatem będzie dla Spółki koszt uzyskania przychodów z ich sprzedaży.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Wskazany powyżej przepis ma zastosowanie do sprzedaży Kart przez Spółkę na rzecz jej partnerów dystrybucyjnych. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Spółka będzie sprzedawać partnerom dystrybucyjnym część Kart nabytych uprzednio od Dostawcy. Wysokość ceny sprzedaży zostanie indywidualnie ustalona z poszczególnymi kontrahentami, będzie ona jednak wyliczona w oparciu o wartość nominalną Kart pomniejszoną o współczynnik dyskontujący. Na tak ustaloną kwotę Spółka będzie wystawiać notę obciążeniową. W świetle powyższego należy uznać, iż przychodem należnym Spółki będzie cena skalkulowana zgodnie z postanowieniami umów z partnerami dystrybucyjnymi i znajdująca odzwierciedlenie na wystawionej przez Spółkę nocie obciążeniowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm.) – dalej: ustawa, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Objęte powyższą regulacją przychody muszą być zatem następstwem prowadzonej działalności gospodarczej. Między przychodem a działalnością gospodarczą musi zatem istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu. Określenie „związane z działalnością gospodarczą” pojmuje się dość szeroko uznając tym samym, iż przychodami z tego źródła są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej, w tym w szczególności z tytułu niektórych operacji finansowych.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Odnosząc się z kolei do kwestii kosztów uzyskania przychodów należy mieć na uwadze dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy. Przepis ten stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja tego przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże istnienie związku przyczynowego pomiędzy ich poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu. Dotyczy to zarówno takich wydatków, które bezpośrednio przekładają się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i tych, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Uznanie poniesionego przez podatnika wydatku za koszt uzyskania przychodów może zatem nastąpić jedynie przy łącznym spełnieniu następujących przesłanek:

• został poniesiony przez podatnika,
• jest definitywny, a więc bezzwrotny,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
• nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy,
• został właściwie udokumentowany.

Zważywszy na powyższe unormowania prawnopodatkowe, organ podatkowy nie może potwierdzić stanowiska Wnioskodawcy, gdyż:

• przychody z tytułu sprzedaży Kart Spółka ma obowiązek rozpoznawania w kwotach jej należnych (nie faktycznie otrzymanych, jak wskazała Spółka), określonych we właściwych dowodach dokumentujących przebieg tychże transakcji gospodarczych,
• koszty z tytułu zakupu Kart Spółka powinna rozpoznawać w wysokości poniesionych wydatków (nie faktycznie zapłaconych), wynikających z właściwych dowodów dokumentujących przebieg tychże transakcji gospodarczych.

Pogląd Spółki w omawianej kwestii byłby prawidłowy jeśli faktycznie otrzymana kwota ze sprzedaży Kart oraz faktycznie zapłacona kwota na rzecz Dostawcy równałyby się odpowiednio kwocie przychodu należnego oraz kwocie poniesionego kosztu.

Jednocześnie informuje się, iż wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.