Powrót

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2012 r. (data wpływu: 28 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 listopada 2012 r. (data wpływu: 30 listopada 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz w zakresie obowiązków płatnika.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i art. 14f § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 19 listopada 2012 r., nr ILPB2/415-822/12-2/WS, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 19 listopada 2012 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 22 listopada 2012 r.), zaś w dniu 30 listopada 2012 r. (data nadania: 29 listopada 2012 r.) do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W miesiącu lutym 2012 r. została przeprowadzona w Biurze Rachunkowym „X” kontrola prawidłowości rozliczeń składek ZUS. Biuro Rachunkowe „X” jest przedmiotem jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. W wyniku tej kontroli część umów o dzieło za okres od dnia 1 stycznia 2009 r. do dnia 31 grudnia 2011 r. została zakwestionowana i przemianowana na umowy zlecenia.

W związku z powyższym stwierdzono zaniżenie składek ZUS u osób, których dotyczą powyższe umowy. Protokół pokontrolny z poprawnie naliczonymi składkami na ubezpieczenia: społeczne, zdrowotne i fundusz pracy, fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych został przesłany do Biura w lutym 2012 r., natomiast korekty do ZUS zostały sporządzone i przesłane w miesiącu kwietniu 2012 r. Składki w części, która powinna być finansowana przez pracownika oraz składki finansowane przez Biuro, zostały zapłacone w całości przez Biuro przelewami z rachunku bankowego w lipcu 2012 r.

Tut. Organ informuje, iż przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest zagadnienie w zakresie kosztów uzyskania przychodów, natomiast w przedmiocie zagadnienia w zakresie obowiązków płatnika w dniu 10 grudnia 2012 r. wydano odrębne rozstrzygnięcie nr ILPB2/415-822/12-5/WS.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

1. Czy składki zapłacone za zleceniobiorców przez Biuro Rachunkowe „X” (Wnioskodawcę), niepotrącone wcześniej z ich wynagrodzeń, stanowią koszt uzyskania Biura (Wnioskodawcy) w części, która powinna była być finansowana przez pracowników...
2. Czy składki sfinansowane przez Biuro (Wnioskodawcę) za ww. pracowników stanowią koszt uzyskania Biura (Wnioskodawcy)...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie kosztów uzyskania przychodów, bezsporne jest, że stosownie do obowiązujących przepisów o systemie ubezpieczeń społecznych Biuro Rachunkowe „X” było zobowiązane do uiszczenia składek z tytułu wynagrodzeń wypłaconych pracownikom. W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

W związku z tym, że cała kwota składek została sfinansowana bezpośrednio przez Biuro, to również cała kwota stanowi koszt uzyskania przychodu, a nie tylko w części finansowanej przez Biuro.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo -skutkowym z osiąganymi przychodami. Wszystkie osoby wymienione w protokole pokontrolnym ZUS wykonywały prace im zlecone, mające bezpośredni związek z przychodami z działalności gospodarczej Biura. Tym samym ww. związek przyczynowo-skutkowy wydaje się być bezsporny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie kosztów uzyskania przychodów uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  

Istotnym jest, że wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża podatnika.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Należy zauważyć, iż kosztami podatkowymi związanymi są m. in. tzw. „koszty pracownicze”.

Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników.

Co do zasady, także wydatki pracodawcy na zapłatę do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek finansowanych przez płatnika, składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 ze zm.) w części finansowanej przez płatnika składek stanowią koszty pracownicze.

Co istotne, nie każde świadczenie na rzecz pracownika, które stanowi dla niego przychód, może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pracodawcy.

Pracodawca może bowiem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego wskazano, iż w miesiącu lutym 2012 r. została przeprowadzona w Biurze Rachunkowym „X” kontrola prawidłowości rozliczeń składek ZUS. Biuro Rachunkowe „X” jest przedmiotem jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. W wyniku tej kontroli część umów o dzieło za okres od dnia 1 stycznia 2009 r. do dnia 31 grudnia 2011 r. została zakwestionowana i przemianowana na umowy zlecenia.

W związku z powyższym stwierdzono zaniżenie składek ZUS u osób, których dotyczą powyższe umowy. Protokół pokontrolny z poprawnie naliczonymi składkami na ubezpieczenia: społeczne, zdrowotne i fundusz pracy, fundusz gwarantowanych świadczeń pracowniczych został przesłany do Biura w lutym 2012 r., natomiast korekty do ZUS zostały sporządzone i przesłane w miesiącu kwietniu 2012 r. Składki w części, która powinna być finansowana przez pracownika oraz składki finansowane przez Biuro, zostały zapłacone w całości przez Biuro przelewami z rachunku bankowego w lipcu 2012 r.

Należy nadmienić, że w myśl art. 13 pkt 2 ww. ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, zleceniobiorcy podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom: emerytalnemu, rentowym, chorobowemu i wypadkowemu od dnia oznaczonego w umowie jako dzień rozpoczęcia jej wykonywania do dnia rozwiązania lub wygaśnięcia tej umowy.

Należy wskazać, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, składki na ubezpieczenia emerytalne zleceniobiorców - finansują z własnych środków, w równych częściach, ubezpieczeni i płatnicy składek.

Na mocy art. 16 ust. 1b ww. ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, składki na ubezpieczenia rentowe osób, o których mowa w ust. 1 i 1a, finansują z własnych środków, w wysokości 1,5% podstawy wymiaru ubezpieczeni i w wysokości (…)% podstawy wymiaru płatnicy składek.

Zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, składki na ubezpieczenie chorobowe podlegających temu ubezpieczeniu m.in. zleceniobiorców finansują w całości, z własnych środków, sami ubezpieczeni.

Natomiast składki na ubezpieczenie wypadkowe zleceniobiorców, w oparciu o art. 16 ust. 3 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych finansują w całości, z własnych środków, płatnicy składek.

Ponadto, na podstawie art. 104 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 69, poz. 415 ze zm.), obowiązkowe składki na Fundusz Pracy, za osoby wykonujące pracę na podstawie umowy zlecenia - opłacają pracodawcy.

Natomiast na podstawie art. 9 ustawy z dnia 9 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy (Dz. U. Nr 158, poz. 1121 ze zm.) pracodawca prowadzący działalność gospodarczą wyłącznie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą również na terytorium innych państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym w odniesieniu do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oddział banku zagranicznego, oddział instytucji kredytowej lub oddział zagranicznego zakładu ubezpieczeń, a także oddział lub przedstawicielstwo przedsiębiorcy zagranicznego, jest obowiązany opłacać składki za pracowników na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Należy mieć na uwadze, że Wnioskodawca w wyniku przeprowadzonej przez ZUS kontroli poprawności rozliczeń składek, po zakwestionowaniu części umów o dzieło od dnia 1 stycznia 2009 r. do dnia 31 grudnia 2011 r. i przemianowaniu ich na umowy zlecenia, obowiązany został jako płatnik do uiszczenia zaległych składek ZUS, ponieważ stwierdzono zaniżenie składek.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 55a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt 37 oraz art. 22 ust. 6bb, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 37 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie społeczne oraz Fundusz Pracy i inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw - od nagród i premii wypłaconych w gotówce lub papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6bb ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 6ba, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585, z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 37, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;
2. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.
   
   

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d.

W myśl art. 23 ust. 3d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 1 pkt 55a stosuje się odpowiednio, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 37 oraz art. 22 ust. 6bb, do składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Z przytoczonych powyżej przepisów ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, ustawy o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy oraz ustawy o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy wynika jednoznacznie, że Wnioskodawca, jako płatnik składek, obowiązany był na ich podstawie do uiszczenia zaległych składek na ubezpieczenie społeczne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych należnych od ubezpieczonego oraz pracodawcy w wymiarze ściśle określonym przepisami.

Jednakże, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca sfinansował wszystkie składki w całości, czyli pokrył koszty związane z zaległymi składkami.

Podkreślenia wymaga fakt, że w przedmiotowej sprawie w dniu 10 grudnia 2012 r. została wydana także interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego w zakresie obowiązków płatnika, nr ILPB2/415-822/12-5/WS, w której zaległe składki ZUS zapłacone za zleceniobiorcę zakwalifikowano jako przychody z działalności wykonywanej osobiście.

Należy zatem stwierdzić, iż fakt sfinansowania przez Wnioskodawcę całości naliczonych składek ZUS spowodował zawyżenie wynagrodzenia poszczególnych zleceniobiorców w tej części, w której obowiązani byli oni do uiszczenia składek jako ubezpieczeni.

W związku z powyższym, Wnioskodawca poniósł koszty dotyczące umów zlecenia z tytułu dodatkowego świadczenia na rzecz zleceniobiorcy, które może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 22 ust. 5c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 22 ust. 5d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zgodnie zaś z art. 22 ust. 6b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6 (tj. prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów), z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.

Reasumując, w oparciu o przywołane przepisy prawa, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie składki zapłacone za zleceniobiorców przez Wnioskodawcę i niepotrącone z ich wynagrodzeń mogą stanowić w całości koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Powrót