Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0111-KDIB1-1.4010.500.2018.2.BS
z 14 lutego 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 listopada 2018 r. (data wpływu 29 listopada 2018 r.), uzupełnionym 5 lutego 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy Spółka może dokonać korekty zeznania podatkowego CIT za 2017 r. zaliczając do kosztów uzyskania przychodów wierzytelność nieściągalną i uprawdopodobnioną postanowieniem wydanym przez komornika o umorzeniu postępowania wobec bezskutecznej egzekucji – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2018 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy Spółka może dokonać korekty zeznania podatkowego CIT za 2017 r. zaliczając do kosztów uzyskania przychodów wierzytelność nieściągalną i uprawdopodobnioną postanowieniem wydanym przez komornika o umorzeniu postępowania wobec bezskutecznej egzekucji.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 17 stycznia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.500.2018.1.BS, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 5 lutego 2019 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Dłużnik Wnioskodawcy dostał w 2011 roku Sądowy Nakaz zapłaty w postępowaniu upominawczym swoich zaległości w stosunku do Wnioskodawcy, w związku z wcześniejszym wniesieniem pozwu do Sądu o zapłatę za zaległe faktury. Dłużnik nie wywiązał się z Nakazu Sądowego i Spółka wystąpiła z wnioskiem o wszczęcie egzekucji do komornika w 2012 r.

Komornik rozpoczął procedurę postępowania egzekucyjnego wysyłając kolejno pisma do samego dłużnika, urzędu skarbowego oraz banku o zajęcie wierzytelności i wyegzekwowanie pieniędzy od dłużnika, co jednak nie przyniosło efektów.

W związku z bezskuteczną egzekucją komorniczą Spółka złożyła zawiadomienie do Prokuratury o popełnieniu przestępstwa z art. 300 § 2 Kodeksu karnego. Toczące się postępowanie w prokuraturze i przed Sądem zakończyło się wydaniem wyroku w 2013 r. skazującym dłużnika na rok i 6 miesięcy pozbawienia wolności z zawieszeniem na okres 4 lat. Odpis wyroku Spółka otrzymała w 2015 r.

Mimo wyroku Spółka wystąpiła z pismem do Sądu o naprawienie szkody przez oskarżonego, ale nie przyniosło to również efektu. Spółka oddając sprawę do Sądu o zapłatę należności przez dłużnika utworzyła w księgach odpis aktualizujący wymienioną należność nie zaliczając jej do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z pismem od komornika z 2012 r. o bezskutecznej egzekucji Spółka chce zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów nieściągalną i uprawdopodobnioną wierzytelność do roku 2017 sporządzając korektę zeznania podatkowego CIT za rok 2017 r. (5 lat na dokonanie korekty).

Spółka nie dokonała tego w roku 2012 – pismo komornika o bezskutecznej egzekucji, ponieważ jeszcze toczyło się postępowanie prowadzone przez Prokuraturę i Wydział karny Sądu (co jednak też nie przyniosło efektu) i otrzymaniem odpisu wyroku w 2015 r. Jednocześnie na pismo odnośnie naprawienia szkody przez oskarżonego nie udzielono odpowiedzi.

Wnioskodawca wskazał również, że w Spółce w 2012 r. wystąpiła strata podatkowa i Spółka nie chciała jeszcze jej powiększać. Odliczenie tej straty podatkowej nastąpiło w zeznaniu rocznym CIT za 2015 r., tj. w roku, w którym Spółka otrzymała odpis tego wyroku.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do tut. Organu 5 lutego 2019 r., wskazano, że:

1. Opisana we wniosku nieściągalna wierzytelność została zaliczona przez Wnioskodawcę do przychodów należnych w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w roku 2010 i 2011 (faktury sprzedaży z tego okresu).
2. Wnioskodawca dokonał odpisu aktualizującego wartość należności zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości na koniec 2011 roku, nie zaliczając ich do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami prawa.
3. Wnioskodawca dysponuje dokumentami uprawdopodobniającymi nieściągalną wierzytelność tj. Postanowieniem Komornika Sądowego z dnia 13 września 2012 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego na podst. art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego i zwrotem tytułu wykonawczego wobec bezskutecznej egzekucji. Nakaz w postępowaniu upominawczym został wydany przez Sąd Okręgowy dnia 14 listopada 2011 r.
4. Wierzytelność dotyczy 2010 r. i 2011 r., czyli jeszcze nie uległa przedawnieniu. (dziesięcioletni okres przedawnienia).
5. Wnioskodawca jest zainteresowany wydaniem interpretacji indywidualnej w zakresie dotyczącym uprawnienia do złożenia korekty zeznania podatkowego za rok 2017 (okres pięcioletni na złożenie korekty od roku 2012, w którym wydano Postanowienie o bezskutecznej egzekucji komorniczej), gdyż sam fakt o możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnych nie budzi wątpliwości, tylko okres w którym powinien to zrobić.
6. Wnioskodawca błędnie podał przepis prawa w części E poz. 69 wskazanego wniosku powinien podać przepis związany z dokonaniem korekty zeznania podatkowego CIT za 2017 r., celem zaliczenia do kosztów podatkowych wierzytelności nieściągalnych, tj. art. 81 pkt 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa.
   
   

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka może dokonać korekty zeznania podatkowego CIT za 2017 r. zaliczając do kosztów uzyskania przychodów wierzytelność nieściągalną i uprawdopodobnioną postanowieniem wydanym przez komornika o umorzeniu postępowania wobec bezskutecznej egzekucji?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z pismem od komornika z 2012 r. o bezskutecznej egzekucji Spółka chce zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów nieściągalną i uprawdopodobnioną wierzytelność do 2017 r. sporządzając korektę zeznania podatkowego CIT za 2017 r. (5 lat na dokonanie korekty).

Spółka nie dokonała tego w roku 2012 – pismo komornika o bezskutecznej egzekucji, ponieważ jeszcze toczyło się postępowanie prowadzone przez Prokuraturę i Wydział karny Sądu, co jednak też nie przyniosło efektu i otrzymaniem odpisu wyroku w 2015 roku. A na pismo odnośnie naprawienia szkody przez oskarżonego nie ma odpowiedzi.

A poza tym w Spółce w 2012 r. wystąpiła strata podatkowa i Spółka nie chciała jeszcze jej powiększać. Odliczenie tej straty podatkowej nastąpiło w zeznaniu rocznym CIT za 2015 r., tj. w roku, w którym Spółka otrzymała odpis tego wyroku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 26a updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 1 updop.

Zatem – co do zasady – ustawodawca wyłącza odpisy aktualizujące z kategorii kosztów podatkowych. Wyjątkiem są odpisy spełniające łącznie następujące warunki:

• są odpisami aktualizującymi wartość należności określonymi w ustawie o rachunkowości,
• zostały dokonane od należności bądź części należności uprzednio zaliczonej do przychodów należnych na podstawie art. 12 ust. 3 updop,
• nieściągalność należności została uprawdopodobniona zgodnie z art. 16 ust. 2a pkt 1 updop,
• dotyczy należności (wierzytelności) nieprzedawnionych.
  
  

W myśl art. 12 ust. 3 updop (w brzmieniu obowiązującym w latach 2010-2017), za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast stosownie do art. 12 ust. 3 updop (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.), za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do treści art. 16 ust. 2a pkt 1 updop (w brzmieniu obowiązującym w 2012 r.), nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną w przypadku określonym w ust. 1 pkt 26a, w szczególności jeżeli:

1. dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona jego upadłość obejmująca likwidację majątku, albo
2. zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo
3. wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo
4. wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego
   
   

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 20 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Możliwość zaliczenia odpisów aktualizujących wartość należności do kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od łącznego spełnienia przesłanek podatkowych (o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 26a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), jak i przesłanek rachunkowych (tj. dokonania odpisu aktualizującego z zachowaniem warunków określonych ustawą o rachunkowości). Przy czym, prawidłowe ujęcie odpisów aktualizujących należności w księgach rachunkowych jest niezbędne w celu zaliczenia ich w momencie uprawdopodobnienia do kosztów uzyskania przychodów. Koszt podatkowy nie wystąpi bowiem w sytuacji uprawdopodobnienia nieściągalności należności, jeżeli nie został dokonany odpis aktualizujący tę należność, bowiem kosztem tym jest odpis aktualizujący, a nie wierzytelność czy należność, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Podsumowując, nieściągalna wierzytelność zaliczana jest do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia dwóch warunków:

• wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w ewidencji) oraz
• nieściągalność wierzytelności powinna być uprawdopodobniona.
  
  

Gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie należności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu stanu faktycznego wynika m.in., że dłużnik Wnioskodawcy dostał w 2011 roku Sądowy Nakaz zapłaty w postępowaniu upominawczym swoich zaległości w stosunku do Wnioskodawcy, w związku z wcześniejszym wniesieniem pozwu do Sądu o zapłatę za zaległe faktury. Dłużnik nie wywiązał się z Nakazu Sądowego i Spółka wystąpiła z wnioskiem o wszczęcie egzekucji do komornika w 2012 r. Komornik rozpoczął procedurę postępowania egzekucyjnego wysyłając kolejno pisma do samego dłużnika, urzędu skarbowego oraz banku o zajęcie wierzytelności i wyegzekwowanie pieniędzy od dłużnika, co jednak nie przyniosło efektów.

W związku z bezskuteczną egzekucją komorniczą Spółka złożyła zawiadomienie do Prokuratury o popełnieniu przestępstwa z art. 300 § 2 Kodeksu karnego. Toczące się postępowanie w prokuraturze i przed Sądem zakończyło się wydaniem wyroku w 2013 r. skazującym dłużnika na rok i 6 miesięcy pozbawienia wolności z zawieszeniem na okres 4 lat. Odpis wyroku Spółka otrzymała w 2015 r. Mimo wyroku Spółka wystąpiła z pismem do Sądu o naprawienie szkody przez oskarżonego, ale nie przyniosło to również efektu. Spółka oddając sprawę do Sądu o zapłatę należności przez dłużnika utworzyła w księgach odpis aktualizujący wymienioną należność nie zaliczając jej do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z pismem od komornika z 2012 r. o bezskutecznej egzekucji Spółka chce zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów nieściągalną i uprawdopodobnioną wierzytelność do roku 2017 sporządzając korektę zeznania podatkowego CIT za 2017 r. (5 lat na dokonanie korekty). Spółka nie dokonała tego w roku 2012, ponieważ jeszcze toczyło się postępowanie prowadzone przez Prokuraturę i Wydział karny Sądu, co jednak też nie przyniosło efektu. Odpis wyroku Spółka otrzymała w 2015 r. Na pismo odnośnie naprawienia szkody przez oskarżonego nie otrzymała odpowiedzi.

Opisana we wniosku nieściągalna wierzytelność została zaliczona przez Wnioskodawcę do przychodów należnych w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w roku 2010 i 2011 (faktury sprzedaży z tego okresu).

Wnioskodawca dokonał odpisu aktualizującego wartość należności zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości na koniec 2011 roku, nie zaliczając ich do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami prawa.

Wnioskodawca dysponuje dokumentami uprawdopodobniającymi nieściągalną wierzytelność, tj. Postanowieniem Komornika Sądowego z dnia 13 września 2012 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego na podst. art. 824 § 1 pkt 3 Kodeksu postępowania cywilnego i zwrocie tytułu wykonawczego wobec bezskutecznej egzekucji. Nakaz w postępowaniu upominawczym został wydany przez Sąd Okręgowy dnia 14 listopada 2011 r. Sporne wierzytelności dotyczą lat 2010 r. i 2011 r., czyli jeszcze nie uległy przedawnieniu (dziesięcioletni okres przedawnienia). Z uzupełnienia wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zainteresowany wydaniem interpretacji indywidualnej w zakresie dotyczącym uprawnienia do złożenia korekty zeznania podatkowego za 2017 r. zgodnie z art. 81 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, celem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnych z lat 2010 i 2011.

Zauważyć zatem należy, że jak wynika z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Natomiast zgodnie z art. 81 § 2 ww. ustawy, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Wskazane powyżej przepisy Ordynacji podatkowej nie definiują jednakże momentu dokonania korekty w sytuacji, gdy dochodzi do uprawdopodobnienia nieściągalnej wierzytelności, a jedynie wskazują podmioty uprawnione do złożenia korekty i sposób jej dokonania.

Mając zatem na uwadze powołane powyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie dają swobody co do okresu, w którym podatnik ma prawo zaliczyć wierzytelności nieściągalne, czy też odpisy aktualizujące do kosztów uzyskania przychodów. Wskazać należy, że aby odpisy aktualizujące zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów muszą wystąpić zarówno podatkowe okoliczności uprawdopodobnienia nieściągalności należności (odpowiednie udokumentowanie), jak i rachunkowe dokonanie tego odpisu. Jeżeli podatnik nie zaliczy odpisu aktualizującego wartość należności w odpowiednim roku podatkowym (w którym spełnione zostały oba ww. warunki, tj. utworzenie rachunkowego odpisu aktualizującego i uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności), to aby zaliczyć odpis aktualizujący wartość należności, której nieściągalność została uprawdopodobniona, do kosztów podatkowych, będzie musiał dokonać odpowiedniej korekty zeznania rocznego za ten rok w którym doszło do spełnienia drugiego z warunków.

W przedmiotowej sprawie, podkreślenia wymaga fakt, że Wnioskodawca miał świadomość o uprawdopodobnieniu wskazanych we wniosku nieściągalnych wierzytelności w 2012 r., a jedynie nie chcąc powiększać straty podatkowej nie dokonał zaliczenia tych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, skoro odpis aktualizujący wartość należności, utworzony został w 2011 r., a podatkowe okoliczności uprawdopodobnienia nieściągalności miały miejsce w 2012 r., (w tym bowiem roku Komornik sądowy umorzył postępowanie egzekucyjne wobec dłużnika i dokonał zwrotu tytułu wykonawczego), to w roku 2012 Wnioskodawca uprawniony był do zaliczenia nieściągalnej wierzytelności w ciężar kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 26a w związku z art. 16 ust. 2a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Konsekwencją powyższego jest zatem brak możliwości dokonania korekty zeznania podatkowego za 2017 r.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Spółka może dokonać korekty zeznania podatkowego CIT za rok 2017 zaliczając do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalne z lat 2010 i 2011 oraz uprawdopodobnione postanowieniem wydanym przez Komornika z 2012 r., o umorzeniu wobec dłużnika postępowania w związku z bezskuteczną egzekucją należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym,w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w...., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.