Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP2-3.4010.291.2018.1.MC
z 15 lutego 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2018 r. (data wpływu 27 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy kwota podatku VAT niepodlegająca odliczeniu na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT od wydatków eksploatacyjnych do samochodów opisanych w zdarzeniu przyszłym wniosku, wykorzystywanych do działalności mieszanej, stanowi koszt uzyskania przychodu w całości w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT, czy podlega wyłączeniu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy ‒ jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania czy kwota podatku VAT niepodlegająca odliczeniu na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT od wydatków eksploatacyjnych do samochodów opisanych w zdarzeniu przyszłym wniosku, wykorzystywanych do działalności mieszanej, stanowi koszt uzyskania przychodu w całości w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT, czy podlega wyłączeniu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka posiada siedzibę i miejsce zarządu w Polsce oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości. Spółka zajmuje się wydobyciem i przerobem ropy naftowej oraz sprzedażą hurtową i detaliczną produktów naftowych. Rok podatkowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym. Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Posiada samochody osobowe, użytkowane na podstawie m.in. umów najmu krótkoterminowego ‒ samochody niebędące własnością Spółki, dla których prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu. Spółka wykorzystuje część samochodów osobowych wyłącznie na cele prowadzonej działalności gospodarczej, tj. udostępnia je swoim pracownikom do wykonywania pracy w ramach obowiązków służbowych. Druga część pojazdów, obok wykorzystywania na cele działalności gospodarczej, jest udostępniana pracownikom i wykorzystywana również na ich cele prywatne ‒ tzw. samochody wykorzystywane do użytku mieszanego.

W związku z użytkowaniem ww. samochodów zarówno tych wykorzystywanych wyłącznie do celów działalności gospodarczej jak i do użytku mieszanego, Spółka ponosi wydatki eksploatacyjne, takie jak: koszty paliwa, myjni, parkingu itp., od których odlicza naliczony podatek VAT, odpowiednio w wysokości 100% kwoty podatku naliczonego ‒ w sytuacji wydatków związanych z samochodami wykorzystywanymi wyłącznie na cele działalności gospodarczej lub 50% kwoty podatku naliczonego, w przypadku wydatków eksploatacyjnych ponoszonych w związku z wykorzystywaniem samochodu do użytku mieszanego. Wspomniane koszty, związane z użytkowaniem samochodów osobowych niebędących własnością Spółki, kwalifikowane są do kosztów uzyskania przychodu do wysokości limitu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwota podatku VAT niepodlegająca odliczeniu na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT od wydatków eksploatacyjnych do samochodów opisanych w zdarzeniu przyszłym wniosku, wykorzystywanych do działalności mieszanej, stanowi koszt uzyskania przychodu w całości w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy o CIT, czy podlega wyłączeniu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota podatku VAT niepodlegająca odliczeniu na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy o VAT od wydatków eksploatacyjnych do samochodów opisanych w zdarzeniu przyszłym wniosku, wykorzystywanych do działalności mieszanej, stanowi koszt uzyskania przychodu w całości w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a, i nie podlega wyłączeniu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 51. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036, ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatek naliczony w tej części, w której zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221, ze zm. dalej: „ustawa o VAT”), podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego o podatek naliczony, może zostać ujęty w kosztach uzyskania przychodu w pełnej wysokości, a nie w ramach limitu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Tak więc, podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT oraz wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy zachowanie albo zabezpieczenie źródła pozyskiwania przychodu. W pierwszej kolejności należy wskazać, że co do zasady, do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wydatki związane z użytkowaniem w prowadzonej działalności gospodarczej samochodów osobowych. Niemniej jednak, przepisy podatkowe zawierają w tej kwestii kilka ograniczeń. Dotyczą one między innymi kosztów używania samochodów niebędących własnością podatnika.

Powyższe ograniczenie wynika z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, zgodnie z którym, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika ‒ w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Odwołując się natomiast do ustawy o VAT, to zgodnie z art. 86 ust. 1 wskazanej ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT).

Przepisy ustawy o VAT przewidują również pewne ograniczenia w odniesieniu do odliczania podatku VAT od wydatków związanych z użytkowaniem pojazdów samochodowych. Na podstawie art. 86a ust. I pkt I ww. ustawy, w przypadku takich wydatków, kwotę podatku naliczonego, stanowi 50% kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika. Jedynie po spełnieniu dodatkowych przesłanek, tj. wykorzystywaniu pojazdu wyłącznie dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej oraz po złożeniu naczelnikowi urzędu skarbowego właściwej informacji o pojazdach samochodowych (VAT-26) istnieje możliwość odliczenia 100% podatku VAT.

Powyższe przepisy są wyrazem realizacji zasady neutralności podatku VAT. Co do zasady zatem, podatnik nabywający towary i usługi z podatkiem VAT, stanowiącym u niego podatek naliczony, ma prawo pomniejszyć o ten podatek kwotę podatku należnego wykazanego w swoim rozliczeniu podatkowym. Dlatego też kosztem w podatku dochodowym od osób prawnych jest w takim przypadku jedynie wartość netto dokonanego zakupu (przy założeniu pełnego prawa do odliczenia VAT), i analogicznie przychodem podatkowym jest tylko wartość netto sprzedaży. Natomiast VAT należny i VAT naliczony podlegają odrębnemu rozliczeniu ‒ zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. Podatek VAT stanowi koszt uzyskania przychodu w zasadzie wyłącznie wówczas, gdy zasada neutralności została zaburzona, bądź nie może zostać zrealizowana z uwagi na szczególne okoliczności danej transakcji. Chodzi o przypadki, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT ‒ w całości lub częściowo.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu, kwoty podatku VAT wskazać należy, że co do zasady, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, kwoty podatku od towarów i usług nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, z tym, że takim kosztem jest podatek naliczony w części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Dopiero więc w przypadkach, gdy podatek od towarów i usług traci walor neutralności i obciąża koszty działalności podatnika (brak pełnego prawa do odliczenia lub zwrotu podatku), ustawodawca umożliwia „odzyskanie” tego podatku poprzez zaliczenie go do kosztów uzyskania przychodów na gruncie rozliczenia podatku dochodowego.

Zgodnie z powyższym, nieodliczony podatek VAT, od wydatków dotyczących pojazdów samochodowych, w przypadku których brak jest prawa do pełnego odliczenia podatku VAT, może zostać ujęty w całości w kosztach uzyskania przychodu. W art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy, brak jest jakiegokolwiek zastrzeżenia wskazującego na konieczność analizowania tego przepisu w powiązaniu z zapisami art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy. Konstrukcja art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o CIT poprzez zapis, że kosztem uzyskania przychodu jest podatek naliczony, w tej części, w której zgodnie z przepisami ustawy o VAT podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku VAT, wskazuje dokładnie w jakich sytuacjach, podatek naliczony może zostać ujęty w kosztach uzyskania przychodu i w jakiej wysokości. Wyłącznie sposób ujęcia naliczonego podatku VAT, wynikający z ustawy o podatku od towarów i usług, determinuje, czy dana kwota podatku może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 ustawy o CIT. Żadne inne kryteria nie wpływają na rozróżnienie między kwotą podatku VAT stanowiącą koszt podatkowy, a kwotą VAT niestanowiącą takiego kosztu.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że kwota podatku naliczonego w związku z wydatkami dotyczącymi wykorzystywania samochodów osobowych niebędących składnikami majątku Spółki do użytku mieszanego, niepodlegająca odliczeniu, w całości stanowi koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a, i nie jest ograniczana w ramach limitu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko potwierdzają m.in. interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 i 31 czerwca 2016 r. sygn. IPPB6/4510-256/16-3/AZ i IPPB6/4510-387/16-3/AZ, interpretacja indywidulana Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2017 r. sygn. 0114-KDIP2-3.4010.6.2017.2.MC, oraz z dnia 2 sierpnia 2018 r. sygn. 0114-KDIP2-3.4010.96.2018.6. MC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie organ zwraca uwagę, że dnia 1 stycznia 2019 r. weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2018 poz. 2159), mocą której zmianie uległa m.in. treść przepisu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2018r. poz. 1036). Obecnie ma on następujące brzmienie: „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej ‒ jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika;”

Przedstawiona powyżej zmiana przepisów, powinna być brana pod uwagę przez Wnioskodawcę w przypadku, gdyby realizacja opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego miałaby nastąpić po dniu 31 grudnia 2018 roku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.