Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP2-1.4010.552.2018.2.JS
z 8 marca 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2018 r. (data wpływu 27 grudnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 lutego 2019 r. (data nadania 11 lutego 2019 r., data wpływu 13 lutego 2019 r.) na wezwanie z dnia 29 stycznia 2019 r. Nr 0114-KDIP2-1.4010.552.2018.1.JS (data nadania 29 stycznia 2019 r., data doręczenia 4 lutego 2019 r.) , o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

• prace realizowane przez Spółkę w ramach Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 updop (pytanie Nr 1):
  • w części dotyczącej zadań realizowanych w ramach prac polegających na wdrożeniu zmierzającym do komercjalizacji Projektu, modułu, funkcjonalności – jest nieprawidłowe,
  • w części dotyczącej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 updop– jest prawidłowe,

• za koszty kwalifikowane (w myśl art. 18d ust. 1 pkt 1 i 1a) należy uznać należności ze stosunku pracy w myśl art. 12 ust. 1 updof oraz art. 13 pkt 8 updof (pytanie Nr 2):
  • w części, w której pracownicy/współpracownicy faktycznie wykonują zadania w ramach realizacji prac B+R – jest prawidłowe,
  • w części, w której pracownicy/współpracownicy faktycznie nie wykonują zadań w ramach realizacji prac B+R, lecz wykonują zadania polegające na wdrożeniu zmierzającym do komercjalizacji Projektu, modułu, funkcjonalności – jest nieprawidłowe,

• za koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 3 updop należy uznać odpisy od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (pytanie Nr 2) - jest prawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest jednym z europejskich liderów świadczących usługi IT dla branży transportowej, oferującym pakiet innowacyjnych rozwiązań wspomagających i ułatwiających pracę nowoczesnego przewoźnika, spedytora i logistyka.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka prowadzi stale prace polegające na wymyślaniu, projektowaniu i opracowywaniu innowacyjnych rozwiązań informatycznych, które pozwolą jej na oferowanie innowacyjnych i nowatorskich usług oraz rozwiązań na rynku transportowym, na którym funkcjonuje Spółka.

Opracowane przez Spółkę narzędzia służą optymalizacji procesów w branży logistycznej za pomocą zupełnie nowych lub znacznie ulepszonych rozwiązań w zakresie m.in. załadunków, rezerwacji parkingów i wymiany informacji. Wybrane narzędzia, które Spółka samodzielnie wymyśliła i opracowała i rozwija mają w ocenie Spółki charakter unikatowy w skali całej Unii Europejskiej, tj. według wiedzy Spółki nie istnieją rozwiązania informatyczne, które cechowałyby się porównywalnie innowacyjnym charakterem co narzędzia Spółki.

W prace nad stworzeniem nowych narzędzi oraz rozwojem istniejących narzędzi zaangażowane są zarówno wewnętrzne zespoły Spółki (w tym pracownicy i współpracownicy), jak i zewnętrzni podwykonawcy, przy czym najbardziej kreatywne, koncepcyjne elementy procesu realizowane są przez zespoły wewnętrzne, w których pracują wysoko wykwalifikowani eksperci o różnych specjalizacjach (m.in. managerowie projektów, inżynierowie, specjaliści od analizy danych i algorytmiki, architekci systemów, programiści). Osoby te wykonują swoje czynności zarówno w oparciu o umowy o pracę, jak i umowy zlecenie/umowy o dzieło, ponadto część osób współpracuje również ze Spółką w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W toku prac nad nowymi produktami i usługami, Spółka korzysta też z pomocy szeregu podwykonawców zewnętrznych, tak powiązanych jak i niepowiązanych ze Spółką. Wśród podwykonawców znajdują się zarówno producenci oprogramowania odpowiedzialni za tworzenie kodu źródłowego według specyfikacji i pod nadzorem Spółki, jak i specjalistyczne firmy specjalizujące się np. w uczeniu maszynowym i algorytmice.

Poniżej Spółka przedstawia główne realizowane przez siebie projekty, które mogą posłużyć do przedstawienia ogólnej charakterystyki takich prac w Spółce (dalej „Projekty”).

1. Stworzenie nowej platformy internetowej dla przewoźników, spedytorów i załadowców
   
   

Obecnie Spółka oferuje usługi z wykorzystaniem narzędzia informatycznego w postaci platformy internetowej dla branży logistycznej wspomagającej pracę transportu, spedycji i logistyki obejmującej m.in. giełdę transportową.

Jest to narzędzie skierowane przede wszystkim do spedytorów oraz przewoźników, umożliwiające skuteczne i sprawne zarządzanie flotą oraz wymianę informacji dotyczących wolnych ładunków i transportu. Platforma pozwala na ograniczenie pustych przejazdów oraz optymalizację wykorzystania przestrzeni ładunkowej oraz obejmuje giełdę transportową. W szczególności, za pośrednictwem platformy Spółka świadczy na rzecz przewoźników, spedytorów i firm poszukujących transportu (załadowców) usługi polegające m.in. na:

• organizacji i administrowaniu internetową giełdą towarów/ładunków/wolnych pojazdów (umożliwiającej nawiązanie kontaktów z nowymi kontrahentami i pozyskanie zleceń lub organizację transportu),
  

• weryfikacji sytuacji finansowej i wiarygodności płatniczej kontrahentów, udostępnianiu stale aktualizowanej bazy sprawdzonych podmiotów (zweryfikowanych m.in. pod kątem bezpieczeństwa ubezpieczeniowego, historii działalności, posiadanych licencji etc.),
  

• dostarczaniu narzędzi wspomagających współpracę z kierowcami (systemy komunikacyjne i zadaniowe) oraz kontrahentami (systemy zarządzania zleceniami etc.).
  
  
  

Poszczególne funkcjonalności w ramach platformy dostępne są dla wszystkich podmiotów korzystających z giełdy transportowej tj. dla spedytora, przewoźnika oraz załadowcy, co oznacza, że każdy z tych podmiotów ma dostęp do tych samych funkcji i brak jest rozróżnienia dostępnych funkcji w zależności od typu podmiotu korzystającego z platformy. Dostęp do platformy udzielany jest na podstawie okresowego odpłatnego abonamentu.

W związku z dynamicznym rozwoju rynku transportowego w Polsce, Spółka zdecydowała o realizacji nowego projektu, którego rezultatem będzie utworzenie innowacyjnego rozwiązania informatycznego w postaci całkowicie nowej platformy internetowej („Nowa Platforma”). Projekt został zainicjowany w roku 2016 i realizowany jest do chwili obecnej. Nowa Platforma ukierunkowana jest przede wszystkim na nowy segment rynkowy (rynek kontraktowy), w odróżnieniu od ww. platformy, która funkcjonuje jako giełda transportowa. Założeniem Nowej Platformy jest dywersyfikacja funkcjonalności dostępnych dla poszczególnych typów klientów, dzięki czemu zostanie ona łatwo dostosowana do potrzeb każdego rodzaju użytkowników (załadowców, spedytorów czy przewoźników). Nowa Platforma stanowi narzędzie funkcjonalnie odrębne od dotychczasowej platformy, zarówno ze względów technicznych (zawiera inny interfejs, inne moduły, algorytmy, silniki procesowe, architekturę danych, parametry wydajnościowe, stabilność oraz poziom zabezpieczeń, etc.), jak również biznesowych (odmienny jest segment rynku, w który celuje Spółka) - obie Platformy będą funkcjonować równolegle do siebie uzupełniając się wzajemnie (np. możliwy jest transfer informacji między tymi platformami lub przepływ użytkowników między nimi). Niemniej jednak, Nowa Platforma nie stanowi nowej wersji istniejącej platformy, lecz stanowić będzie zupełnie nowe rozwiązanie informatyczne.

2. Stworzenie narzędzia optymalizującego przestrzeń załadunkową
   
   

Spółka opracowuje narzędzie pozwalające na oszacowanie przestrzeni ładunkowej naczepy lub pojazdu poprzez wizualizację 3D rozmieszczenia ładunków. Po wpisaniu przez użytkownika wymiaru paczki, ustalenia wielkości ładowni samochodu oraz jego ładowności, program w trójwymiarowej siatce pokaże, czy przewożony towar zmieści się na samochodzie o konkretnych wymiarach.

3. Stworzenie narzędzia do zarządzania miejscami parkingowymi
   
   

Transparking jest aplikacją skupiającą społeczność informującą się nawzajem na bieżąco o dostępnych miejscach na parkingach. Ułatwia to kierowcom planowanie postojów, zwłaszcza, że wyszukiwanie wolnych parkingów jest możliwe bez łączenia się z Internetem.

Z tytułu realizowanych Projektów, Spółka zamierza uzyskiwać przychody ze świadczenia usług polegających na umożliwieniu dostępu użytkowników do wybranych modułów lub funkcjonalności narzędzi. Spółka nie przewiduje odpłatnego licencjonowania narzędzi wypracowanych w ramach Projektów oraz uzyskiwania przychodów z tytułu należności licencyjnych.

Spółka zamierza realizować podobne prace również w latach następnych. Dynamicznie zmieniający się rynek transportowy sprawia, że Spółka będzie stale realizowała prace w obszarze projektowania i wytwarzania nowych narzędzi informatycznych oraz rozwoju istniejących narzędzi.

W związku z prowadzonymi Projektami, Wnioskodawca ponosi i będzie w przyszłości ponosić szereg różnego rodzajów kosztów (dalej jako: „Koszty Projektów”).

Zidentyfikowane przez Wnioskodawcę koszty związane z Projektami ponoszone przez Spółkę to:

1. koszty wynagrodzeń i koszty składek z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 963, z późn. zm. dalej: „Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”) pracowników zatrudnionych na umowę o pracę i zaangażowanych w realizację Projektów;
2. koszty wynagrodzeń i koszty składek z tytułu tych należności określone w Ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych współpracowników działających na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło osób realizujących Projekty;
3. koszty szkoleń pracowników związanych z działalnością B+R w Spółce, które stanowią należności tych pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.);
4. odpisy amortyzacyjne od środków trwałych (np. serwerów, zasilaczy awaryjnych, komputerów, laptopów, monitorów, tabletów, kart graficznych, dysków itp.), wykorzystywanych przy realizacji Projektów;
   
5. odpisy amortyzacyjne od nabywanych wartości niematerialnych i prawnych (w tym w postaci praw autorskich do kodów źródłowych).
   
   

Istotną część kosztów realizacji Projektów stanowią koszty praw autorskich do kodów źródłowych wytwarzanych przez zewnętrznych specjalistów w trakcie świadczonych przez nich usług i przekazywanych Spółce w trakcie realizacji poszczególnych Projektów. Wynika to z okoliczności, iż Spółka nabywa prawa autorskie do efektów prac podwykonawców - prace te polegają na tworzeniu kodów źródłowych do poszczególnych komponentów Projektów. Kody źródłowe tworzą elementy składowe Projektów, takie jak np. interfejs, grafika, moduły dla poszczególnych użytkowników, które mogą być wykorzystywane niezależnie od siebie. Kody źródłowe po ich przekazaniu są później wykorzystywane do tworzenia nowych Projektów, jak również do rozwoju kolejnych funkcjonalności w istniejących Projektach (np. dana grafika jest wykorzystywana do opracowania kolejnego interfejsu w ramach Projektu). Kody są przekazywane Spółce, łącznie ze wszystkimi przysługującymi do nich prawami majątkowymi. Zgodnie z zawartymi umowami, kody źródłowe przekazywane są w sposób ciągły przez ich twórców do repozytorium kodów, zaś wykonawcy przenoszą na Spółkę autorskie prawa majątkowe do grupy kodów tworzących komponenty Projektów w dniu otrzymania wynagrodzenia.

Wnioskodawca informuje przy tym, że sposób podatkowego ujęcia odpisów amortyzacyjnych od nabywanych praw autorskich, został rozstrzygnięty przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w dniu 21 sierpnia 2018 r. w interpretacji podatkowej (sygn. akt 0111-KDIB1-1.4010.244.2018.l.ŚS), która została wydana w odniesieniu do projektu Nowej Platformy. W interpretacji Dyrektor KIS uznał, że Spółka powinna amortyzować wydatki na nabycie praw autorskich jako odrębne wartości niematerialne i prawne i nieuprawnione jest amortyzowanie Nowej Platformy jako pojedynczej wartości niematerialnej i prawnej.

W konsekwencji, nabywane w przeszłości prawa jako wartości niematerialne i prawne podlegają ujawnieniu przez Spółkę, która zamierza również na bieżąco wprowadzać kolejne wartości niematerialne do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a następnie amortyzować te prawa autorskie od miesiąca następującego po miesiącu, w którym ujawniła/ujęła prawa autorskie w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

6. koszty licencji wykorzystywanych przy realizacji Projektów - np. oprogramowania zakupionego i wykorzystywanego w celu wykonania Projektów.
   
   

W związku z prowadzonymi Projektami, Wnioskodawca rozważa skorzystanie z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Wnioskodawca oświadcza, że Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej stref ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych.

Pismem z dnia 11 lutego 2019 r. Wnioskodawca wskazał, że działalność Spółki polega na nabywaniu, łączeniu i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności z dziedzin nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia (wymyślania, projektowania i opracowywania) innowacyjnych rozwiązań informatycznych, które pozwalają na oferowanie nowych, zmienionych i ulepszonych usług oraz rozwiązań na rynku transportowym, na którym działa Wnioskodawca.

Między innymi dotyczy to możliwości wykorzystania wiedzy o rynku transportowym - preferencjach jego uczestników oraz strukturze o podaży i popytu, przy równoczesnym zastosowaniu nowoczesnych rozwiązań technologicznych, takich jak mechanizmy Smart Match (automatyczne rekomendowanie przewoźników do istniejących do aktualnych potrzeb przewozowych, oferowanych ładunków do dostępnych przewoźników), Instant Pricing (dostosowywanie optymalnej ceny dla frachtów udostępnianych) - korzystające z algorytmów informatycznych.

Bez nabywania, łączenia i wykorzystywania wiedzy i umiejętności w zakresie metodyki tworzenia projektów programistycznych posiadanej przez pracowników, współpracowników oraz innych podmiotów współpracujących z Wnioskodawcą oraz bez znajomości rynku transportowego nie byłoby możliwe zaprojektowanie nowych rozwiązań w formie programów komputerowych - np. programu służącego optymalizacji przestrzeni załadunkowych, który umożliwi świadczenie nowego rodzaju usług przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie uzyskuje przychodów z zysków kapitałowych, w stosunku do których zamierzałby skorzystać z odliczenia w ramach tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca wyjaśnia, że obecnie prowadzi prace nad kilkoma Projektami B+R, które znajdują się na różnych etapach (od tworzenia samej koncepcji po prace wdrożeniowe finalizujące dany Projekt).

Zasadniczo, prace B+R nad Projektami B+R oraz nowymi funkcjonalnościami i modułami obejmują następujące etapy:

1. Analiza potrzeb - zidentyfikowanie potrzeby na rynku, obejmujące prace analityczno-badawcze,
2. Opracowanie koncepcji - wymyślenie koncepcji Projektu, modułu lub funkcjonalności i opracowanie jej założeń.
3. Projektowanie i tworzenie - prace projektowe, przez które należy rozumieć projektowanie i tworzenie nowego narzędzia informatycznego lub jego części.
4. Testy - przeprowadzenie testów Projektu, modułu, funkcjonalności na wybranej grupie klientów.
5. Wdrożenie - działania wdrożeniowe zmierzające do komercjalizacji Projektu, modułu, funkcjonalności.
   
   

W ocenie Wnioskodawcy Projekty B+R tworzone w ramach podejmowanych przez Spółkę prac B+R mają charakter unikalny/innowacyjny. Oferowane przez Spółkę usługi służą optymalizacji procesów w branży transportowej za pomocą zupełnie nowych lub znacznie ulepszonych rozwiązań w zakresie m.in. transportu, załadunków, rezerwacji parkingów i wymiany informacji.

Innowacyjny charakter potwierdza konieczność konfrontowania tworzonych rozwiązań informatycznych z istniejącym środowiskiem informatycznym - testowania nowych rozwiązań i ich stabilności dla programów jako całości.

Ww. prace wymagały/wymagają opracowania prototypu, przy czym ze względu na specyfikę działalności badawczo-rozwojowej Spółka nie opracowuje prototypów w dosłownym znaczeniu tego słowa. Zgodnie z powszechnym rozumieniem tego wyrażenia, prototyp jest pierwszym egzemplarzem i służy jako wzorzec doświadczalny, odtwarzający pełny zakres funkcjonalny wyrobu w celu weryfikacji poprawności opracowań teoretycznych dla danej konstrukcji, na którym dokonuje się prób i badań w celu sprawdzenia jego funkcjonowania przed uruchomieniem produkcji seryjnej. Kierując się powszechnym rozumieniem, prototypy są charakterystyczne dla produkcji seryjnej i masowej.

W przypadku Wnioskodawcy, tworzy on narzędzia informatyczne, które są same w sobie unikalne i nie będą produkowane seryjnie czy masowo (w przeciwieństwie np. do programów takich jak gry komputerowe). Z uwagi na powyższe, w ramach prac B+R Wnioskodawca nie opracowuje prototypu w powszechnym rozumieniu tego słowa - „prototyp” tworzony przez Wnioskodawcę jest udoskonalany w kolejnych iteracjach. Metodyka zwinna tworzenia oprogramowania, jaka jest wykorzystywana przy pracach badawczo rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, opiera się na podejściu empirycznym - tworzeniu „prototypów” i ich udoskonalaniu w kolejnych iteracjach. Za prototypy wykorzystywane przez Wnioskodawcę można uznać m.in. interaktywne makiety opracowywane na etapie specyfikacji wymagań.

Prace B+R nad Projektami B+R obejmują stworzenie wersji podstawowej narzędzia informatycznego, która stanowi jego wersję testową. Wnioskodawca testuje tworzone narzędzie w warunkach symulujących rzeczywiste, tj. z dopuszczeniem do tworzonego rozwiązania wybranej grupy klientów.

Przygotowanie wersji testowej ma na celu przede wszystkim rozpoznanie podstawowych barier wdrożeniowych, zweryfikowanie użyteczności, stabilności i efektywności rozwiązania, w szczególności na podstawie opinii klientów odnoszącej się do działania i funkcji testowanego rozwiązania. Zdobyta wiedza służy rozwojowi tworzonego narzędzia, jak również jest niezbędna do realizacji przyszłych Projektów.

Prace, które będą wykonywane w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, nie mają i nie będą miały charakteru prac obejmujących rutynowe czy też okresowe zmiany.

W sytuacji zaistnienia potrzeby wykonania prac, które miałyby charakter rutynowy lub stanowiłyby okresowe zmiany (do takich Wnioskodawca zalicza prace, które nie wnoszą istotnej wartości dodanej dla projektu - np. poprawki eliminujące błędy, zwiększenie wydajności narzędzi, czy rozwiązywanie bieżących problemów), prace te nie będą traktowane przez Wnioskodawcę jako prace w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Prace Wnioskodawcy zakładają zastosowanie praktyczne nowych rozwiązań (zarówno takich, które są dostępne na rynku, jak i takich, które są niedostępne), a podobne rozwiązania, które tworzy Wnioskodawca, według jego najlepszej wiedzy, nie funkcjonują na rynku u konkurencji. Przykładowo, Wnioskodawca wskazuje, że do tworzenia swoich narzędzi wykorzystuje również rozwiązania (zasoby wiedzy) dostępne na rynku (np. metodyki zwinne, w tym SCRUM). W przypadku Wnioskodawcy tego rodzaju rozwiązania stanowią podstawę do tworzenia nowych, ulepszonych i zmienionych usług i procesów - stworzenia narzędzi o charakterze twórczym, indywidualnym i innowacyjnym.

W celu uniknięcia wątpliwości w zakresie rozumienia pojęcia „rozwiązania” użytego w zapytaniu. Wnioskodawca wyjaśnia, że w odniesieniu do narzędzi tworzonych przez Wnioskodawcę, rozwiązania te są wymyślane i opracowywane przez Wnioskodawcę na bieżąco i pomysł na ich opracowanie wynika ze zidentyfikowanej przez Wnioskodawcę potrzeby rynkowej. Realizowane projekty zakładają innowacyjne podejście do tworzenia funkcjonalności dla klientów poprzez zaoferowanie im kompleksowego pakietu różnych opcji dotąd niedostępnych w ramach jednego produktu/aplikacji. Szczególnie innowacyjne są mechanizmy algorytmiczne Smart Match i Instant Pricing, a także automatyzacja procesów publikacji frachtów.

Tego typu rozwiązania opracowywane przez Wnioskodawcę, według jego najlepszej wiedzy, nie istnieją na rynku u konkurencji

Prace prowadzone są systematycznie. Wnioskodawca wyjaśnia, że wynika to ze specyfiki działalności gospodarczej, jaką prowadzi Wnioskodawca, co ma związek z dynamiką rynku transportowego i koniecznością realizacji i wytwarzania nowych narzędzi w zakresie logistyki i transportu. Prace prowadzone są w ramach metodyki zwinnej zakładającej systematyczne cykle zwane sprintami. Jak wskazano we wniosku, o powyższym świadczy również wyodrębnienie w strukturze Spółki dedykowanego dla działalności badawczo-rozwojowej działu i zespołu specjalistów wykonującego stale prace koncepcyjne i projektowe nad Projektami B+R.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Wnioskodawca wyjaśnia, że od roku 2015 nie posiada statusu mikro, małego, lub średniego przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej w brzmieniu obowiązującym do 29 kwietnia 2018 r.

Wnioskodawca wyjaśnia, że nie jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r.

W celu skorzystania z odliczenia Wnioskodawca wyodrębnia i będzie wyodrębniać w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty działalności badawczo-rozwojowej. Ewidencja nakładów B+R jest prowadzona na kontach przypisanych poszczególnym projektom o charakterze innowacyjnym - zamkniętych funkcjonalności.

Ponoszone przez Spółkę wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane do Ulgi B+R były lub będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów danego roku zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych dla celów rozliczenia Ulgi B+R w danym roku podatkowym zalicza wyłącznie te koszty, które w danym roku podatkowym stanowią koszt uzyskania przychodów danego roku.

W przypadku wykorzystania do prac B+R środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, kosztem kwalifikowanym do Ulgi B+R w danym roku były lub będą odpisy amortyzacyjne zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów danego roku zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wynagrodzenia realizowane na rzecz pracowników, ponoszone z tytułu stosunków pracy, dotyczą pracowników Spółki realizujących prace badawczo-rozwojowe i stanowią po ich stronie należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca dotychczas nie odpisywał wydatków od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zeznaniach za poszczególne lata podatkowe, w których te wydatki poniesiono.

Jednocześnie, Wnioskodawca planuje odpisywać wydatki od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zeznaniach za poszczególne lata podatkowe, w których wydatki te poniesiono lub będą ponoszone - bądź też - w przypadku wydatków na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - w latach, w których rozpozna jako koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od tych składników majątkowych dokonywane zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca wyjaśnia, że koszty wynagrodzeń współpracowników, które Wnioskodawca zamierza zaliczać do kosztów kwalifikowanych będą stanowiły po stronie tych współpracowników należności, o których mowa w art. 13 pkt 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji, gdy koszty wynagrodzeń wybranych współpracowników będą po ich stronie stanowiły przychody/dochody uzyskiwane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca nie będzie ich traktował jako mieszczących się w ww. przepisie.

Zasadniczo w skład ww. należności, dotyczących zarówno pracowników, jak i współpracowników, które Wnioskodawca zamierza traktować jako koszty kwalifikowane do Ulgi B+R, nie wchodziły oraz nie będą wchodzić wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, za czas opieki nad dzieckiem itp.

W przypadku, gdyby tego typu wynagrodzenia (np. wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, za czas opieki nad dzieckiem itp.) były wypłacane pracownikowi lub współpracownikowi, wydatki na te należności Spółka będzie wyłączać z kosztów kwalifikowanych.

Wnioskodawca posiada środki trwałe wykorzystywane wyłącznie przy realizacji projektów B+R, jak i środki trwałe, które nie są wykorzystywane wyłącznie przy realizacji projektów B+R.

W sytuacji, gdy Wnioskodawca wykorzystuje podlegające amortyzacji środki trwałe (np. komputery, serwery oraz inne urządzenia z nimi współpracujące, tzw. urządzenia peryferyjne) wyłącznie przez dział badawczo-rozwojowy Spółki do prac B+R, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych stanowią w pełni koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W przypadku, gdy dany środek trwały nie jest wykorzystywany wyłącznie przy realizacji projektów B+R, Spółka zamierza traktować odpisy amortyzacyjne od tego środka trwałego za koszty kwalifikowane do Ulgi B+R wyłącznie w takim zakresie (części), w jakim dany środek trwały jest wykorzystany do realizacji Projektu na podstawie wiarygodnie ustalonego klucza alokacji.

Wnioskodawca nabywa prawa autorskie do kodów źródłowych, które są wykorzystywane wyłącznie do prac B+R, jak i prawa autorskie, które nie są wykorzystywane wyłącznie przy realizacji projektów B+R.

W sytuacji, gdy dane prawo autorskie do kodu źródłowego jest wykorzystywane wyłącznie w ramach realizacji prac B+R, odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnej i prawnej będą stanowiły w pełni koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W przypadku, gdy dane prawo autorskie do kodu źródłowego nie jest wykorzystywane wyłącznie w ramach realizacji prac B+R, wówczas Spółka na podstawie wiarygodnie ustalonego klucza alokacji zamierza uznawać odpisy amortyzacyjne od tej wartości niematerialnej i prawnej za koszty kwalifikowane do Ulgi B+R wyłącznie w takiej części, w jakiej będzie ona wykorzystana do realizacji Projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) opisane prace realizowane przez Spółkę w ramach Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT?
   
2. Czy w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) Koszty Projektów ponoszone przez Spółkę będą stanowiły dla Spółki koszty ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT?
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) opisane prace realizowane przez Spółkę w ramach Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.
2. w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) Koszty Projektów będą stanowiły dla Spółki koszty ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.
   
   

Ad. 1

Ustawodawca w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT wskazuje warunki, które muszą być spełnione, aby podatnik mógł skorzystać z ulgi na badania i rozwój (dalej: „Ulga B+R”), o której mowa w tym przepisie.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, w przypadku uzyskiwania przez podatnika przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych, odlicza się od podstawy opodatkowania koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność podejmowana przez Spółkę stanowi prace rozwojowe, które zgodnie z powołaną definicją są jednym z przejawów działalności badawczo-rozwojowej.

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1669), która weszła w życie 1 października 2018 r., wprowadziła nową definicję prac rozwojowych, do których odnosi się art. 4a ust. pkt 28 ustawy o CIT. Zgodnie tym przepisem, ilekroć w ustawie o CIT jest mowa o pracach rozwojowych, oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „Ustawa o szkolnictwie wyższym”).

Zgodnie z art. 4 ust. 3 Ustawy o szkolnictwie wyższym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę przytoczoną definicję działalności badawczo-rozwojowej oraz prac rozwojowych, w ocenie Wnioskodawcy, uznanie określonej działalności Spółki za prace rozwojowe stanowiące działalność badawczo-rozwojową uwarunkowane jest spełnieniem przez nią łącznie następujących kryteriów:

• działalność stanowi działalność twórczą;
• działalność podejmowana jest w sposób systematyczny;
• celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
• działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług;
• działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
  
  

Zdaniem Wnioskodawcy, realizowane przez niego prace w ramach Projektów stanowią prace rozwojowe, o których mowa powyżej, ponieważ:

1. działalność stanowi działalność twórczą
   
   

Zdaniem Wnioskodawca, opisana przez Spółkę działalność ma charakter twórczy. W celu zdefiniowania pojęcia „twórczości” można posłużyć się definicją utworu zawartą w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 880, dalej: „Prawo autorskie”), który stanowi, że: „przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór)”. Powyższe oznacza, że aby przejaw myśli ludzkiej uznać za utwór, musi on spełnić następujące kryteria:

• musi być rezultatem działalności człowieka,
• wymagane jest tzw. utrwalenie dzieła,
  
• musi się w nim przejawiać działalność twórcza,
  
• konieczne jest, aby ta działalność miała indywidualny charakter.
  
  

Zdaniem Spółki wszystkie utworzone przez nią i planowane narzędzia informatyczne stanowić mogą utwory w rozumieniu tej definicji, dotyczy to zarówno samodzielnych elementów składowych Projektów, takich jak interfejs, grafika, moduły dla poszczególnych użytkowników itp., jak również odrębnie całego Projektu jako kompletnego zbioru tych funkcjonalności, ponieważ zarówno funkcjonalności, jak i Projekt jako całość, noszą wszelkie cechy utworu.

Wynika to z następujących okoliczności:

• zarówno wszystkie funkcjonalności, jak i Projekty, są rezultatem działalności człowieka, elementy składowe, jak i Projekty, mają charakter utrwalony;
• założenia funkcjonalności i Projektów, ich układ oraz kompozycja mają twórczy charakter (ich powstanie ma charakter kreatywny);
• rezultat w postaci innowacyjnych rozwiązań informatycznych nie jest wynikiem pracy rutynowej lub szablonowej i statystycznie nieprawdopodobne jest stworzenie takich samych funkcjonalności czy też Projektu w przyszłości przez inną osobę, co definiuje ich indywidualny charakter.
  
  

O przesłance tej wielokrotnie wypowiadają się także organy podatkowe, np. w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.331.2017.1JS, Dyrektor KIS stwierdził, iż: „Z ustawowej definicji, wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, iż działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru.” Niewątpliwie tworzenie innowacyjnych narzędzi informatycznych dla celów komercyjnych i wewnętrznych, oparte o wykorzystanie wiedzy i kompetencji wykwalifikowanych specjalistów będzie więc spełniało cechy twórczości.

2. działalność podejmowana jest w sposób systematyczny
   
   

Prace B+R są podejmowane przez Spółkę w sposób systematyczny, co potwierdza choćby fakt wyodrębnienia w ramach Spółki specjalnego działu utworzonego na potrzeby Projektów, a który stanowi kluczowy dział Spółki odpowiedzialny za ich planowanie i realizację.

W przypadku Spółki, systematyczność podejmowanych prac projektowych nie powinny budzić żadnych wątpliwości. Prace te stanowią trzon działalności Wnioskodawcy, bez których Spółka nie mogłaby wprowadzać na dynamicznie rozwijający się i wymagający rynek interesujących, przyciągających klientów nowych rozwiązań informatycznych w dziedzinie logistyki i transportu. Ilość prowadzonych projektów, a także planowanie kolejnych wskazują, że prace te nie są podejmowane jednorazowo, wręcz przeciwnie, kształtują one całą bieżącą działalność Wnioskodawcy. Poza tym, co wymaga podkreślenia, na systematyczność podejmowanych prac projektowych wskazuje istnienie w strukturze Spółki powołanego do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej działu, który składa się z zespołu wysoce wykwalifikowanych specjalistów.

3. celem działalności jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań
   
   

Według Spółki, również cel prowadzonej przez Spółkę działalności spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Jak wskazał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2018 r., o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.331.2017.1.JS: „(...) taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.” Spółka zwiększając zasoby wiedzy oraz wykorzystując dostępną już wiedzę, tworzy nowe lub ulepszone produkty i usługi, jak platformy czy aplikacje. W szczególności, zwiększane zasoby wiedzy wykorzystywane są przez Spółkę do tworzenia nowych rozwiązań pozwalających na osiągnięcie oryginalnych, wysokiej jakości narzędzi informatycznych. Prowadzoną działalność cechuje innowacyjność umożliwiająca oferowanie przez Spółkę usług konkurencyjnych na rynku. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 14 czerwca 2018 roku, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.185.2018.2.MO, stwierdził o istocie innowacyjności w procesie prowadzenia działalności gospodarczej, że: „(...) zjawisko innowacyjności jest nierozłącznie związane z każdą prowadzoną działalnością gospodarczą. Gospodarka konkurencyjna wymaga od prowadzonej działalności gospodarczej wprowadzania nowości, czy też przeprowadzania zmian w zakresie oferowanych dóbr i usług, biorąc pod uwagę dostosowanie tej działalności specjalnie do potrzeb i wymagań klientów.”

Właśnie wprowadzanie nowości, pozwalające na konkurowanie z innymi podmiotami na rynku usług informatycznych wspierających branże logistyczną i transportową, podtrzymuje byt Spółki, a prowadzona działalność B+R jest niezbędnym elementem do osiągnięcia tego celu.

4. działalność polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług;
   
   

Spółka nabywa od innych podmiotów potrzebną wiedzę i umiejętności, łączy je i wykorzystuje do tworzenia nowych zastosowań. Prace B+R realizowane przez Spółkę obejmują zarówno projektowanie i tworzenie nowych Projektów, jak również rozwój nowych funkcjonalności w ramach już istniejących Projektów, które prowadzą do ich zmiany i ulepszenia. Powyższe oznacza, że działalność podejmowana przez Spółkę spełnia pozytywną przesłankę przedstawioną w definicji prac rozwojowych.

5. działalność nie stanowi rutynowych i okresowych zmian, nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
   
   

Prace B+R realizowane przez Spółkę obejmują dwa obszary działalności - tworzenie nowych Projektów oraz rozwijanie istniejących Projektów poprzez tworzenie nowych funkcjonalności. Wszystkie czynności służące realizacji tych zadań, mają charakter kreatywny i innowacyjny. W ocenie Spółki, co zostało również potwierdzone przez Dyrektora KIS w licznych interpretacjach podatkowych, za prace rozwojowe nie należy uznać wydatków, które chociaż wiążą się z realizowaniem Projektów, są prowadzone w sposób rutynowy lub mają charakter okresowych zmian. W związku z powyższym Spółka nie zamierza traktować czynności takich jak przygotowanie poprawek, zwiększenie wydajności czy rozwiązywanie bieżących problemów jako spełniających definicję prac rozwojowych dla celów Ulgi B+R.

Reasumując, realizowane Prace B+R nad Projektami:

1. mają charakter twórczy, gdyż są ukierunkowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych urządzeń;
   
2. są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii i przez dedykowany dział PDT, w którym pracują specjaliści posiadający odpowiednie kompetencje i wykształcenie;
3. mają określony cel, którym jest zdobywanie i wykorzystywanie wiedzy do tworzenia nowych, innowacyjnych rozwiązań informatycznych;
   
4. dotyczą opracowywania nowych produktów lub istotnych ulepszeń w istniejących produktach przy wykorzystaniu nabywanej wiedzy i umiejętności;
5. nie polegają w szczególności na wprowadzaniu rutynowych, standardowych oraz okresowych zmian.
   
   

W związku z powyższym należy uznać, że opisane prace realizowane przez Spółkę w ramach Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Ad. 2

Ustawodawca w art. 18d ust. 2 oraz ust. 3 ustawy o CIT wskazuje warunki, jakie muszą spełniać koszty kwalifikowane dla celów zastosowania ulgi B+R.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, „za koszty kwalifikowane uznaje się:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
   1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
   2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
3. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
   
4. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;
   4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4;
5. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
   1. przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
      
   2. prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
      
   3. odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
      
   4. opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.”
      
      

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT: „Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.”

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska w zakresie uznania ponoszonych Kosztów Projektów za koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT w odniesieniu do poszczególnych rodzajów kosztów.

Koszty pracowników realizujących Projekty.

Zdaniem Wnioskodawcy wspomniane w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego, koszty pracownicze stanowią koszty kwalifikowane do Ulgi B+R, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT. Jeśli pracownik Spółki w ramach stosunku pracy realizuje prace związane z Projektami, a także dokonuje czynności niewchodzących w zakres działalności badawczo-rozwojowej, Spółka będzie uprawniona uznać koszty pracownicze za koszty kwalifikowane w takim zakresie w jakim koszty pracownicze dotyczą wyłącznie realizacji Projektów.

Poprawność niniejszego postępowania potwierdzał wielokrotnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 14 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.185.2018.2.MO, w której zauważa, iż: „W przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej."

W ocenie Wnioskodawcy niewątpliwie są to koszty działalności badawczo-rozwojowej, ponieważ znajdują się w katalogu kosztów kwalifikowanych zgodnie przepisem art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, a także ze względu na specyfikę prac wykonywanych przez specjalistów angażowanych w realizację Projektów. Tożsamy pogląd wyrażano w interpretacjach indywidualnych, tj.: interpretacji z dnia 24 listopada 2017 r., sygn. 0115-KDIT2-3.4010.305.2017.2.PS, a także interpretacji z dnia 20 lipca 2017 r., sygn. 0114- KDIP2-1.4010.147.2017.l.MR.

Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych.

Zgodnie z art. 18d ust 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W związku z powyższym, w sytuacji gdy Spółka wykorzysta w celu realizacji Projektów podlegające amortyzacji środki trwałe (np. komputery, serwery, monitory), wówczas odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych spełnią definicję kosztów kwalifikowanych do Ulgi B+R.

W przypadku gdy dany środek trwały służyłby pracom niezwiązanym wyłącznie z Projektami, Spółka będzie uprawniona uznać odpisy amortyzacyjne od tego środka trwałego wyłącznie w takim zakresie (części), w jakim jest dany środek trwały będzie wykorzystany do realizacji Projektu.

Odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 18d ust 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z powyższym, w sytuacji gdy Spółka wykorzysta w celu realizacji Projektów podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne (np. nabędzie prawa autorskie do kodów źródłowych niezbędnych do prowadzenia Projektów lub zakupi licencje do oprogramowania niezbędnego do prowadzenia Projektów), odpisy amortyzacyjne od tych wartości niematerialnych i prawnych będą stanowiły koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W przypadku gdyby dana wartość niematerialna i prawna służyłaby pracom niezwiązanym wyłącznie z Projektami (np. Spółka nabyłaby licencję do programu komputerowego, który mógłby być wykorzystywany nie tylko w celu realizacji Projektów, ale również dla innych celów), wówczas Spółka będzie uprawniona uznać odpisy amortyzacyjne od tej wartości niematerialnej i prawnej wyłącznie w takiej części, w jakiej dana wartość będzie wykorzystana do realizacji Projektu.

Powyższe oznacza, że odpisy amortyzacyjne od wskazanych wartości niematerialnych i prawnych (majątkowych praw autorskich do kodów źródłowych, licencji do programów komputerowych, które są wykorzystywane w celu prowadzenia Projektów), spełniają przesłankę wskazaną w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy od wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W otrzymanej interpretacji indywidualnej Spółka potwierdziła, że wydatki poniesione na nabycie majątkowych praw autorskich powinny stanowić koszty uzyskania przychodu jako odpisy amortyzacyjne dokonywane od odrębnych, ujawnionych lub nowo prowadzonych, wartości niematerialnych i prawnych. W ocenie Wnioskodawcy wskazany przez Wnioskodawcę, sposób rozliczenia nabywanych praw autorskich do kodów źródłowych będzie zatem uprawniał go do zastosowania w odniesieniu do tych kosztów odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy:

• prace realizowane przez Spółkę w ramach Projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 updop (pytanie Nr 1):
  • w części dotyczącej zadań realizowanych w ramach prac polegających na wdrożeniu zmierzającym do komercjalizacji Projektu, modułu, funkcjonalności – jest nieprawidłowe,
  • w pozostałej części dotyczącej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 updop– jest prawidłowe,

• za koszty kwalifikowane (w myśl art. 18d ust. 1 pkt 1 i 1a) należy uznać należności ze stosunku pracy w myśl art. 12 ust. 1 updof oraz art. 13 pkt 8 updof (pytanie Nr 2):
  • w części, w której pracownicy/współpracownicy faktycznie wykonują zadania w ramach realizacji prac B+R – jest prawidłowe,
  • w części, w której pracownicy/współpracownicy faktycznie nie wykonują zadań w ramach realizacji prac B+R, lecz wykonujących zadania polegające na wdrożeniu zmierzającym do komercjalizacji Projektu, modułu, funkcjonalności – jest nieprawidłowe,

• za koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 3 updop należy uznać odpisy od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (pytanie nr 2) - jest prawidłowe.
  
  

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej: „updop”), przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 września 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1. badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
2. badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
   
3. badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.
   
   

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 września 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

1. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
   
2. opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.
   
   

Ustawa z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę — Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018r. poz. 1669, dalej: „Ustawa wprowadzająca”) znowelizowała definicję badań naukowych oraz prac rozwojowych zawartą w ustawie o CIT. Zgodnie z treścią Ustawy wprowadzającej, nowelizacja powyższych pojęć weszła w życie z dniem 1 października 2018 r.

Należy zaznaczyć, iż przepisy Ustawy wprowadzającej zawierają przepisy intertemporalne jedynie w zakresie nowelizacji art. 18d ust. 4 ustawy o CIT. Natomiast nie zawiera ona przepisów przejściowych w zakresie stosowania definicji „badań naukowych” oraz „prac rozwojowych”.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r. , ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
   
   

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
   
   
   

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r. ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Ad. 1

Z przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że:

„(…) Obecnie Spółka oferuje usługi z wykorzystaniem narzędzia informatycznego w postaci platformy internetowej dla branży logistycznej wspomagającej pracę transportu, spedycji i logistyki obejmującej m.in. giełdę transportową. (…).Spółka zdecydowała o realizacji nowego projektu, którego rezultatem będzie utworzenie innowacyjnego rozwiązania informatycznego w postaci całkowicie nowej platformy internetowej,

Zasadniczo, prace B+R nad Projektami B+R oraz nowymi funkcjonalnościami i modułami obejmują następujące etapy:

1. Analiza potrzeb - zidentyfikowanie potrzeby na rynku, obejmujące prace analityczno-badawcze,
2. Opracowanie koncepcji - wymyślenie koncepcji Projektu, modułu lub funkcjonalności i opracowanie jej założeń.
3. Projektowanie i tworzenie - prace projektowe, przez które należy rozumieć projektowanie i tworzenie nowego narzędzia informatycznego lub jego części.
4. Testy - przeprowadzenie testów Projektu, modułu, funkcjonalności na wybranej grupie klientów.
5. Wdrożenie - działania wdrożeniowe zmierzające do komercjalizacji Projektu, modułu, funkcjonalności (…).

W ocenie Wnioskodawcy, Projekty B+R tworzone w ramach podejmowanych przez Spółkę prac B+R mają charakter unikalny/innowacyjny. (…)

Prace, które będą wykonywane w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, nie mają i nie będą miały charakteru prac obejmujących rutynowe czy też okresowe zmiany (…).

Prace prowadzone są systematycznie (…) o czym świadczy również wyodrębnienie w strukturze Spółki dedykowanego dla działalności badawczo-rozwojowej działu i zespołu specjalistów wykonującego stale prace koncepcyjne i projektowe nad Projektami B+R (…).”

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z brzmieniem art. 18d updop, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, iż działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przeszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju.

Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, iż taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj.: (i) badania naukowe (zdefiniowane w art. 4a pkt 27 updop) oraz (ii) prace rozwojowe (o których mowa w art. 4 pkt 28 updop).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 4a pkt 28 updop, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, jak i przywołane przepisy prawa podatkowego, podkreślić należy, że przepisy o działalności badawczo-naukowej, należy interpretować ściśle, a zatem tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 updop.

Z definicji zawartej w tym przepisie wynika, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej.

Analizując przedstawione we wniosku prace wykonywane w ramach działań badawczo-rozwojowych, wskazać należy, że nie wszystkie działania Wnioskodawcy mieszczą się w działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 updop.

Do prac badawczo-rozwojowych nie należą bowiem u Wnioskodawcy działania wdrożeniowe zmierzające do komercjalizacji Projektu, modułu, funkcjonalności (wskazane w uzupełnieniu przez Wnioskodawcę, prace nad Projektami B+R - pkt 5 – wdrożenie).

Zaakcentować w tym miejscu należy, że celem ulgi badawczo-rozwojowej jest wspieranie działalności badawczo-rozwojowej, a za taką działalność nie można uznać ww. wdrożenia.

Nie są to bowiem działania mające na celu tworzenie i projektowanie nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, co oznacza, że nie można potwierdzić, iż czynności te można uznać za podejmowane w ramach prac badawczo-rozwojowych.

Zatem, zadania realizowane w ramach prac polegających na wdrożeniu zmierzającym do komercjalizacji Projektu, modułu, funkcjonalności, nie stanowią u Wnioskodawcy prac badawczo-rozwojowych.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 – w tej części - należało więc uznać za nieprawidłowe.

Natomiast, pozostałe prace realizowane przez Wnioskodawcę nad Projektami stworzenia nowych narzędzi oraz rozwojem już istniejących:

• które polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystaniu dostępnej wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych i ulepszonych produktów, procesów i usług,
  

• mają charakter unikalny/innowacyjny,
  

• nie mają charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany,
  

• prowadzone są systematycznie,
  

stanowią oraz będą stanowiły prace badawczo-rozwojowe, o których mowa w art. 4a pkt 26-28 updop. Tym samym Spółka w stosunku do ww. zadań/działań/prac jest i będzie uprawniona do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, wynikającej z art. 18d ust. 1 updop, przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z dyspozycji art. 18d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie oznaczonego we wniosku Nr 1 - w tej części - należało więc uznać za prawidłowe.

Ad. 2

W myśl art. 18d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
   1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.
   
   

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

Odnosząc się do kosztów pracowniczych, należy podkreślić, że w przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac B+R, będąc na zwolnieniu lekarskim, czy na urlopie, a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu oraz inne usprawiedliwione nieobecności, itp. - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R.

Powyższe wynika z faktu, że choć ww. wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, to jeśli będą obejmowały okres, w którym pracownicy nie wykonywali faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim itp. nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi, o której mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 18d ust. 1 updp. Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, w sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Należy jednak podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że „(…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (...)”.

Natomiast, zgodnie z treścią przywoływanego powyżej art. 18d ust. 2 pkt 1a ww. ustawy, za koszty kwalifikowane uznaje się również poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Ponadto, stosownie do art. 18d ust. 3 cyt. ustawy, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 3k ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.), podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Jednakże, w myśl art. 18d ust. 6 updop (w brzmieniu obowiązującym od 01.01.2019 r.), podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym do 29 kwietnia 2018 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
   
2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
   
3. w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.
   
   

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r., który został zmieniony na podstawie art. 27 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo przedsiębiorców oraz inne ustawy dotyczące działalności gospodarczej (Dz. U. 2018, poz. 650), kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
   
2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
   
3. w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.
   
   

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. , kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Natomiast, art. 15 ust. 6 ustawy o CIT stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
   
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
   
3. inne przedmioty
   

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
   
2. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
   
3. prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
   
4. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
   
5. licencje,
   
6. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
   
7. wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 updop).

Zgodnie z art. 18e updop, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Zatem, w rozpatrywanej sprawy, wskazać należy, że Wnioskodawca może uznać za koszt kwalifikowany w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop, wydatki poniesione przez Spółkę na:

1. wynagrodzenia i koszty składek z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych pracowników zatrudnionych na umowę o pracę i zaangażowanych w realizację Projektów;
   
2. wynagrodzenia i koszty składek z tytułu tych należności określone w Ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych współpracowników działających na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło realizujących Projekty;
   
3. szkolenia pracowników związanych z działalnością B+R w Spółce,

które stanowią należności tych pracowników, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof oraz należności współpracowników, o których mowa w art. 13 pkt 8a updof, jednakże wyłącznie w części, w jakiej realizują oni prace badawczo-rozwojowe.

Należy podkreślić, iż Wnioskodawca prawidłowo wyłącza z ulgi badawczo-rozwojowej tą część wynagrodzenia, która dotyczy wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, za czas opieki nad dzieckiem.

Wskazać ponadto należy, że również w przypadku, gdy ww. pracownik/współpracownicy w ramach świadczonej pracy/usługi wykonują czynności nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym było/jest/będzie wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części ww. należności, jak i składek, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie oznaczonego we wniosku Nr 2 - w tej części - należało więc uznać za prawidłowe.

Jednakże, z uwagi na fakt, że pracami badawczo-rozwojowymi nie będą u Wnioskodawcy działania wdrożeniowe zmierzające do komercjalizacji Projektu, modułu, funkcjonalności, to Spółka nie może uznać za koszt kwalifikowany, w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop, wydatków poniesionych przez Spółkę przy realizacji ww. prac/usług na:

4. wynagrodzenia i koszty składek z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych pracowników zatrudnionych na umowę o pracę i zaangażowanych w realizację Projektów;
   
5. wynagrodzenia i koszty składek z tytułu tych należności określone w Ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych współpracowników działających na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło osób realizujących Projekty;
   
6. szkolenia pracowników związanych z działalnością B+R w Spółce,

niezależnie od faktu, że stanowią/będą one należności tych pracowników, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof oraz należności współpracowników, o których mowa w art. 13 pkt 8a updof, w części w jakiej nie realizują oni prac badawczo-rozwojowych, lecz wykonują działania wdrożeniowe zmierzające do komercjalizacji Projektu, modułu, funkcjonalności.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie oznaczonego we wniosku Nr 2 - w tej części - należało więc uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast w tym miejscu, do dokonywanych przez Wnioskodawcę odpisów amortyzacyjnych zarówno od środków trwałych, jak i WNiP, stanowią/będą stanowiły u Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, stosownie do treści art. 18d ust. 3 updop, w całości, w przypadku, gdy wykorzystywane one są/będą wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych.

Natomiast w przypadku, gdy środki trwałe, jak i WNiP wykorzystywane są jedynie częściowo w prowadzone działalności badawczo-rozwojowej, to wówczas wyłącznie w tej części, w jakiej były/są/będą wykorzystywane na potrzeby B+R, mogą zostać odliczone przez Wnioskodawcę w ramach kosztów kwalifikowanych.

Kosztów kwalifikowanych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej nie stanowią/ nie będą bowiem stanowiły ww. odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części, w której dane ŚT oraz WNiP były/są/będą wykorzystywane w bieżącej, operacyjnej działalności Wnioskodawcy oraz w przypadku, gdy były/są/będą wykorzystywane w związku z działaniami wdrożeniowymi zmierzającymi do komercjalizacji Projektu, modułu, funkcjonalności.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca prawidłowo wyłącza z ulgi badawczo-rozwojowej tą część odpisów amortyzacyjnych od ww. składników, które nie służyły/nie służą/ nie będą służyły prowadzonej działalności B+R.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie oznaczonego we wniosku Nr 2 - w tej części - należało więc uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych w uzasadnieniu własnego stanowiska interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że wiążą one w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
   
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
   
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
   
   

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenie przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.