2019.07.01 - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
0114-KDIP4.4012.326.2019.2.IT
z 1 lipca 2019 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 16 maja 2019 r. (data wpływu 24 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Sprzedających nieruchomość za podatników podatku VAT – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Sprzedających nieruchomość za podatników podatku VAT.

We wniosku złożonym przez:

Zainteresowanego będącego Stroną postępowania:
U. Spółka Akcyjna

Zainteresowanych niebędących Stroną postępowania:
Pani A.
Pani J.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1. U... S.A. jest polską firmą deweloperską z siedzibą w ..., zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 tej ustawy. Przedmiotem działalności Spółki jest działalność operacyjna za pośrednictwem Spółek Celowych, powoływanych do realizacji poszczególnych projektów. U... S.A. w ramach swojej działalności realizuje projekty deweloperskie, a także przygotowuje tereny pod budowę, realizuje projekty związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Ponadto U... S.A. zajmuje się kupnem i sprzedażą nieruchomości na własny rachunek oraz zarządzaniem nieruchomościami własnymi.

2. Proces deweloperski budynku czy osiedla mieszkaniowego z mieszkaniami na sprzedaż organizowany jest przez inwestora (dewelopera), będącego zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT i który nie jest objęty zwolnieniem wynikającym z art. 113 ust. 1 i 9 tej ustawy. Dokonuje on wyboru gruntów pod przyszłe osiedle, szacuje, jakie osiedle może wybudować na tym terenie, ile mieszkań, o jakiej wielkości, jakim kosztem. Ocenia, ile będzie kosztowała tzw. infrastruktura towarzysząca (np. drogi wewnętrzne, dojazdowe, parkingi), ewentualna budowa lub przebudowa dróg dojazdowych, ile czasu zajmie proces budowlany od zakupu gruntu do zakończenia budowy mieszkań, etc. Po zakupie terenu (własności, użytkowania wieczystego) inwestor (deweloper) najczęściej występuje o decyzje administracyjne niezbędne do rozpoczęcia procesu budowy inwestycji (lub zleca te czynności inwestorowi zastępczemu występującemu w jego imieniu). W odniesieniu do zdarzenia przyszłego, będącego przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca będzie nabywcą gruntu na potrzeby prowadzenia na nim projektu deweloperskiego. Możliwe jest również późniejsze zbycie tej nieruchomości na rzecz zależnej spółki celowej, która będzie prowadziła projekt deweloperski.

3. W ramach wykonywania statutowej działalności gospodarczej, w celu rozpoczęcia realizacji kolejnego projektu deweloperskiego, Wnioskodawca zamierza nabyć od A... (dalej: „Sprzedająca 1”) oraz J... (dalej: „Sprzedająca 2”) nieruchomość gruntową położoną w ..., dzielnicy ..., województwie mazowieckim, stanowiącej niezabudowaną działkę nr 5/1 o obszarze 0,8997 ha, i obrębu ewidencyjnego, zakwalifikowaną w ewidencji gruntów jako grunty orne (dalej: „Nieruchomość”), dla której Sąd Rejonowy VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr .... Sprzedająca 1 oraz Sprzedająca 2 są współwłaścicielkami wyżej wymienionej nieruchomości w następujących udziałach: do Sprzedającej 1 należy 2000/8997 części Nieruchomości, natomiast do Sprzedającej 2 należy 6997/8997 części Nieruchomości. Sprzedająca 1 i Sprzedająca 2 łącznie dalej nazywane są również „Sprzedającymi”.

4. Sprzedająca 1 posiada status czynnego podatnika VAT. Zakres czynności będących przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT obejmuje wynajem nieruchomości.

5. Sprzedająca 2 nie posiada (i nie posiadała) statusu czynnego lub zwolnionego podatnika podatku VAT (nie była zarejestrowana jako podatnik czynny ani zwolniony). Nie prowadzi (ani nie prowadziła) działalności gospodarczej, w szczególności dotyczącej obrotu nieruchomościami.

6. Nieruchomość nie stanowiła środka trwałego i nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych ani przez Sprzedającą 1, ani przez Sprzedającą 2.

7. Nieruchomość, którą Wnioskodawca zamierza nabyć, pierwotnie została nabyta na zasadach wspólności małżeńskiej przez małżonków: ... i ..., będących rodzicami Sprzedającej 1 oraz Sprzedającej 2. Nabycie Nieruchomości nastąpiło na podstawie umowy ramowej zamiany nieruchomości z dnia 11 marca 1976 r. (akt notarialny rep. ...).

8. Po śmierci ..., Nieruchomość na podstawie dziedziczenia ustawowego nabyli ustawowi spadkobiercy: syn ..., Sprzedająca 1 i Sprzedająca 2 (córki spadkodawcy) oraz żona - ..., co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego dla Miasta ..., Wydziału I Cywilnego z dnia 4 października 1983 r. (sygn. akt ...).

9. Sprzedająca 1 i Sprzedająca 2 własność całej Nieruchomości wspólnie nabyły na skutek umowy działu spadku i zniesienia współwłasności z dnia 23 maja 2014 r. (rep. ...). W myśl jej postanowień, spadkobiercy po zmarłym ... dokonali podziału spadku w ten sposób, że Sprzedająca 1 oraz Sprzedająca 2 otrzymały Nieruchomość na własność w następujących udziałach: 2000/8997 części stanowi własność Sprzedającej 1, natomiast 6997/8997 części nieruchomości stanowi udział Sprzedającej 2.

10. Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla obszaru, w którym Nieruchomość jest położona, podstawowym przeznaczeniem tego terenu jest lokalizacja zróżnicowanych form budownictwa mieszkaniowego, zarówno wielorodzinnego jak i jednorodzinnego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego „...” został przyjęty uchwałą Rady Miasta ... nr ... z dnia 16 grudnia 2004 r., zmienionego uchwałą nr ... z dnia 20 października 2016 r. (dalej: „MPZP”), zgodnie z którym Nieruchomość położona jest na obszarze oznaczonym w MPZP symbolem 3 MM - z przeznaczeniem podstawowym dla lokalizacji zróżnicowanych form budownictwa mieszkaniowego, z dopuszczeniem zarówno budownictwa wielo- jak i jednorodzinnego. Jako przeznaczenie uzupełniające uznaje się zabudowę usługową w formie obiektów wolnostojących jak i lokali wbudowanych, z zastrzeżeniem, że oddziaływanie na środowisko nie może wykroczyć poza granice obiektu lub lokalu usługowego. Ponadto, na terenie 3 MM dopuszcza się lokalizację podziemnych i nadziemnych urządzeń II linii metra, w szczególności czerpnio-wyrzutni, których budowa i utrzymanie stanowi inwestycję celu publicznego.

11. Żadna ze Sprzedających nie brała udziału w procesie uchwalania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nie miały one wpływu na decyzję Rady Miejskiej, nie wnosiły żadnych wniosków w tej sprawie.

12. Zgodnie informacją zamieszczoną w treści księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości o numerze ..., jej powierzchnia w całości stanowi grunty orne. Nie znajdują się na niej i nie będą znajdowały w momencie sprzedaży żadne budynki, budowle lub ich części. Nieruchomość nie jest uzbrojona, nie znajdują się na niej urządzenia lub sieci wodociągowe, kanalizacja sanitarna, urządzenie służące do przesyłu energetycznego.

13. Nieruchomość nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy, użyczenia, nie została udostępniona do korzystania osobom trzecim. Nie będzie także ich przedmiotem w momencie sprzedaży Nieruchomości.

14. Nieruchomość była używana w ten sposób, iż Sprzedające umożliwiły wykorzystywanie Nieruchomości swojemu bratu, który wykorzystywał ją do celów rolniczych. Sprzedające nie otrzymywały z tego tytułu żadnych korzyści, w tym wynagrodzenia od brata prowadzącego uprawy. Do 2014 roku na Nieruchomości sadzone były przez tego brata ziemniaki. Uzyskane płody rolne były zbywane na lokalnym rynku odbiorcom indywidualnym przez brata Sprzedających. Brat Sprzedających nie rozliczał się z zebranych plonów ze Sprzedającą 1 ani Sprzedającą 2. Od 2014 roku zapadła decyzja, iż w dalszych latach grunt orny nie będzie wykorzystywany w celach stricte rolniczych (tj. nie będzie oczekiwany żaden plon), ani też do prowadzenia na nim jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Dokonywano jedynie zabiegów agrotechnicznych związanych z utrzymaniem gruntu w dobrej kulturze rolnej. Zasiewane były poplony i przyorywane na okres zimowy. Czynności te nie generowały żadnych przychodów dla Sprzedających.

15. Współwłaścicielki Nieruchomości, ani żadne osoby działające w ich imieniu lub na ich rzecz, w żadnym okresie władania Nieruchomością, nie podejmowały kroków zmierzających do sprzedaży Nieruchomości. Nie miały miejsca z ich strony inicjatywy marketingowe, do publicznej wiadomości nie były przekazywane informacje o zamiarze zbycia Nieruchomości, w tym Sprzedające nie zamieszczały informacji o zamiarze sprzedaży w miejscach do tego przeznaczonych, tj. portalach internetowych, mediach tradycyjnych, tablicach ogłoszeń czy też w urzędzie gminy.

16. Sprzedające nie podejmowały żadnych kroków zmierzających do podwyższenia atrakcyjności Nieruchomości czy podniesienia jej wartości. Nie wykonywano również czynności mających na celu przygotowanie gruntu do przyszłej sprzedaży, tj. nie podjęto żadnych działań w celu uzyskania jakichkolwiek decyzji związanych z Nieruchomością, nie dokonywano uzbrojenia gruntu, wydzielenia dróg, itp. Nie zostały poczynione przez Sprzedające żadne nakłady mające na celu sprzedaż Nieruchomości.

17. Wnioskodawca w toku swoich działań mających na celu kolejne inwestycje deweloperskie, poszukując kolejnych terenów inwestycyjnych, zdobył wiedzę o istnieniu niezabudowanego gruntu - przedmiotowej Nieruchomości na którym możliwe powinno być wybudowanie budynków mieszkalnych.

18. Z inicjatywy Wnioskodawcy udało się nawiązać kontakt ze Sprzedającymi, Spółka poinformowała Sprzedające, iż jest zainteresowana nabyciem Nieruchomości. Strony podjęły negocjacje w tej sprawie, czego efektem było zawarcie w dniu 18 kwietnia 2019 r. przed notariuszem w ... ... przedwstępnych umów sprzedaży nieruchomości kolejno ze Sprzedającą 1 (akt notarialny rep. ...) oraz Sprzedającą 2 (akt notarialny rep. ...). Odpisy powyższych dokumentów stanowią załączniki do niniejszego wniosku.

19. Zgodnie z postanowieniami umów przedwstępnych zawartych ze Sprzedającymi, przed zawarciem umów przenoszących własność (sprzedaży), zostanie zbadany stan prawny Nieruchomości jak i okoliczności prawne i podatkowe samej transakcji. Dlatego też, we wskazanych powyżej umowach przedwstępnych, zarówno Sprzedająca 1 jak i Sprzedająca 2 udzieliły Wnioskodawcy pełnomocnictw - z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw - do każdego zgodnego z prawem działania w zakresie uzyskiwania informacji i dokumentów dotyczących Sprzedających jak i Nieruchomości.

20. W przedwstępnych umowach sprzedaży, Strony zawarły szereg okoliczności, których spełnienie warunkuje dokonanie nabycia Nieruchomości przez Spółkę. Wśród nich jest uzyskanie przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej potwierdzającej sposób opodatkowania VAT lub PCC odpowiednio, sprzedaży udziału przysługującego Sprzedającej 1 w prawie własności Nieruchomości na rzecz Spółki oraz sprzedaży udziału przysługującego Sprzedającej 2 w prawie własności Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy. Strony umów przedwstępnych postanowiły, iż w przypadku wydania przez organ interpretacji indywidualnej, z której będzie wynikać, że sprzedaż Nieruchomości jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług VAT, wskazana w umowie cena będzie ceną netto, to znaczy zostanie do niej doliczony ten podatek według stawki wskazanej w interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy dokonując sprzedaży posiadanego przez Sprzedającą 1 udziału w Nieruchomości wynoszącego 2000/8997, Sprzedająca 1 będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT? (dalej: „Pytanie 1”);
Czy w przypadku uznania przez Organ, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1 jest nieprawidłowe, tj. uznania, iż Sprzedająca 1 dokonując zbycia udziału w Nieruchomości w wysokości 2000/8997 części Nieruchomości będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT, to czy taka sprzedaż posiadanego udziału w Nieruchomości przez Sprzedającą 1 na rzecz Wnioskodawcy będzie opodatkowana stawką 23%? (dalej: „Pytanie 2”);
Czy w przypadku uznania przez Organ, że Sprzedająca 1, dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 2000/8997, będzie działała jednak jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT i taka sprzedaż posiadanego udziału w Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, Wnioskodawcy, jako nabywcy udziału w Nieruchomości wynoszącego 2000/8997, przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT w związku z takim nabyciem udziału w Nieruchomości? (dalej: „Pytanie 3”);
Czy dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 6997/8997 Sprzedająca 2 będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT? (dalej: „Pytanie 4”);
Czy w przypadku uznania przez Organ, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 4 jest nieprawidłowe, tj. w przypadku uznania, że Sprzedająca 2 dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 6997/8997 będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT, to czy taka sprzedaż posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 6997/8997 przez Sprzedającą 2 na rzecz Wnioskodawcy będzie opodatkowana stawką VAT 23%? (dalej: „Pytanie 5”);
Czy w przypadku uznania przez Organ, że Sprzedająca 2 dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 6997/8997 będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT i taka sprzedaż posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 6997/8997 będzie opodatkowana podatkiem VAT, Wnioskodawcy, jako nabywcy tego udziału w Nieruchomości przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT, naliczonego w związku z takim nabyciem udziału w Nieruchomości? (dalej: „Pytanie 6”).

Stanowisko Wnioskodawcy:

W zakresie Pytania 1:

Sprzedająca 1 dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 2000/8997 nie będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT.

W zakresie Pytania 2:

w przypadku uznania przez Organ, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1 jest nieprawidłowe, tj. uznania, że Sprzedająca dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 2000/8997 będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT, taka sprzedaż posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 2000/8997 przez Sprzedającą 1 na rzecz Wnioskodawcy będzie opodatkowana stawką VAT 23%.

W zakresie Pytania 3:

w przypadku uznania przez Organ, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1 jest nieprawidłowe oraz stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2 jest prawidłowe, tj. w przypadku uznania przez Organ, że Sprzedająca dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 2000/8997 będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT i taka sprzedaż posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 2000/8997 będzie opodatkowana podatkiem VAT, Wnioskodawcy, jako nabywcy tego udziału w Nieruchomości przysługiwać będzie prawo do rozliczenia (odliczenia) podatku VAT, naliczonego w związku z tym nabyciem.

W zakresie Pytania 4:

dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 6997/8997 Sprzedająca 2 nie będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT.

W zakresie Pytania 5:

w przypadku uznania przez Organ, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 4 jest nieprawidłowe, tj. w przypadku uznania, że Sprzedająca 2 dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 6997/8997 będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT, taka sprzedaż posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 6997/8997 przez Sprzedającą 2 na rzecz Wnioskodawcy będzie opodatkowana stawką VAT 23%.

W zakresie Pytania 6:

w przypadku uznania przez Organ, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 4 jest nieprawidłowe oraz stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 5 jest prawidłowe, tj. w przypadku uznania przez Organ, iż Sprzedająca 2 dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 6997/8997 będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT i taka sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, Wnioskodawcy, jako nabywcy tego udziału w Nieruchomości przysługiwać będzie prawo do rozliczenia (odliczenia) podatku VAT, naliczonego w związku z takim nabyciem.

Uzasadnienie

Pytanie 1:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Ponadto, wskazać należy, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2005 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 z dnia 2006.12.11), podatnikiem podatku od wartości dodanej jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Z powyższych regulacji wynika, iż dla stwierdzenia, czy dany podmiot jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT, kluczowe jest ustalenie, czy czynności przez niego dokonywane wchodzą w zakres opodatkowania tym podatkiem, a co za tym idzie, czy prowadzi działalność gospodarczą. Ustawa o VAT na potrzeby zawartych w niej regulacji zawiera własną definicję działalności gospodarczej, która przez swój uniwersalny charakter do zbioru podatników każe zaliczać wszystkie podmioty, które prowadzą działalność w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Należy mieć jednak na względzie, iż opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, co do których spełniony został przedmiotowy jak i podmiotowy zakres opodatkowania, a więc zaistniała czynność określona jako opodatkowana, a także czynność ta musi zostać dokonana przez podmiot posiadający cechy podatnika. Jak wynika jednak z orzecznictwa sądów administracyjnych, posiadanie statusu podatnika nie przesądza o powstaniu obowiązku podatkowego z tytułu danej czynności, gdy ta w swej istocie nie przejawia cech nakazujących jej opodatkowanie (nie są spełnione wszystkie warunki opodatkowania VAT tej czynności). Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 09 lutego 2010 r. (I SA/Po 1015/09) w uzasadnieniu wskazał, iż „Ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług”. Za działalność gospodarczą należy zatem uznać takie działania, które mają charakter zawodowy, wykonywane są w sposób profesjonalny. W sytuacji, gdy dana czynność ma charakter incydentalny, dokonywana jest jednorazowo i pozostaje poza sferą działalności gospodarczej, w zakresie tej czynności podmiot jej dokonujący nie może zostać uznany za podatnika. W ustawie o VAT, ustawodawca definiując pojęcie działalności gospodarczej posłużył się pojęciem „ciągłości” w klasyfikowaniu działań będących działalnością. Każe to rozumieć, iż jednorazowa czynność pozbawiona jest przymiotu ciągłości, a co za tym idzie, nie powinna być klasyfikowana do działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawcy, stwierdzenie, iż działania podmiotu polegające na jednorazowej sprzedaży Nieruchomości pozwolą na sklasyfikowane tej czynności jako działalności gospodarczej jest możliwe tylko, jeśli to działanie ma charakter zawodowy, spełnia cechy tej działalności wymienione. W stanie faktycznym, dotyczącym niniejszego wniosku, Sprzedająca 1 dokonuje sprzedaży towarów z majątku prywatnego, nabytego w drodze dziedziczenia, a nie w celu sprzedaży czy prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem posiadanego udziału w Nieruchomości. W takiej sytuacji, zgodnie z poglądem NSA wyrażonym w wyroku z dnia 29 października 2007 r. (I FPS 3/07), podmiot sprzedający nie jest podatnikiem podatku VAT w zakresie czynności sprzedaży nieruchomości, z uwagi między innymi na fakt, iż nie jest to działalność handlowa, usługowa, a dotyczy zarządu majątkiem prywatnym. Z kolei z uzasadnienia wyroku NSA z dnia 12 stycznia 2010 r. (I FSK1626/08) wynika, iż nie jest działalnością handlową (a więc i profesjonalną, zawodową) sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celach odsprzedaży. NSA stwierdził, iż fakt sprzedaży nieruchomości stanowiących majątek osobisty sprzedawcy, który nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawca nie może być uznany za podatnika w tym zakresie.

Wnioskodawca, po analizie przepisów ustawy o VAT, a także orzecznictwa sądowego stoi na stanowisku, iż w ramach uznania sprzedaży nieruchomości za działalność gospodarczą konieczne jest stwierdzenie, czy podmiot sprzedający w związku z powzięciem zamiaru sprzedaży nieruchomości podjął kroki tożsame z działaniami podejmowanymi przez podmioty w sposób ciągły i zorganizowany zajmujące się obrotem nieruchomościami. Podjęcie takich kroków bowiem pozwalałoby na uznanie go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, co w konsekwencji rodziłoby konieczność uznania go za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Mówiąc o zawodowej działalności związanej z obrotem nieruchomościami należy rozumieć działania podjęte w sposób zorganizowany, konsekwentnie zmierzające do wyznaczonego celu, a więc uzyskania korzyści z tytułu zbycia majątku przeznaczonego na prowadzenie działalności. W odniesieniu do nieruchomości należy przez to rozumieć przede wszystkim nabycie nieruchomości w celu jej dalszej odsprzedaży z zyskiem, a co za tym idzie działania powodujące zwiększenie atrakcyjności nieruchomości dla potencjalnego przyszłego nabywcy, przygotowanie go do przyszłego zbycia. Do takich czynności należy zaliczyć w szczególności uzyskiwanie odpowiednich decyzji w stosunku do gruntu, aktywny udział w kreowaniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, uzbrajanie gruntu, przeprowadzanie badań glebowych, wyznaczenie dróg wewnętrznych, uzyskiwanie decyzji odnośnie zabudowy terenu itp.

Istotną kwestią jest więc, czy sprzedawana nieruchomość należy do majątku prywatnego podmiotu sprzedającego, tj. nie jest przeznaczona ani wykorzystywana do ewentualnie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, czy też taka nieruchomość należy do majątku związanego z działalnością gospodarczą.

W zakresie aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu skutkującej zakwalifikowaniem sprzedaży do działalności gospodarczej wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 20 marca 2017 r., sygn. 1462-IPPP2.4512.75.2017.1.RR stwierdzając, iż „w przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym”.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 05 listopada 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.600.2018.1.TK, Organ stwierdził, iż „Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik”. W tej samej interpretacji Organ stwierdził ponadto, że „dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. (...) Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej”.

W interpretacji dnia 27 listopada 2017 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.416.2017.2.AP, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyjaśnił, iż aktywność sprzedawcy związana z ponoszeniem nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży zmierzająca do uatrakcyjnienia nieruchomości jest przesłanką do opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną podatkiem VAT. Organ stwierdził, iż „W celu sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca nie zamierza ponosić jakichkolwiek nakładów związanych z przygotowaniem jej do sprzedaży, takich jak podział, scalenie, ogrodzenie itp. Poza ogłoszeniem standardowym w prasie bądź w Internecie. W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia tejże nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów profesjonalnie zajmujących się tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności)”.

Wnioskodawca, jak i Sprzedające podzielają powołane powyżej poglądy sądów administracyjnych i organów podatkowych wskazujące, iż dysponowanie prywatnym majątkiem danej osoby, niewykorzystywanym ani nie przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej oraz nie zakupionych z zamiarem odsprzedaży, nie może podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

W omawianym stanie faktycznym okoliczności nabycia udziału w Nieruchomości przez Sprzedającą 1 w żadnym stopniu nie świadczą o zamiarze nabycia przedmiotowego gruntu w celu wykorzystania go do działalności gospodarczej (dalszej odsprzedaży). Sprzedająca 1 nie podjęła żadnych aktywnych działań, które mogłyby świadczyć o zamiarze wykorzystywania Nieruchomości dla celów, które zgodnie z ustawą o VAT, mogłyby zostać uznane za działalność gospodarczą. Sprzedająca 1 nie podjęła żadnej aktywności zmierzającej do zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości. Nie były dokonywane żadne nakłady w postaci uzbrojenia gruntu, wydzielenia dróg, ogrodzenia, nie zostały poczynione żadne inwestycje na założenie instalacji sanitarnych czy elektrycznych, ani inne podobne czynności.

Sposób wykonywania prawa własności przez Sprzedającą 1 świadczył o braku zamiaru wykorzystania Nieruchomości do celów zarobkowych. Oprócz wskazanych wyżej okoliczności mówiących o braku działań zmierzających do uatrakcyjnienia Nieruchomości, Sprzedająca 1 nie prowadziła także działań informacyjnych w celu sprzedaży. Nie były stosowane żadne formy reklamy mówiące o zamiarze sprzedaży. Sprzedająca 1 nie umieściła ogłoszeń zachęcających do nabycia nieruchomości w prasie, mediach, Internecie, ani nie umieściła tablicy informacyjnej z wiadomością o sprzedaży.

Udział w Nieruchomości posiadany przez Sprzedającą 1 nigdy nie był wykorzystywany przez nią do działalności, z tytułu której jest ona podatnikiem podatku VAT. W okresie po nabyciu przez Sprzedającą 1 udziału w Nieruchomości, była ona przejściowo wykorzystywana jako nieruchomość rolna przez brata Sprzedającej 1, który nie uiszczał z tego tytułu żadnego wynagrodzenia. Aktualnie nie są na niej prowadzone żadne uprawy, a jedynie czynności zapobiegające faktycznemu przekształceniu w nieużytek. Prace wykonywane na Nieruchomości nie mają charakteru zarobkowego. Sprzedająca 1 nie wykonuje zasiewów z oczekiwaniem późniejszego zbioru plonu, który można spieniężyć. Jedyne prowadzone na Nieruchomości zabiegi prowadzone są w celu utrzymania gruntu w dobrej kondycji agrarnej, tj. zasiewane i przyorywane są poplony.

Fakt, iż pomiędzy Wnioskodawcą, a Sprzedającą 1 doszło do zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości i ustanowienia na niej hipoteki wynika tylko i wyłącznie z inicjatywy Wnioskodawcy, gdyż jako podmiot prowadzący działalność deweloperską zainteresował się Nieruchomością jako interesującym z perspektywy U... S.A. gruntem. To z inicjatywy Spółki i na jej prośbę doszło do udzielenia Wnioskodawcy przez Sprzedającą 1 pełnomocnictwa między innymi do sporządzenia niniejszego wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. Sprzedająca 1 umocowała także Spółkę do podjęcia wszelkich czynności związanych z przeniesieniem własności gruntu, co wynika z dołączonego do niniejszego wniosku aktu notarialnego (rep. ...).

Mając na uwadze powyższe, należy z całą stanowczością stwierdzić, iż Sprzedająca 1 nie wykonała żadnych czynności, których dokonują profesjonalne podmioty zajmujące się obrotem nieruchomościami w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Fakt uzyskiwania przez Sprzedającą 1 dochodów z wynajmu innych nieruchomości pozostaje w tym przypadku bez znaczenia, albowiem jak zostało wskazane powyżej, zgodnie z przepisami ustawy o VAT oraz zgodnie z obowiązującą linią orzeczniczą organów podatkowych, fakt opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług może być stwierdzony jedynie wtedy, gdy dla tej konkretnej czynności podmiot działa Jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Konkludując rozważania odnośnie Pytania 1, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, iż Sprzedająca 1 dokonując zbycia na rzecz Spółki posiadanych przez siebie udziałów w Nieruchomości w wysokości 2000/8997 nie będzie występowała w roli podatnika podatku od towarów i usług. Przedmiotowy udział w Nieruchomości został bowiem nabyty przez Sprzedającą 1 w drodze dziedziczenia i działu spadku, nie jest i nigdy nie był wykorzystywany czy przeznaczony na wynajem lub dzierżawę. Nie stanowił nigdy środka trwałego Sprzedającej 1. Sprzedająca 1 nie nabyła go w celu późniejszej odsprzedaży ani nie podjęła żadnych czynności w kierunku sprzedaży, które mogłyby być charakterystyczne dla profesjonalnych sprzedających. Nie jest na Nieruchomości prowadzona aktualnie również działalność rolnicza, mająca na celu uzyskiwanie przychodów ze sprzedaży płodów rolnych.

Będący własnością Sprzedającej 1 udział w Nieruchomości stanowi ewidentnie jej majątek prywatny, a rozporządzenie nim (sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy) będzie stanowiło rozporządzenie tym majątkiem prywatnym i nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca posiada interes prawny w potwierdzeniu powyższego, gdyż w przypadku braku opodatkowania VAT przedmiotowej sprzedaży Nieruchomości Spółka będzie zobowiązana do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu nabycia i nie nabędzie prawa do odliczenia naliczonego VAT.

Pytanie 2:

W odpowiedzi na Pytanie 2 Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku uznania przez Organ, (przeciwnie do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1), tj. uznania, że Sprzedająca dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 2000/8997 będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT, taka sprzedaż posiadanego udziału w Nieruchomości przez Sprzedającą 1 na rzecz Wnioskodawcy będzie opodatkowana stawką VAT 23%.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei ustawowa definicja sprzedaży mieści się w art. 2 pkt 22, który stanowi, iż przez pojęcie sprzedaży rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, dostawą towarów, o której mowa w art. 5 ust. l ustawy o VAT jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Posiadany przez Sprzedającą 1 udział w Nieruchomości w wysokości 2000/8997 należy sklasyfikować jako samodzielny składnik majątku prywatnego Sprzedającej 1. Nie stanowi on przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (nie tworzy zespołu składników, ani nie jest składnikiem przeznaczonym do realizacji określonych zadań gospodarczych, a co za tym idzie nie jest przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej). W związku z tym, zbycie udziału w Nieruchomości w wysokości 2000/8997 przez Sprzedającą 1 na rzecz Spółki - jeśli zdaniem Organu będzie jednak podlegało opodatkowaniu VAT - będzie dostawą towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Ponadto, zgodnie z art. 146aa ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku o której mowa w art. 41 ust. 1 wynosi 23%.

W związku z faktem, iż jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, sprzedawana Nieruchomość objęta jest uchwalonym przez właściwą miejscowo radę gminy miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego „...” przyjętego uchwałą Rady Miasta .... Zgodnie z tym, jest to teren przeznaczony pod zabudowę, a co za tym idzie, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT jest to teren budowlany, ponieważ zgodnie z przywołanym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wykładnia tego przepisu nakazuje twierdzić, iż istnienie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego determinuje, czy dany grunt należy uznać za budowlany, a tym samym podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT, pomimo faktu, iż na Nieruchomości nie znajdują się budynki ani budowle. W związku z powyższym, zgodnie z ustawą o VAT, w sytuacji sprzedaży udziału w Nieruchomości w wysokości 2000/8997 przez Sprzedającą 1 na rzecz Spółki, przedmiotem sprzedaży będzie udział w prawie własności terenu budowlanego.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, jeżeli Organ uzna, iż Sprzedająca 1 zbywając na rzecz Spółki swój udział w Nieruchomości będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT, to ta sprzedaż będzie opodatkowana stawką 23% VAT.

Pytanie 3:

W zakresie Pytania 3, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku uznania przez Organ, iż Sprzedająca 1 dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości w wysokości 2000/8997 będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT i taka sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem VAT (stawką podstawową, 23%), Wnioskodawcy, jako Nabywcy udziału w Nieruchomości wynoszącego 2000/8997 przysługiwać będzie prawo do rozliczenia (odliczenia) podatku VAT, naliczonego w związku z nabyciem tego udziału w Nieruchomości.

Art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż podatnikowi podatku VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego.

W związku z faktem, iż przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność deweloperska i na nabytym od Sprzedającej 1 gruncie zamierza wznieść budynki mieszkalne, a w dalszym etapie sprzedawać bądź poszczególne budynki, ich części, bądź poszczególne lokale mieszkalne lub usługowe na rzecz podmiotów trzecich. W związku z tym, nabywany przez Spółkę udział w Nieruchomości będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę, będącego z tytułu prowadzonej działalności podatnikiem podatku VAT, do dokonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Z uwagi na powyższe, w sytuacji, jeżeli Organ stwierdzi, że Sprzedająca 1 będzie uznana za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości i jednocześnie w opinii Organu dostawa udziału w Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, a także - jednocześnie - w takim przypadku w dacie planowanej transakcji Sprzedająca 1 będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce, to zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, Sprzedająca 1 będzie obowiązana do wystawienia faktury (faktur w przypadku otrzymania części należności w formie przedpłat/zaliczek) dokumentującej (dokumentujących) dostawę towarów (w tym przypadku sprzedaż udziału w Nieruchomości).

W takim wypadku, z wyżej wymienionych faktur wystawionych przez Sprzedającą 1 i otrzymanych przez Wnioskodawcę z tytułu nabycia udziału w Nieruchomości (towaru) będzie wynikała kwota podatku VAT naliczonego jako suma kwot podatku wynikająca z faktur, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę działalność prowadzoną przez Nabywcę, kwota podatku naliczonego będzie podlegała odliczeniu, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Także jeśli ze względu na uwarunkowania biznesowe (np. oczekiwania banku zapewniającego finansowanie projektu deweloperskiego), Wnioskodawca dokona późniejszego zbycia Nieruchomości na rzecz zależnej spółki celowej, która będzie dalej inwestorem projektu deweloperskiego, Spółka zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego na etapie zakupu udziału we własności Nieruchomości od Sprzedającej 1. Ta możliwa sprzedaż Nieruchomości - jako przeznaczonej pod zabudowę - przez Wnioskodawcę na rzecz spółki celowej będzie bowiem podlegała opodatkowaniu VAT.

W oparciu o powyższe, Wnioskodawca uważa, iż w sytuacji, gdy Organ uzna stanowisko Wnioskodawcy dotyczące Pytania 1 za nieprawidłowe oraz stanowisko Wnioskodawcy dotyczące Pytania 2 za prawidłowe, to Wnioskodawcy, jako nabywcy udziału w Nieruchomości wynoszącego 2000/8997, przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z takim nabyciem udziału w Nieruchomości wynoszącego 2000/8997 i wykazanego na fakturze (fakturach) wystawianych przez Sprzedającą 1.

Pytanie 4:

W odniesieniu do Pytania 4 Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 6997/8997 Sprzedająca 2 nie będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Ponadto, wskazać należy, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 z dnia 2006.12.11), podatnikiem podatku od wartości dodanej jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Z powyższych regulacji wynika, iż dla stwierdzenia, czy dany podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT w odniesieniu do danej czynności kluczowe jest ustalenie, czy ta czynność jest przez niego wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawa o VAT zawiera własną definicję działalności gospodarczej na potrzeby podatku od towarów i usług. Nakazuje ona do podatników zaliczać wszystkie podmioty, które prowadzą działalność w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Należy mieć jednak na względzie, iż opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, co do których spełniony został przedmiotowy jak i podmiotowy zakres opodatkowania, a więc zaistniała czynność musi być przedmiotem opodatkowania VAT, a także czynność ta musi zostać dokonana przez podmiot działający w charakterze podatnika i w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Za działalność gospodarczą należy uznać takie działania, które mają charakter zawodowy, wykonywane są w sposób profesjonalny.

W ocenie Wnioskodawcy, stwierdzenie, iż działanie podmiotu polegające na jednorazowej sprzedaży posiadanego udziału w nieruchomości nie będzie miało cechy działalności gospodarczej, profesjonalnej. Sprzedająca 2 nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej. W przypadku zdarzenia przyszłego, którego dotyczący niniejszy wniosek, Sprzedająca 2 dokonać ma sprzedaży udziału w nieruchomości (towaru) z majątku prywatnego, nienabytego w celu dalszej odsprzedaży, tylko w drodze dziedziczenia, nie wykorzystywanego w działalności gospodarczej i nie będącego środkiem trwałym.

W takiej sytuacji, zgodnie z poglądem NSA wyrażonym w wyroku z dnia 29 października 2007 r. (I FPS 3/07), podmiot sprzedający nie jest podatnikiem podatku VAT w zakresie czynności sprzedaży nieruchomości, z uwagi między innymi na fakt, iż nie jest to działalność handlowa czy usługowa, a dotyczy zarządu majątkiem prywatnym. Z kolei z uzasadnienia wyroku NSA z dnia 12 stycznia 2010 r. (I FSK 1626/08) wynika, iż nie jest działalnością handlową (a więc i profesjonalną, zawodową) sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celach odsprzedaży. NSA stwierdził w nim, że w przypadku sprzedaży nieruchomości stanowiących majątek osobisty sprzedawcy, który nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawca nie może być uznany za podatnika VAT w tym zakresie.

W ocenie Wnioskodawcy z przepisów ustawy o VAT, a także orzecznictwa sądów administracyjnych w przedmiotowej materii wynika, iż dla uznania sprzedaży nieruchomości za dokonywaną w ramach działalności gospodarczej konieczne jest stwierdzenie, czy podmiot sprzedający w związku z powzięciem zamiaru sprzedaży nieruchomości, podjął kroki tożsame z działaniami podejmowanymi przez podmioty zajmujące się obrotem nieruchomościami w sposób ciągły i zorganizowany, ponieważ podjęcie takich kroków pozwalałoby na uznanie go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji rodziłoby konieczność uznania go za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości.

Mówiąc o zawodowej (profesjonalnej) działalności związanej z obrotem nieruchomościami należy rozumieć działania podjęte w sposób zorganizowany, konsekwentnie zmierzające do wyznaczonego celu, a więc uzyskania korzyści z tytułu zbycia majątku przeznaczonego na prowadzenie działalności. W odniesieniu do nieruchomości należy przez to rozumieć przede wszystkim nabycie nieruchomości w celu jej dalszej odsprzedaży z zyskiem, a co za tym idzie działania powodujące zwiększenie atrakcyjności nieruchomości dla potencjalnego przyszłego nabywcy, przygotowanie go do przyszłego zbycia. Do takich czynności należy zaliczyć w szczególności uzyskiwanie odpowiednich decyzji w stosunku do gruntu, aktywny udział w kreowaniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, uzbrajanie gruntu, przeprowadzanie badań glebowych, wyznaczenie dróg wewnętrznych, uzyskiwanie decyzji odnośnie zabudowy terenu itp.

O aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, skutkującej zakwalifikowaniem sprzedaży do działalności gospodarczej wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 20 marca 2017 r., sygn. 1462-IPPP2.4512.75.2017.1.RR stwierdzając, iż „w przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym”.

W interpretacji z dnia 5 listopada 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.600.2018.1.TK, Organ stwierdził, iż „Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik”. W tej samej interpretacji Organ stwierdził też, że „dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. (...) Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej”.

W interpretacji dnia 27 listopada 2017 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.416.2017.2.AP, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał też, iż aktywność sprzedawcy związana z ponoszeniem nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży, zmierzająca do uatrakcyjnienia nieruchomości jest przesłanką do opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną podatkiem VAT. Organ stwierdził, iż „W celu sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca nie zamierza ponosić jakichkolwiek nakładów związanych z przygotowaniem jej do sprzedaży, takich jak podział, scalenie, ogrodzenie itp. Poza ogłoszeniem standardowym w prasie bądź w Internecie. W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia tejże nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów profesjonalnie zajmujących się tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności)”.

W omawianym zdarzeniu przyszłym okoliczności nabycia udziału w Nieruchomości przez Sprzedającą 2 w żadnym stopniu nie będą świadczyły o zamiarze nabycia przedmiotowego gruntu w celu jego dalszej odsprzedaży. Sprzedająca 2 nie podjęła i nie podejmie żadnych aktywnych działań, które mogłyby świadczyć o zamiarze wykorzystywania Nieruchomości dla celów, które zgodnie z ustawą o VAT mogłyby zostać uznane za działalność gospodarczą. Sprzedająca 2 nie podejmuje żadnej aktywności zmierzającej do zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości. Nie były i nie będą przez nią dokonywane żadne nakłady w postaci uzbrojenia gruntu, wydzielenia dróg, ogrodzenia, nie zostaną poczynione żadne inwestycje na założenie instalacji sanitarnych czy elektrycznych, itd.

Sposób wykonywania prawa własności przez Sprzedającą 2 świadczy o braku zamiaru wykorzystania Nieruchomości do celów zarobkowych. Oprócz wskazanych wyżej okoliczności mówiących o braku działań zmierzających do uatrakcyjnienia Nieruchomości, Sprzedająca 2 nie prowadziła także działań informacyjnych w celu sprzedaży. Nie były stosowane żadne formy reklamy mówiące o zamiarze sprzedaży, Sprzedająca 2 nie umieściła ogłoszeń zachęcających do nabycia Nieruchomości w prasie, mediach, Internecie, ani nie umieściła tablicy informacyjnej z wiadomością o sprzedaży. Nie wykorzystywała również przedmiotowej Nieruchomości w żadnej działalności gospodarczej, nie stanowiła ona środka trwałego.

Fakt, iż pomiędzy Wnioskodawcą, a Sprzedającą 2 doszło do zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży Nieruchomości i ustanowienia na niej hipoteki wynika tylko i wyłącznie z inicjatywy Wnioskodawcy, gdyż jako podmiot prowadzący działalność deweloperską zainteresował się Nieruchomością jako interesującym z perspektywy U... S.A. gruntem. To z inicjatywy Spółki i na jej prośbę doszło do udzielenia Wnioskodawcy przez Sprzedającą 2 pełnomocnictwa między innymi do sporządzenia niniejszego wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. Sprzedająca 2 umocowała także Spółkę do podjęcia wszelkich czynności związanych z przeniesieniem własności gruntu, co wynika z dołączonego do niniejszego wniosku aktu notarialnego (rep. ...).

Mając na uwadze powyższe, należy z całą stanowczością stwierdzić, iż Sprzedająca 2 nie wykonała żadnych czynności, których dokonują profesjonalne podmioty zajmujące się obrotem nieruchomościami w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, iż w opisywanej transakcji zbycia posiadanych przez Sprzedającą 2 udziałów w Nieruchomości wynoszących 6997/8997, nie ma podstaw faktycznych i prawnych by uznać, iż Sprzedająca 2 występować będzie w roli podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT, z uwagi na okoliczności, które bezsprzecznie wskazują, iż Sprzedająca 2 zbywać będzie mienie należące do majątku prywatnego, a ponadto Sprzedającej 2 nie można przypisać cech adekwatnych dla podmiotu profesjonalnie zajmującego się obrotem nieruchomościami.

Podsumowując rozważania dotyczące Pytania 4, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż Sprzedająca 2 dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości w wysokości 6997/8997 nie będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT. Przedmiotowy udział w Nieruchomości został bowiem nabyty przez Sprzedającą 2 w drodze dziedziczenia i działu spadku. Nie jest i nigdy nie był wykorzystywany czy przeznaczony na wynajem lub dzierżawę. Nie stanowił też nigdy środka trwałego Sprzedającej 2. Sprzedająca 2 nie nabyła go w celu późniejszej odsprzedaży, ani nie podjęła żadnych czynności w kierunku uatrakcyjnienia sprzedaży czy działań reklamujących możliwość zakupu, które mogłyby być charakterystyczne dla profesjonalnych sprzedających. Nie jest na Nieruchomości prowadzona aktualnie również działalność rolnicza, mająca na celu uzyskiwanie przychodów ze sprzedaży płodów rolnych.

Będący własnością Sprzedającej 2 udział w Nieruchomości stanowi ewidentnie jej majątek prywatny, a rozporządzenie nim (sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy) będzie stanowiło rozporządzenie tym majątkiem prywatnym i nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Pytania 5:

W odpowiedzi na Pytanie 5, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku, gdy Organ uzna, iż stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 4 jest nieprawidłowe, tj. w przypadku uznania, że Sprzedająca 2 dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 6997/8997 będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT, taka sprzedaż udziału w Nieruchomości przez Sprzedającą 2 na rzecz Wnioskodawcy będzie opodatkowana stawką VAT 23%.

Posiadany przez Sprzedającą 2 udział we własności Nieruchomości należy sklasyfikować jako składnik majątku prywatnego Sprzedającej 2. Nie stanowi on przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Nie tworzy zespołu składników, ani nie jest składnikiem przeznaczonym do realizacji określonych zadań gospodarczych, a co za tym idzie nie jest przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym, jeśli w przedmiotowej transakcji Sprzedająca 2 będzie jednak uznana przez Organ za działającą w charakterze podatnika VAT. zbycie posiadanego udziału w Nieruchomości przez Sprzedającą 2 na rzecz Spółki będzie wypełniało przesłanki zawarte w treści art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT. Sprzedaż ta będzie w takiej sytuacji dostawą towarów zgodnie z ustawą o VAT.

W związku z faktem, iż jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, sprzedawana Nieruchomość objęta jest uchwalonym przez właściwą miejscowo radę gminy miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego „...” przyjętego uchwałą Rady Miasta Stołecznego Warszawy. Zgodnie z tym planem, jest to teren przeznaczony pod zabudowę, a co za tym idzie, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT jest to teren budowlany (zgodnie z przywołanym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego). Wykładnia tego przepisu nakazuje twierdzić, iż istnienie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub uzyskanie warunków zabudowy determinuje, czy dany grunt należy uznać za budowlany, a tym samym podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT, pomimo faktu, iż na Nieruchomości nie znajdują się budynki ani budowle. W związku z powyższym, zgodnie z ustawą o VAT, w sytuacji sprzedaży udziału w Nieruchomości w wysokości 6997/8997 przez Sprzedającą 2 na rzecz Spółki, przedmiotem sprzedaży będzie udział w prawie własności terenu budowlanego.

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy, jeżeli Organ uzna, iż Sprzedająca 2 zbywając na rzecz Spółki swój udział w Nieruchomości w wysokości 6997/8997 będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT, to ta sprzedaż będzie opodatkowana stawką 23% VAT.

Pytanie 6:

W zakresie Pytania 6 Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku uznania przez Organ, że Sprzedająca 2 dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT i taka sprzedaż udziału we własności Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, Wnioskodawcy, jako nabywcy udziału w Nieruchomości wynoszącego 6997/8997 przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT, naliczonego w związku z takim nabyciem udziału w Nieruchomości.

W związku z faktem, iż przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność deweloperska i na nabytym od Sprzedającej 2 gruncie mają być wzniesione budynki mieszkalne, a w dalszym etapie sprzedawane bądź poszczególne budynki, ich części, bądź poszczególne lokale mieszkalne lub usługowe na rzecz podmiotów trzecich. W związku z tym, nabyty w przyszłości przez Spółkę udział w Nieruchomości będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę, będącego z tytułu prowadzonej działalności podatnikiem podatku VAT, do dokonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W sytuacji, gdy Organ uzna stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 4 za nieprawidłowe, tzn. uzna, iż Sprzedająca 2 będzie uznana za podatnika podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT z tytułu sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości, a także gdy Organ uzna, iż dostawa udziału w Nieruchomości przez Sprzedającą 2 będzie opodatkowana podatkiem VAT, to w związku z art. 106b ust. 1 pkt 1, Sprzedająca 2 będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentującej dostawę towaru (sprzedaż udziałów w Nieruchomości).

W oparciu o art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W takim wypadku, z wyżej wymienionych faktur otrzymanych potencjalnie przez Wnioskodawcę z tytułu nabycia udziału w Nieruchomości (towaru) będzie wynikała kwota podatku VAT naliczonego jako suma kwot podatku wynikająca z faktur, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT. Biorąc pod uwagę działalność prowadzoną przez Nabywcę, kwota podatku naliczonego będzie podlegała odliczeniu, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Również w sytuacji, kiedy ze względu na uwarunkowania biznesowe (np. oczekiwania banku zapewniającego finansowanie projektu deweloperskiego), Wnioskodawca dokona późniejszego zbycia Nieruchomości na rzecz zależnej spółki celowej, która będzie dalej inwestorem projektu deweloperskiego, Spółka zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego na etapie zakupu udziału we własności Nieruchomości od Sprzedającej 2. Ta możliwa sprzedaż Nieruchomości - jako przeznaczonej pod zabudowę - przez Wnioskodawcę na rzecz spółki celowej będzie bowiem podlegała opodatkowaniu VAT.

W oparciu o powyższe, Wnioskodawca uważa, iż w sytuacji, gdy Organ uzna stanowisko Wnioskodawcy dotyczące Pytania 4 za nieprawidłowe oraz stanowisko Wnioskodawcy dotyczące Pytania 5 za prawidłowe, to Wnioskodawcy, jako nabywcy udziału w Nieruchomości wynoszącego 6997/8997 przysługiwać będzie prawo do rozliczenia (odliczenia) podatku VAT, naliczonego w związku z takim nabyciem udziału w Nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. Teren budowlany to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów, budynków i budowli) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą zbycie majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W przedmiocie statusu – na płaszczyźnie podatku VAT – podmiotu dokonującego sprzedaży nieruchomości wypowiedział się również NSA w uchwale siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07) wskazujące na kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarcza, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Zdaniem NSA ,,(…) przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako osoba wykonująca wolny zawód”. Zatem w opinii NSA ,,ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesadzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-l81/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak np.: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Podkreślić zatem należy, że w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu obrotu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, wydzielenie dróg wewnętrznych, wystąpienie do właściwego organu o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i uzyskanie takiej decyzji przed sprzedażą, wykonywanie czynności zmierzających do podniesienia wartości nieruchomości, np. uzbrojenie terenu, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną). Zwrócić przy tym należy uwagę, że fakt wystąpienia pojedynczych z ww. działań nie decyduje o uznaniu, że sprzedaż działek można uznać za działalność gospodarczą, profesjonalną. O działalności takiej można mówić jedynie wówczas, gdy ciąg działań podejmowanych przez sprzedawcę wskazuje na aktywność charakterystyczną dla obrotu nieruchomościami.

W konsekwencji dla rozstrzygnięcia, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach swojej działalności realizuje projekty deweloperskie, a także przygotowuje tereny pod budowę, realizuje projekty związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Ponadto zajmuje się kupnem i sprzedażą nieruchomości na własny rachunek oraz zarządzaniem nieruchomościami własnymi.

W ramach wykonywania statutowej działalności gospodarczej, w celu rozpoczęcia realizacji kolejnego projektu deweloperskiego, Wnioskodawca zamierza nabyć od A... (dalej: „Sprzedająca 1”) oraz J... (dalej: „Sprzedająca 2”) nieruchomość gruntową położoną w Warszawie, dzielnicy Bemowo, województwie mazowieckim, stanowiącej niezabudowaną działkę nr 5/1 o obszarze 0,8997 ha, i obrębu ewidencyjnego nr 6-13-15, zakwalifikowaną w ewidencji gruntów jako grunty orne (dalej: „Nieruchomość”). Sprzedająca 1 oraz Sprzedająca 2 są współwłaścicielkami wyżej wymienionej nieruchomości w następujących udziałach: do Sprzedającej 1 należy 2000/8997 części Nieruchomości, natomiast do Sprzedającej 2 należy 6997/8997 części Nieruchomości. Sprzedająca 1 i Sprzedająca 2 łącznie dalej nazywane są również „Sprzedającymi”.

Sprzedająca 1 posiada status czynnego podatnika VAT. Zakres czynności będących przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT obejmuje wynajem nieruchomości.

Sprzedająca 2 nie posiada (i nie posiadała) statusu czynnego lub zwolnionego podatnika podatku VAT (nie była zarejestrowana jako podatnik czynny ani zwolniony). Nie prowadzi (ani nie prowadziła) działalności gospodarczej, w szczególności dotyczącej obrotu nieruchomościami.

Nieruchomość nie stanowiła środka trwałego i nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych ani przez Sprzedającą 1, ani przez Sprzedającą 2.

Sprzedająca 1 i Sprzedająca 2 własność całej Nieruchomości wspólnie nabyły na skutek umowy działu spadku i zniesienia współwłasności z dnia 23 maja 2014 r. (rep. ...). W myśl jej postanowień, spadkobiercy po zmarłym ... dokonali podziału spadku w ten sposób, że Sprzedająca 1 oraz Sprzedająca 2 otrzymały Nieruchomość na własność w następujących udziałach: 2000/8997 części stanowi własność Sprzedającej 1, natomiast 6997/8997 części nieruchomości stanowi udział Sprzedającej 2.

Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla obszaru, w którym Nieruchomość jest położona, podstawowym przeznaczeniem tego terenu jest lokalizacja zróżnicowanych form budownictwa mieszkaniowego, zarówno wielorodzinnego jak i jednorodzinnego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego „...” został przyjęty uchwałą Rady Miasta ... nr ... z dnia 16 grudnia 2004 r., zmienionego uchwałą nr ... z dnia 20 października 2016 r. (dalej: „MPZP”), zgodnie z którym Nieruchomość położona jest na obszarze oznaczonym w MPZP symbolem 3 MM - z przeznaczeniem podstawowym dla lokalizacji zróżnicowanych form budownictwa mieszkaniowego, z dopuszczeniem zarówno budownictwa wielo- jak i jednorodzinnego. Jako przeznaczenie uzupełniające uznaje się zabudowę usługową w formie obiektów wolnostojących jak i lokali wbudowanych, z zastrzeżeniem, że oddziaływanie na środowisko nie może wykroczyć poza granice obiektu lub lokalu usługowego. Ponadto, na terenie 3 MM dopuszcza się lokalizację podziemnych i nadziemnych urządzeń II linii metra, w szczególności czerpnio-wyrzutni, których budowa i utrzymanie stanowi inwestycję celu publicznego.

Żadna ze Sprzedających nie brała udziału w procesie uchwalania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nie miały one wpływu na decyzję Rady Miejskiej, nie wnosiły żadnych wniosków w tej sprawie.

Nieruchomość nie była przedmiotem umów najmu, dzierżawy, użyczenia, nie została udostępniona do korzystania osobom trzecim. Nie będzie także ich przedmiotem w momencie sprzedaży Nieruchomości.

Nieruchomość była używana w ten sposób, iż Sprzedające umożliwiły wykorzystywanie Nieruchomości swojemu bratu, który wykorzystywał ją do celów rolniczych. Sprzedające nie otrzymywały z tego tytułu żadnych korzyści, w tym wynagrodzenia od brata prowadzącego uprawy. Do 2014 roku na Nieruchomości sadzone były przez tego brata ziemniaki. Uzyskane płody rolne były zbywane na lokalnym rynku odbiorcom indywidualnym przez brata Sprzedających. Brat Sprzedających nie rozliczał się z zebranych plonów ze Sprzedającą 1 ani Sprzedającą 2. Od 2014 roku zapadła decyzja, iż w dalszych latach grunt orny nie będzie wykorzystywany w celach stricte rolniczych (tj. nie będzie oczekiwany żaden plon), ani też do prowadzenia na nim jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Dokonywano jedynie zabiegów agrotechnicznych związanych z utrzymaniem gruntu w dobrej kulturze rolnej. Zasiewane były poplony i przyorywane na okres zimowy. Czynności te nie generowały żadnych przychodów dla Sprzedających.

Współwłaścicielki Nieruchomości, ani żadne osoby działające w ich imieniu lub na ich rzecz, w żadnym okresie władania Nieruchomością, nie podejmowały kroków zmierzających do sprzedaży Nieruchomości. Nie miały miejsca z ich strony inicjatywy marketingowe, do publicznej wiadomości nie były przekazywane informacje o zamiarze zbycia Nieruchomości, w tym Sprzedające nie zamieszczały informacji o zamiarze sprzedaży w miejscach do tego przeznaczonych, tj. portalach internetowych, mediach tradycyjnych, tablicach ogłoszeń czy też w urzędzie gminy.

Sprzedające nie podejmowały żadnych kroków zmierzających do podwyższenia atrakcyjności Nieruchomości czy podniesienia jej wartości. Nie wykonywano również czynności mających na celu przygotowanie gruntu do przyszłej sprzedaży, tj. nie podjęto żadnych działań w celu uzyskania jakichkolwiek decyzji związanych z Nieruchomością, nie dokonywano uzbrojenia gruntu, wydzielenia dróg, itp. Nie zostały poczynione przez Sprzedające żadne nakłady mające na celu sprzedaż Nieruchomości.

Wnioskodawca w toku swoich działań mających na celu kolejne inwestycje deweloperskie, poszukując kolejnych terenów inwestycyjnych, zdobył wiedzę o istnieniu niezabudowanego gruntu - przedmiotowej Nieruchomości na którym możliwe powinno być wybudowanie budynków mieszkalnych.

Z inicjatywy Wnioskodawcy udało się nawiązać kontakt ze Sprzedającymi, Spółka poinformowała Sprzedające, iż jest zainteresowana nabyciem Nieruchomości. Strony podjęły negocjacje w tej sprawie, czego efektem było zawarcie w dniu 18 kwietnia 2019 r. przed notariuszem w ... ... przedwstępnych umów sprzedaży nieruchomości kolejno ze Sprzedającą 1 (akt notarialny rep. ...) oraz Sprzedającą 2 (akt notarialny rep. ...). Odpisy powyższych dokumentów stanowią załączniki do niniejszego wniosku.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa oraz wyroku TSUE prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że sprzedaż przez Sprzedającą 1 i Sprzedającą 2 ww. gruntu należy uznać za działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, która podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika ze zdarzenia przyszłego przedstawionego w złożonym wniosku, Sprzedające grunt otrzymały na skutek umowy działu spadku i zniesienia współwłasności. Sprzedająca 1 pomimo posiadania statusu czynnego podatnika VAT i prowadzenia działalności wynajmu nieruchomości, sprzedawanej nieruchomości nigdy nie wykorzystywała do celów prowadzenia tejże działalności. Sprzedająca 2 nie posiada (i nie posiadała) statusu czynnego lub zwolnionego podatnika podatku VAT (nie była zarejestrowana jako podatnik czynny ani zwolniony). Nie prowadzi (ani nie prowadziła) działalności gospodarczej, w szczególności dotyczącej obrotu nieruchomościami. Nieruchomość nie stanowiła środka trwałego i nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych ani przez Sprzedającą 1, ani przez Sprzedającą 2. Nieruchomość była używana w ten sposób, iż Sprzedające umożliwiły wykorzystywanie Nieruchomości swojemu bratu, który wykorzystywał ją do celów rolniczych. Sprzedające nie otrzymywały z tego tytułu żadnych korzyści, w tym wynagrodzenia od brata prowadzącego uprawy. Od 2014 roku grunt orny nie był wykorzystywany w celach stricte rolniczych (tj. nie będzie oczekiwany żaden plon), ani też do prowadzenia na nim jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Dokonywano jedynie zabiegów agrotechnicznych związanych z utrzymaniem gruntu w dobrej kulturze rolnej. Zasiewane były poplony i przyorywane na okres zimowy. Czynności te nie generowały żadnych przychodów dla Sprzedających.

W związku z nieodpłatnym użyczeniem przez Sprzedające powyższej nieruchomości należy wskazać na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81 Staatssecretaris van Financiën v. Hong-Kong Trade Development Council, w którym wskazano, że podmiot prowadzący stale i wyłącznie działalność nieodpłatną nie może być uznany za podatnika.

Znaczenie dla sprawy ma całokształt działań jakie Sprzedające podejmowały w odniesieniu do nieruchomości przez cały okres jej posiadania. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika taka aktywność Sprzedającej 1 i Sprzedającej 2, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sprzedające nie podjęły ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Jak wskazano we wniosku, nieruchomość, jaka jest przeznaczona do sprzedaży została nabyta w drodze dziedziczenia. Nieruchomość nigdy nie weszły w skład prowadzonego przedsiębiorstwa Sprzedającej 1. Grunt nie był udostępniany odpłatnie osobom trzecim. Sprzedające nie prowadziły żadnych działań marketingowych ani innych pozwalających na podniesienie atrakcyjności nieruchomości oraz jej sprzedaż.

Zatem z opisanego we wniosku zespołu podjętych przez Sprzedającą 1 i Sprzedającą 2 czynności nie wynika, że planowana dostawa nieruchomości będzie miała miejsce w warunkach wskazujących na charakter handlowy.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy, planowane zbycie nieruchomości nie będzie stanowiło działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Sprzedających w przedmiocie zbycia ww. nieruchomości gruntowej, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży opisanych we wniosku działek gruntu Sprzedające wystąpią w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie planowane dostawy działek gruntu będą czynnościami związanymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W związku z tym, Sprzedające będą korzystać z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania. Skutkiem powyższego planowana sprzedaż nieruchomości gruntowej będącej przedmiotem niniejszego wniosku, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, Sprzedająca 1 dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 2000/8997 nie będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT, jak również dokonując sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości wynoszącego 6997/8997 Sprzedająca 2 nie będzie działała jako podatnik podatku VAT w rozumieniu ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym, zakresie (pytania nr 1 i 4) należało uznać za prawidłowe.

Z uwagi na uznanie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionych pytań nr 1 i 4 za prawidłowe, Organ odstąpił od udzielenia odpowiedzi na zadane we wniosku pytania nr 2 i 3 oraz 5 i 6, gdyż Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi wyłącznie w przypadku uznania przez Organ, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1 i Pytania 4 jest nieprawidłowe, tj. uznania, iż Sprzedająca 1 i Sprzedająca 2 dokonując zbycia nieruchomości będą działały jako podatnicy podatku VAT.

Ponadto należy wskazać, że analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem tut. Organ nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę do wniosku, a niniejszą interpretację wydano jedynie na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.

Końcowo należy wskazać, że zgodnie z art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku. Jak stanowi art. 14f § 2 Ordynacji podatkowa w przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Ponadto na mocy art. 14r § 1 Ordynacji podatkowej z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej może wystąpić dwóch lub więcej zainteresowanych uczestniczących w tym samym zaistniałym stanie faktycznym albo mających uczestniczyć w tym samym zdarzeniu przyszłym (wniosek wspólny). Jak stanowi art. 14r § 4 ustawy Ordynacja podatkowa opłata za wniosek wspólny jest ustalana jako iloczyn kwoty określonej zgodnie z art. 14f i liczby zainteresowanych wskazanych we wniosku.

W kontekście podatku od towarów i usług niniejszy wniosek wspólny dotyczy 6 zdarzeń przyszłych. Wnioskodawca w dniu 16 maja 2019 r. tytułem opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej na wniosek wspólny U... Spółki Akcyjnej, A... i J... dokonał wpłaty 960 zł. W związku tym, kwota 240 zł jest wpłatą wyższą od należnej. Zatem stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi według dyspozycji Wnioskodawcy na wskazany we wniosku rachunek.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin