Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB3/4510-1-288/16-3/KS
z 17 sierpnia 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej – przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2016 r. (data wpływu 20 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca powinien ustalić wartość początkową ŚT i WNiP w rozumieniu i na potrzeby stosowania art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w wysokości wartości początkowej określonej w Umowie, równej sumie ustalonych w Umowie kapitałowych części opłat oraz ewentualnej opłaty końcowej (za wykup przedmiotu leasingu), pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług (pytanie nr 1) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem w dniu 27 czerwca 2016 r. – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

• Wnioskodawca powinien ustalić wartość początkową ŚT i WNiP w rozumieniu i na potrzeby stosowania art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w wysokości wartości początkowej określonej w Umowie, równej sumie ustalonych w Umowie kapitałowych części opłat oraz ewentualnej opłaty końcowej (za wykup przedmiotu leasingu), pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług (pytanie nr 1);
• wartość początkowa ŚT/WNiP ustalona w wysokości wartości początkowej określonej w Umowie, równej sumie ustalonych w Umowie kapitałowych części opłat oraz ewentualnej opłaty końcowej (za wykup przedmiotu leasingu), pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług będzie podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez Wnioskodawcę (pytanie nr 2);
• odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej ŚT/WNiP w trakcie obowiązywania Umowy oraz część odsetkowa opłat z tytułu korzystania z ŚT/WNiP uiszczanych w trakcie obowiązywania Umowy będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy (pytanie nr 3).
  
  

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej także: Spółka) jest spółką podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca w przyszłości zawrze z inną spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Finansujący) umowę leasingu (dalej: Umowa). Na podstawie Umowy Finansujący odda Spółce do odpłatnego korzystania posiadane środki trwałe (dalej: ŚT) lub wartości niematerialne i prawne (WNiP). Umowa zostanie zawarta na czas określony. Planowany okres trwania Umowy to minimum 5 lat.

Zgodnie z Umową odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od wartości początkowej ŚT/WNiP będzie dokonywać Wnioskodawca. W związku z zawarciem Umowy Finansujący nie będzie dokonywał od ŚT/WNiP odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych.

Umowa będzie przewidywać podział opłat z tytułu korzystania z ŚT i WNiP na część kapitałową i odsetkową. Wartość początkowa ŚT/WNiP określona w Umowie, jako suma ustalonych w Umowie kapitałowych części opłat oraz ewentualnej opłaty końcowej (za wykup przedmiotu leasingu), pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług, będzie równa wartości rynkowej ŚT i WNiP. Podobnie część odsetkowa rat leasingowych zostanie ustalona na poziomie rynkowym. Umowa będzie dotyczyć udostępnienia przez Finansującego ŚT/WNiP po raz pierwszy (będzie to pierwsza umowa leasingu dotycząca tych aktywów).

Pismem w dniu 27 czerwca 2016 r. w nawiązaniu do złożonego do Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 17 czerwca 2016 r. (dalej: Wniosek), dotyczącego konsekwencji na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawarcia umowy leasingu, Wnioskodawca sprostował oraz uzupełnił opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca pragnie wyjaśnić, iż przez omyłkę w opisie zdarzenia przyszłego znalazło się stwierdzenie, iż: „Planowany okres trwania Umowy to minimum 5 lat”.

Ponadto Wnioskodawca pragnie uzupełnić opis zdarzenia przyszłego o następujące zdanie: „Może być tak, że Wnioskodawca zawrze z Finansującym kilka Umów, aczkolwiek jeden ŚT/WNiP nie będzie przedmiotem więcej niż jednej umowy leasingu”.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia opis zdarzenia przyszłego uwzględniający wskazane powyżej zmiany.

„Wnioskodawca (dalej także: Spółka) jest spółką podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca w przyszłości zawrze z inną spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Finansujący) umowę leasingu (dalej: Umowa). Na podstawie Umowy Finansujący odda Spółce do odpłatnego korzystania posiadane środki trwałe (dalej: ŚT) lub wartości niematerialne i prawne (WNiP). Umowa zostanie zawarta na czas określony. Może być tak, że Wnioskodawca zawrze z Finansującym kilka Umów, aczkolwiek jeden ŚT/WNiP nie będzie przedmiotem więcej niż jednej umowy leasingu.

Zgodnie z Umową odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od wartości początkowej ŚT/WNiP będzie dokonywać Wnioskodawca. W związku z zawarciem Umowy Finansujący nie będzie dokonywał od ŚT/WNiP odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych.

Umowa będzie przewidywać podział opłat z tytułu korzystania z ŚT/WNiP na część kapitałową i odsetkową. Wartość początkowa ŚT/WNiP określona w Umowie, jako suma ustalonych w Umowie kapitałowych części opłat oraz ewentualnej opłaty końcowej (za wykup przedmiotu leasingu), pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług, będzie równa wartości rynkowej ŚT/WNiP. Podobnie część odsetkowa rat leasingowych zostanie ustalona na poziomie rynkowym. Umowa będzie dotyczyć udostępnienia przez Finansującego ŚT/WNiP po raz pierwszy (będzie to pierwsza umowa leasingu dotycząca tych aktywów)”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca powinien ustalić wartość początkową ŚT i WNiP w rozumieniu i na potrzeby stosowania art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w wysokości wartości początkowej określonej w Umowie, równej sumie ustalonych w Umowie kapitałowych części opłat oraz ewentualnej opłaty końcowej (za wykup przedmiotu leasingu), pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług?
2. Czy wartość początkowa ŚT/WNiP ustalona w wysokości wartości początkowej określonej w Umowie, równej sumie ustalonych w Umowie kapitałowych części opłat oraz ewentualnej opłaty końcowej (za wykup przedmiotu leasingu), pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług będzie podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez Wnioskodawcę?
3. Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej ŚT/WNiP w trakcie obowiązywania Umowy oraz część odsetkowa opłat z tytułu korzystania z ŚT/WNiP uiszczanych w trakcie obowiązywania Umowy będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy?
   
   

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w pozostałym zakresie został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi w dniu 17 sierpnia 2016 r. I tak:

• pytanie nr 2 sygn. akt ILPB3/4510-1-288/16-4/KS;
• pytanie nr 3 sygn. akt ILPB3/4510-1-288/16-5/KS.
  
  

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka powinna ustalić wartość początkową ŚT/WNiP, w rozumieniu i na potrzeby stosowania art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w wysokości wartości początkowej określonej w Umowie, równej sumie ustalonych w Umowie kapitałowych części opłat oraz ewentualnej opłaty końcowej (za wykup przedmiotu leasingu), pomniejszonych o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale 4a ustawy jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z kolei na podstawie art. l7f ust. 1 ustawy, do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3 i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. l7b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

• umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;
• suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
• umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:
  • odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b albo
  • finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.
  
  

Ilekroć w rozdziale 4a ustawy jest mowa o podstawowym okresie umowy leasingu - rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie (art. 17a pkt 2 ustawy).

Natomiast w przypadku odpisów amortyzacyjnych – rozumie się przez to odpisy amortyzacyjne dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. l6a-l6m, z uwzględnieniem art. 16 (art. 17a pkt 3 ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że jednym z warunków uznania Umowy za umowę leasingu finansowego, w rozumieniu prawa podatkowego, jest to, aby suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiadała co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Jednocześnie przepisy wprost nie wskazują, w jaki sposób, na potrzeby zakwalifikowania danej umowy należy ustalić wartość początkową ŚT/WNiP.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustalenie wartości początkowej ŚT/WNiP wymaga analizy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem specyfiki umowy leasingu w rozumieniu ustawy. W tym kontekście należy zwrócić uwagę na art. 17a pkt 7 ustawy, zgodnie z którym ilekroć w rozdziale 4a ustawy jest mowa o spłacie wartości początkowej - rozumie się przez to faktycznie otrzymaną przez finansującego w opłatach ustalonych w umowie leasingu równowartość wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, określoną zgodnie z art. 16g, w podstawowym okresie umowy leasingu; spłaty tej nie koryguje się o kwotę wypłaconą korzystającemu, o której mowa w art. 17d albo art. 17h.

Z uwagi na brak regulacji szczegółowych dotyczących zasad ustalania wartości początkowej przez podmiot korzystający ze środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych na podstawie umowy leasingu oraz mając na uwadze treść przywołanego powyżej art. 17a pkt 7 ustawy, zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową przedmiotu umowy leasingu w rozumieniu art. 17f ust. 1 ustawy należy ustalać zgodnie z zasadami dotyczącymi amortyzacji, tj. w szczególności w oparciu o art. l6g ustawy.

Mając na względzie charakter umowy leasingu finansowego, najbardziej adekwatną w analizowanej sprawie metodą ustalenia wartości początkowej, spośród uregulowanych w wyżej wymienionym przepisie jest cena nabycia, tj. określona w art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy. Powyższe jest zasadne w szczególności ze względu na to, że umowę leasingu, ze względu na jej charakterystykę, można porównywać do umowy nabycia danego składnika majątku na raty, gdzie część odsetkowa raty leasingowej odpowiada kosztom finansowania takiego nabycia. W świetle wskazanego art. l6g ust. 1 pkt 1 ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Mając powyższe na uwadze wartością początkową przedmiotu umowy leasingu, co do zasady powinna być kwota należna zbywcy (tj. finansującemu). Jednak z uwagi na szczególny sposób rozliczania przez korzystającego części odsetkowej opłat uiszczanych na podstawie umowy leasingu (stanowiącej dla korzystającego koszt podatkowy w dacie jego poniesienia), część odsetkowa opłat leasingowych nie powinna być uwzględniana w wartości początkowej przedmiotu umowy leasingu (gdyż, jak wskazano powyżej, odpowiada kosztom finansowania). Odmienne stanowisko w niniejszym zakresie prowadziłoby do dwukrotnego uwzględnienia tej części ww. opłat w kosztach podatkowych korzystającego – pierwszy raz jako koszty pośrednie uzyskania przychodów, a drugi raz poprzez odpisy amortyzacyjne.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy za „kwotę należną zbywcy” stanowiącą jednocześnie wartość początkową ŚT/WNiP należy uznać sumę kapitałowej części opłat uiszczanych na podstawie Umowy. Powyższe zostało potwierdzone przykładowo w:

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 kwietnia 2016 r. sygn. ILPB4/4510-1-52/16-4/ŁM, w której organ uznał za prawidłowe w całości stanowisko podatnika, w świetle którego: „wartością początkową prawa ochronnego na znak towarowy dla celów amortyzacji podatkowej u Wnioskodawcy będzie suma kapitałowych części rat leasingowych określonych przez strony Umowy na okres trwania Umowy. Kwota ta powinna zostać powiększona o ewentualną kwotę wynikającą z opcji wykupu, jeżeli zostanie ona określona w umowie leasingu finansowego”;
• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 marca 2016 r. sygn. IBPB-1-3/4510-119/16/APO, w której organ uznał, że: „wartością początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do celów amortyzacji będzie cena nabycia, która odpowiada kwocie wskazanych w umowie opłat (w części stanowiącej spłatę wartości początkowej prawa ochronnego do znaku towarowego) powiększona o cenę, po której Wnioskodawca ma prawo nabyć znak towarowy po zakończeniu okresu Umowy oraz pomniejszona o należny podatek od towarów i usług”;
• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 marca 2016 r. w której organ uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym: „wartością początkową tak używanych środków trwałych (ŚT), do ujęcia w prowadzonej przez Korzystającego ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p., będzie co do zasady cena nabycia tych ŚT. Jest nią suma tzw. „kapitałowej” części opłat leasingowych, która będzie odpowiadać wartości początkowej przedmiotów leasingu określonej przez Finansującego, tj. bez uwzględnienia tzw. części „odsetkowej” opłat leasingowych. Kwota ta winna zostać przez Wnioskodawcę powiększona o określoną w Umowie leasingu finansowego cenę (opcję wykupu), po której Korzystający będzie miał prawo nabyć od Finansującego przedmiot umowy leasingu po zakończeniu podstawowego okresu tej Umowy oraz o ewentualne koszty związane z zawarciem Umowy leasingu ŚT naliczone do dnia przekazania tych ŚT do używania”;
• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 lutego 2016 r. sygn. IBPB-1-2/4510-887/15/BG, w której organ uznał, że: „w przypadku zawarcia umowy leasingu finansowego korzystający uiszcza ratę leasingową składającą się z części kapitałowej (stanowiącej spłatę wartości przedmiotu leasingu) oraz części odsetkowej (stanowiącej wynagrodzenie leasingodawcy). Przy ustaleniu wartości początkowej przedmiotu leasingu finansowego dla celów naliczania odpisów amortyzacyjnych należy wziąć pod uwagę wyłącznie sumę kapitałowych części rat leasingowych z okresu trwania umowy oraz ewentualne inne koszty związane z zawarciem umowy leasingu poniesione do dnia przekazania środka trwałego czy wartości niematerialnej i prawnej do używania”;
• interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 stycznia 2016 r. sygn. IPPB6/4510-357/15-2/AZ, w której organ potwierdził stanowisko podatnika, w świetle którego: „Spółka powinna określić wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład ZCP (przedmiotu Umowy leasingu) w wysokości odpowiadającej sumie opłaty wstępnej, stanowiącej zapłatę części wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, części podstawowych rat leasingowych stanowiących zapłatę wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (bez części odsetkowej rat) oraz opłaty za wykup stanowiącej zapłatę pozostałej części wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - odnoszącej się do poszczególnych składników ZCP określonych w Umowie leasingu”.
  
  

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.