Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
2461-IBPB-1-2.4510.972.2016.1.MS
z 30 listopada 2016 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 20 października 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów pośrednio związanych z przychodami wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na rozbiórkę domu wczasowego (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) –jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów pośrednio związanych z przychodami wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na rozbiórkę domu wczasowego.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) jest podmiotem zajmującym się świadczeniem usług doradztwa technicznego oraz usług inżynierskich związanych z branżą budownictwa drogowego, a także inwestowaniem w nieruchomości. W 2013 r. Spółka zakupiła istniejącą stację narciarską oraz zlokalizowany w bezpośrednim sąsiedztwie dom wczasowy wzniesiony kilkadziesiąt lat temu. Celem dokonanego zakupu była realizacja inwestycji polegającej na budowie nowoczesnego ośrodka narciarskiego wraz z bazą noclegową. W oparciu o te składniki majątku Spółka rozszerzyła zakres prowadzonej działalności w szczególności o usługi hoteli i podobnych obiektów zakwaterowania, usługi restauracji i innych stałych placówek gastronomicznych oraz usługi obiektów sportowych i pozostałą działalność związaną ze sportem. Aktualnie Wnioskodawca jest w końcowej fazie realizacji ww. inwestycji. Zgodnie z zamierzeniem Spółki, po zakończeniu inwestycji, ośrodek narciarski ma być jednym z najnowocześniejszych tego typu obiektów w Polsce.

Nabyty przez Spółkę dom wczasowy został w 2013 r. wprowadzony do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy jako środek trwały. Dom wczasowy przez pewien okres czasu kontynuował przyjmowanie gości, podczas gdy część inwestycji dotycząca stacji narciarskiej była dopiero w przygotowaniu.

W związku z przestarzałą konstrukcją i wyposażeniem domu wczasowego, Spółka rozpoczęła inwestycję mająca na celu modernizację domu wczasowego. Spółka ponosiła koszty wytworzenia o charakterze materialnym (rozpoczęta rozbudowa i przebudowa poszczególnych segmentów domu wczasowego), jak również o charakterze niematerialnym (dokumentacje, analizy, zgody, projekty budowlane itp.). Ponoszone wydatki na modernizację i rozbudowę domu wczasowego traktowane były przez Spółkę jako środki trwałe w budowie. Dla celów podatkowych Spółka nie rozpoznawała dotąd wydatków poniesionych na ulepszenie domu wczasowego, ponieważ modernizacja nie została zakończona.

W późniejszym okresie, po dokonaniu ponownej analizy całej inwestycji, Spółka doszła do wniosku, że korzystniejszym rozwiązaniem będzie przemodelowanie jej kształtu, jednakże bez dokonywania zmian w zakresie rodzajów działalności, jaka będzie prowadzona w oparciu o jej efekty. Spółka postanowiła dokonać fizycznej likwidacji budynku domu wczasowego. W związku z tym poniesione zostały dodatkowo wydatki na dokonanie rozbiórki budynku.

Jednocześnie jednak Spółka nie zrezygnowała z chęci zaoferowania usług zakwaterowania osobom, które będą korzystały z usług stacji narciarskiej, jak i innym gościom. Spółka postanowiła bowiem wznieść nowoczesny obiekt wielofunkcyjny, świadczący również usługi zakwaterowania i usługi gastronomiczne, w dogodniejszym położeniu, w pobliżu górnej stacji wznoszonej przez Spółkę kolei linowej. Wybudowanie obiektu w takim miejscu pozytywnie wpłynie na jego atrakcyjność (m.in. ze względu na widokowe położenie oraz bliskość stoku narciarskiego). Likwidacja budynku domu wczasowego nie nastąpiła zatem w związku ze zmianą prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

Natomiast w miejscu położenia likwidowanego domu wczasowego Spółka planuje umiejscowić parking samochodowy dla klientów korzystających z wyciągów narciarskich, jak również dla gości hotelowych. Dom wczasowy był położony w niedalekiej odległości od dolnej stacji wyciągu. Duża ilość miejsc parkingowych jest kluczowym czynnikiem dla rynkowego powodzenia stacji narciarskiej. Urządzenie w tym miejscu parkingu jest zatem w pełni uzasadnione, pozwala bowiem na szybkie przemieszczenie się gości z samochodu do dolnej stacji wyciągu i zwiększa potencjalną ilość klientów stacji narciarskiej, a tym samym jej przychody. Planowany przez Spółkę parking będzie utwardzony żwirem. Parking nie będzie stanowił budowli w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (dalej: „Prawo Budowlane”).

Decyzja o likwidacji domu wczasowego została podjęta wyłącznie przez wzgląd na rozwój prowadzonej działalności gospodarczej i chęć zbudowania najnowocześniejszej stacji narciarskiej. Spółka zamierza oferować swoim gościom najwyższej jakości usługi zarówno w zakresie uprawiania narciarstwa, jak i w zakresie zakwaterowania, a istniejący dom wczasowy pomimo podjętej próby jego modernizacji nie przystawałby standardem do jakości obiektów, jakie Spółka postanowiła wznieść na terenie sąsiadującej stacji narciarskiej. W interesie Spółki jest zapewnienie korzystającym z wyciągu osobom oraz gościom hotelowym możliwości pozostawienia samochodu w niedalekiej odległości od kolei liniowej, w związku z czym została podjęta decyzja o urządzeniu parkingu w miejscu dotychczasowego domu wczasowego. Ponadto w interesie spółki jest, aby usługi zakwaterowania świadczone na terenie stacji były na równie wysokim poziomie jak infrastruktura narciarska, co zapewni wzniesiony od podstaw budynek hotelu zlokalizowany w górnej części stacji narciarskiej. Co więcej, goście chcący skorzystać z hotelu będą jednocześnie korzystać z usług kolei linowej, co tym bardziej wpłynie pozytywnie na przychody Spółki.

W ostatecznym rozrachunku, decyzja o takim przemodelowaniu kształtu inwestycji pozytywnie wpłynie zatem zarówno na przyszłe przychody z działania stacji narciarskiej, jak i ośrodka wczasowego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszty poniesione przez Wnioskodawcę na rozbiórkę domu wczasowego Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, jako koszty pośrednio związane z osiąganym przychodem? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesione przez Wnioskodawcę koszty rozbiórki likwidowanego środka trwałego - domu wczasowego, powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o CIT amortyzacji podlegają, m.in. stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością. W związku z faktem, że ustawa o CIT nie zawiera definicji budowli, zdaniem Wnioskodawcy, należy posiłkować się definicjami zawartymi w Prawie budowlanym.

Natomiast na podstawie art. 16g ust. 4 ustawy za koszt wytworzenia uważa się - wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

W przypadku poniesienia wydatków na likwidację środka trwałego, w miejscu którego ma powstać nowy środek trwały, koszty poniesione na rozbiórkę likwidowanego środka trwałego powinny co do zasady zostać zaliczone do wartości początkowej nowego środka trwałego (stanowisko takie potwierdza m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 24 marca 2014 r., nr IPPB3/423-5/14-2/MS1).

W zaistniałym stanie faktycznym Spółka poniosła wydatki na likwidację środka trwałego - domu wczasowego. W miejscu dotychczasowego położenia domu wczasowego Spółka planuje umiejscowić parking samochodowy dla klientów korzystających z wyciągów narciarskich, jak również dla gości hotelowych nowego obiektu hotelowego zlokalizowanego w górnej części stacji. Utworzony parking ma zatem służyć osiąganiu przez Spółkę przychodów.

Planowany przez Spółkę parking będzie utwardzony żwirem. Parking taki nie stanowi zatem budowli w rozumieniu Prawa budowlanego, a tym samym nie będzie stanowił środka trwałego Spółki. W konsekwencji Spółka nie będzie mogła ująć wydatków poniesionych na rozbiórkę domu wczasowego w wartości początkowej nowego środka trwałego, ponieważ parking żwirowy nie będzie mógł być uznany za środek trwały.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, skoro nie będzie mogła zaliczyć kosztów rozbiórki domu wczasowego do wartości początkowej nowego środka trwałego, a wydatki te zostały poniesione w celu zabezpieczenia źródła przychodu, to powinna koszty te ująć zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, tj. w chwili ich poniesienia.

Stanowisko Spółki potwierdza m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 10 kwietnia 2015 r., nr IPTPB1/4511-8/15-4/MM, w której zostało wskazane, że (...) koszty rozbiórki likwidowanego środka trwałego mogą stanowić koszty podatkowe w dacie ich poniesienia, jeżeli likwidacja nie jest związana z zamiarem prowadzenia nowej inwestycji. W przypadku, gdy w miejscu dotychczasowego środka trwałego planowane jest wybudowanie nowego składnika majątku (środka trwałego), wówczas koszty rozbiórki (jako koszty inwestycji) podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych pośrednio, poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej środka trwałego, który ma powstać.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, dalej: „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem, bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na jego działalność przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania albo zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o pdop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o pdop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami. Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

• bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
• inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.
  
  

Z przedstawionego we wnioski stanu faktycznego wynika, że Spółka zakupiła istniejącą stację narciarską oraz zlokalizowany w bezpośrednim sąsiedztwie dom wczasowy. Celem dokonanego zakupu była realizacja inwestycji polegającej na budowie nowoczesnego ośrodka narciarskiego wraz z bazą noclegową. Spółka rozpoczęła inwestycję mająca na celu modernizację domu wczasowego. Po dokonaniu ponownej analizy całej inwestycji, doszła do wniosku, że korzystniejszym rozwiązaniem będzie przemodelowanie jej kształtu, jednakże bez dokonywania zmian w zakresie rodzajów działalności, jaka będzie prowadzona w oparciu o jej efekty. Spółka postanowiła dokonać fizycznej likwidacji budynku domu wczasowego, a wznieść nowoczesny obiekt wielofunkcyjny w dogodniejszym położeniu. Natomiast w miejscu położenia likwidowanego domu wczasowego Spółka planuje umiejscowić parking samochodowy dla klientów korzystających z wyciągów narciarskich, jak również dla gości hotelowych. Planowany przez Spółkę parking będzie utwardzony żwirem; nie będzie zatem stanowił budowli w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, a co za tym idzie nie będzie mógł być uznany za środek trwały.

W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o pdop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Jednocześnie, na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się, w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Kosztem wytworzenia – zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o pdop, jest wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zatem, do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji aż do momentu przekazania środka trwałego do używania. Nakład inwestycyjny, w myśl powyższej regulacji, oznacza wszystkie koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym na działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe.

Natomiast użycie przez ustawodawcę zwrotu, że do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” oznacza, iż katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty, co wskazuje na to, że mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku.

Z przytoczonych wyżej regulacji wynika, że na wartość początkową środka trwałego składają się wszystkie koszty poniesione w związku z budową środków trwałych, a zatem mogą to być koszty wyburzenia środków trwałych, w związku z prowadzoną inwestycją. Przedmiotowe koszty stanowią bowiem prace wstępne, przygotowujące miejsce pod nową inwestycję.

Jeśli zatem decyzja podatnika o likwidacji środków trwałych jest związana z jego planami inwestycyjnymi wzniesienia w tym miejscu innego obiektu (środka trwałego), wówczas koszty likwidacji budynków są kosztami bezpośrednio związanymi z budową nowego środka trwałego; stanowią część składową wartości początkowej nowo wytworzonego środka trwałego.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności, Spółka w miejscu zlikwidowanego środka trwałego (domu wczasowego) planuje umiejscowić parking samochodowy dla klientów korzystających z wyciągów narciarskich, jak również dla gości nowego obiektu hotelowego. Utworzony parking ma zatem służyć osiąganiu przez Spółkę przychodów. Parking ten nie będzie jednak stanowił środka trwałego. Wobec powyższego, koszty rozbiórki domu wczasowego nie będą mogły być uznane za koszty wytworzenia nowego środka trwałego, które powiększałaby jego wartość początkową.

Z uwagi jednak na to, że wydatki ponoszone przez Spółkę na rozbiórkę domu wczasowego będą miały związek z całokształtem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, będą mogły być zaliczone do tzw. kosztów pośrednich.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Podsumowując, wydatki poniesione przez Spółkę na rozbiórkę domu wczasowego będą stanowić koszty spełniające definicję kosztów uzyskania przychodów wskazaną w art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, a Spółka będzie uprawniona do ich potrącenia w momencie ich poniesienia, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 15 ust. 4d ustawy o pdop.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytań Nr 1 i 2 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.