Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB5/423-468/14-2/AJ
z 22 lipca 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2014 r. (data wpływu 26 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania jako płatnik podatku od wynagrodzenia wypłaconego orkiestrze – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania jako płatnik podatku od wynagrodzenia wypłaconego orkiestrze.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Orkiestra jest osobą mającą siedzibę na terytorium Republiki Francuskiej poświadczoną certyfikatem rezydencji. Na zamówienie państwowej instytucji kultury (Wnioskodawca) orkiestra ta będzie wykonywała koncert na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Jednocześnie osoby reprezentujące orkiestrę oświadczą, że wykonanie tego koncertu następować będzie w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Republikę Francuską.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jako płatnik zobowiązany jest do poboru podatku od wynagrodzenia wypłaconego orkiestrze ...

Zdaniem Wnioskodawcy, jako płatnik nie jest On zobowiązany do poboru podatku od wypłacanego wynagrodzenia.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku dochody orkiestr z koncertów wykonywanych w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Państwo, w którym artyści mają miejsce zamieszkania, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Oznacza to, że w opisanej sytuacji wykonywanie koncertów przez orkiestry posiadające siedzibę na terytorium Republiki Francuskiej, w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Republikę Francuską, skutkować będzie opodatkowaniem dochodów orkiestr z tego tytułu wyłącznie w Republice Francuskiej, Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie przewiduje żadnego formalnego trybu stwierdzania faktu wykonywania koncertów w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez dane państwo. Stwierdzenie tego faktu może zatem nastąpić na podstawie oświadczenia podatnika. Płatnik nie może w tym zakresie prowadzić postępowania dowodowego i nie ma instrumentów prawnych pozwalających na weryfikację takiego oświadczenia (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 września 2004 r., sygn. akt III SA 1551/03). W przekonaniu wnioskodawcy płatnik może zatem oprzeć się na oświadczeniu podatnika w odniesieniu do przedstawionej kwestii. Jeśli oświadczenie to okaże się niezgodne z prawdą odpowiedzialność ponosić będzie wyłącznie podatnik. Naczelny Sąd Administracyjny, rozstrzygając analogiczną kwestię w podobnym stanie faktycznym stwierdził, że wystarczającym dowodem uzasadniającym niepobranie podatku jest przedstawienie przez podatnika płatnikowi certyfikatu rezydencji (art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz oświadczenie przez podatnika, że wykonuje działalność w ramach wymiany kulturowej aprobowanej przez kraj, w którym zamieszkuje. Przepisy umowy o zapobieganiu podwójnemu opodatkowaniu, które mają pierwszeństwo przed prawem krajowym, jak też przepisy krajowe nie wymagają urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego w drodze zaświadczenia (por. uzasadnienie wyroku NSA z dnia 12 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2960/11). Stanowisko to zostało w pełni potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w imieniu Ministra Finansów z dnia 12 maja 2014 r., sygn. IPPB4/415-329/10/14-5/S/SP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, dalej także: „updop”) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W art. 3 ust. 2 ww. ustawy, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 20% tych przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 tej ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Regulacja ta odzwierciedla zasadę wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego.

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Zgodnie z ust. 1 art. 26 powołanej ustawy osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a–1e. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zatem w procesie kwalifikacji prawnopodatkowej dochodów uzyskiwanych w układzie transgranicznym (rozpatrując kwestię ograniczonego obowiązku podatkowego w odniesieniu do nierezydentów) należy przeprowadzić analizę:

• czy dane przysporzenie podlega opodatkowaniu w Polsce, jeżeli tak, to

• czy Polska ma prawo do opodatkowania tego przysporzenia w świetle stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (o ile taka obowiązuje).
  

W przedmiotowym przypadku pierwsza z wyżej wymienionych przesłanek jest w sposób oczywisty spełniona z uwagi na jednoznaczne brzmienie wyżej powołanego art. 21 ust. 1 pkt 2 updop.

Analizując drugą z ww. przesłanek należy stwierdzić, iż w niniejszej sprawie zastosowanie będą miały postanowienia umowy z dnia 20 czerwca 1975 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5, dalej także UPO).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 powołanej umowy bez względu na postanowienia artykułów 14 i 15 dochody zawodowych artystów, jak na przykład artystów scenicznych, filmowych, radiowych oraz telewizyjnych, jak też muzyków i sportowców z osobiście wykonywanej w tym charakterze działalności, podlegają opodatkowaniu w tym z Umawiających się Państw, w którym wykonują oni te czynności.

Jeżeli dochody z działalności wykonywanej osobiście przez artystę scenicznego lub sportowca są przyznawane innej osobie niż sam artysta lub sportowiec, mogą być one ze względu na postanowienia artykułów 7, 14 i 15 opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym dana działalność artystyczna lub sportowa jest wykonywana (art. 17 ust. 2 UPO).

Jednocześnie na mocy ust. 3 art. 17 ww. umowy bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 dochody z rodzajów działalności określonych w ustępie 1 wykonywanej w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Państwo, w którym artyści lub sportowcy mają miejsce zamieszkania, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę działalność artystyczna będzie wykonywana w Polsce.

W rezultacie zdaniem tut. Organu podatkowego Polska będzie miała prawo do opodatkowania tych dochodów, chyba że przedmiotowa działalność będzie wykonywana w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Państwo rezydencji, czyli Francję. W takim przypadku dochody orkiestry będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie we Francji.

Zdaniem Wnioskodawcy stwierdzenie faktu wykonywania koncertów w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez dane państwo może nastąpić na podstawie oświadczenia podatnika.

Natomiast w opinii tut. Organu podatkowego obowiązek podatkowy jest kategorią obiektywną i jego powstanie jest niezależnie od woli podatnika, związane jest natomiast z zaistnieniem określonego prawnopodatkowego stanu faktycznego. Powstanie obowiązku podatkowego nie może być zatem uzależnione od tego, czy podatnik złoży (czy też nie) oświadczenie określonej treści, chyba, że wynikałoby tak z przepisów prawa podatkowego, o jakich mowa w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 217 Konstytucji RP.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Francuskiej o współpracy w dziedzinie kultury i edukacji, podpisanej w Paryżu dnia 22 listopada 2004 r. (M.P. z 2008 r. Nr 36, poz. 325) Strony uzgodniły powołanie dwustronnej Komisji Mieszanej do spraw współpracy kulturalnej i edukacyjnej, zwanej dalej „Komisją”, w celu koordynowania realizacji postanowień niniejszej Umowy oraz opracowywania okresowych programów wymiany. Komisja, składająca się z przedstawicieli obydwu Rządów, będzie zbierała się na przemian w obu krajach, w Warszawie i w Paryżu, w terminach uzgodnionych przez obie Strony drogą dyplomatyczną (art. 14 ust. 2 ww. umowy).

W myśl art. 2 ust. 4 ww. umowy w celu ułatwienia wzajemnego poznania się każda ze Stron podejmuje starania na rzecz usprawnienia promocji kultury drugiej Strony na swoim terytorium przez popieranie wymiany imprez kulturalnych, takich jak wystawy, przeglądy filmów, festiwale muzyczne oraz taneczne i inne. Na mocy art. 15 tej umowy Strony postanowiły, że będą dążyły do stworzenia korzystnych warunków dla wjazdu na terytorium swojego kraju, pobytu, podróży oraz działalności uczestników wymiany przewidzianej niniejszą Umową.

Jednocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 30 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm., dalej także: „O.p.”) płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

W myśl art. 30 § 4 O.p. jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi okoliczność, o której mowa w § 1 lub 2, organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku.

Stosownie do treści art. 30 § 5 O.p. przepisów § 1-4 nie stosuje się, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika; w tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika.

Wobec przepisów regulujących odpowiedzialność płatnika oraz precyzujących programy wymiany, płatnik powinien dołożyć należytej staranności w celu udowodnienia ewentualnego wyłączenia odpowiedzialności płatnika z winy podatnika.

Oznacza to, że płatnik winien wymagać rzetelnego udokumentowania pozwalającego na zastosowanie art. 17 ust. 3 umowy. Takim rzetelnym dokumentem może być np. zaświadczenie wydane przez właściwych przedstawicieli rządu polskiego lub francuskiego.

Z powyższej umowy wynika, że programy wymiany kulturalnej między Polską a Francją przyjęły formę zinstytucjonalizowaną, gdyż są opracowywane przez specjalnie w tym celu powołaną Komisję, która przygotowuje programy wymiany i koordynuje prace w tym obszarze. Oznacza to, że warunek określony w art. 17 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, aby działalność artystyczna była wykonywana na terytorium Polski w ramach programu wymiany kulturalnej aprobowanej przez Francję odnosi się do konkretnych działań polsko-francuskiej Komisji Mieszanej i spełnienie go może zostać oficjalnie potwierdzone poprzez uzyskanie zaświadczenia, oświadczenia itp. od właściwych przedstawicieli rządu polskiego bądź francuskiego. W tym zakresie należy uznać za niewystarczające samo oświadczenie złożone przez osoby reprezentujące podatnika, tym bardziej, że z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, że osoby te są właściwie umocowane do złożenia takiego oświadczenia.

W konsekwencji, w świetle przedstawionego we wniosku o interpretację zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa, należy uznać za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym brak obowiązku pobrania podatku od dochodu, o którym mowa w art. 17 ust. 3 UPO, następuje w oparciu o oświadczenie podatnika o wykonywaniu działalności w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Francję. W świetle powołania specjalnej Komisji Mieszanej koordynującej wymianę kulturalna między Polską i Francją fakt wykonywania działalności artystycznej w ramach tej wymiany należy potwierdzić z zachowaniem należytej staranności.

Takie zachowanie należytej staranności w praktyce oznacza konieczność potwierdzenia okoliczności determinującej brak obowiązku pobrania podatku (działalności artystycznej w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Francję)

Ponieważ to nie podatnik decyduje, czy jego występ odbywa się w ramach wymiany kulturalnej, czy też nie – za uzasadnioną należy uznać konieczność posiadania stosownego zaświadczenia od jednej ze stron polsko – francuskiej umowy o współpracy kulturalnej.

W rezultacie należy uznać, że niepobranie podatku na podstawie art. 17 ust. 3 UPO będzie możliwe pod warunkiem:

• udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji oraz

• uzyskania zaświadczenia od polskiego Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego lub od odpowiednich władz francuskich, że opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej koncert odbywa się w ramach wymiany kulturalnej.
  

W konsekwencji, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym ma jako płatnik, dysponując oświadczeniem podatnika (złożonym w jakiejkolwiek formie, przez dowolne osoby reprezentujące podatnika) potwierdzającym wykonywanie działalności artystycznej - koncertu w ramach wymiany kulturalnej aprobowanej przez Republikę Francuską, nie jest zobowiązany do poboru podatku od wypłacanego wynagrodzenia - należy uznać za nieprawidłowe.

Należy także zauważyć, że powołany przez Wnioskodawcę wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 września 2004 r., sygn. akt III SA 1551/03 dotyczy zupełnie innego prawnopodatkowego stanu faktycznego, tj. odpowiedzialności płatnika będącego notariuszem z tytułu niepobrania opłaty skarbowej.

Natomiast powołany przez Wnioskodawcę wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt II FSK 2960/11 ma charakter jednostkowy. Brak jest zatem ukształtowanej linii orzeczniczej w przedmiotowej kwestii.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.