2014.04.03 - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach

Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach
IBPP2/443-1199/13/RSz
z 3 kwietnia 2014 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 grudnia 2013 r. (data wpływu 24 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z 20 marca 2014 r. (data wpływu 25 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy cash poolingu oraz ustalenia czy odsetki otrzymane przez Spółkę będą stanowiły obrót w rozumieniu przepisów o VAT - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy cash poolingu oraz ustalenia czy odsetki otrzymane przez Spółkę będą stanowiły obrót w rozumieniu przepisów o VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 20 marca 2014 r. (data wpływu 25 marca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 11 marca 2014 r. znak: IBPP2/443-1199/13/RSz oraz przedłożono w załączeniu pełnomocnictwo.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej jako: Spółka) zamierza zawrzeć z Bankiem (dalej: Bank lub P.) Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: Umowa).

Stronami Umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej (dalej: Uczestnicy Systemu). Uczestnicy Systemu są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT, posiadającymi siedziby działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W przyszłości nie można jednak wykluczyć, iż stroną Umowy staną się również podmioty z siedzibą poza granicami Rzeczpospolitej Polskiej.

System Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków jest usługą oferowaną przez P., polegającą na udostępnieniu klientom wchodzącym w skład grup kapitałowych, efektywnego instrumentu: (i) zarządzania posiadanymi środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia, (ii) efektywnego finansowania bieżących potrzeb Uczestników Systemu w zakresie kapitału obrotowego oraz (iii) poprawy płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu, jak i całej grupy kapitałowej (dalej: System lub cash pooling).

Przed rozpoczęciem korzystania z usługi cash poolingu, Wnioskodawca, jak i pozostałe spółki z grupy kapitałowej zawrą z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych (dalej: Rachunki Główne).

Następnie, Spółka oraz pozostali Uczestnicy Systemu przystąpią wraz z P. do analizowanej Umowy, na podstawie której Bank udostępni w Rachunkach Głównych dzienny limit zadłużenia wymagalny na koniec dnia, w którym został udzielony (dalej: Limit Zadłużenia). Tym samym poszczególni Uczestnicy Systemu (w tym Wnioskodawca) w ramach Rachunków Głównych będą mogli zadłużać się maksymalnie do kwoty ustanowionego Limitu Zadłużenia.

W ramach Umowy, jeden z Uczestników Systemu (inny niż wnioskodawca) pełnić będzie dodatkowo funkcję tzw. Koordynującego, który posiadał będzie w banku dwa rachunki rozliczeniowe. Jeden z rachunków prowadzony będzie dla Koordynującego w ramach grupy Rachunków Głównych (dalej: Grupa Rachunków) z udostępnionym Limitem Zadłużenia (dalej: Rachunek Główny Koordynującego), natomiast drugi z rachunków nie będzie objęty Grupą Rachunków (dalej: Rachunek Pomocniczy Koordynującego).

Każdy Uczestnik Systemu, będzie zobowiązany spłacić w całości Limit Zadłużenia, do końca dnia roboczego w którym zobowiązanie zaciągnął. Jeżeli do końca dnia roboczego Uczestnik Systemu nie spłaci wykorzystanego Limitu Zadłużenia, zapłaci on na rzecz Banku odsetki określone w załączniku 1 do Umowy. Do sytuacji takiej, co do zasady, nie powinno jednak dojść z uwagi na przewidziane Umową wstąpienie przez Uczestników Sytemu posiadających dodatnie salda w prawa zaspokojonego wierzyciela jakim będzie Bank w stosunku do Uczestników Systemu posiadających salda ujemne.

Wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela (Banku) odbywać się będzie, w wykonaniu przepisu art. 518 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 16 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm.) - tj. każdy Uczestnik Systemu Wykorzystujący Limit Zadłużenia nieodwołalnie wyrazi zgodę na to aby, na koniec każdego dnia roboczego, Koordynujący, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku z tytułu wykorzystanego Limitu Zadłużenia, a Koordynujący nieodwołalnie wyrazi zgodę, aby na koniec każdego dnia roboczego, każdy inny Uczestnik Systemu, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku z tytułu wykorzystania Limitu Zadłużenia przez Koordynującego.

Z drugiej strony każdy Uczestnik Systemu nieodwołalnie upoważni Bank do obciążania jego Rachunku Głównego, a Koordynujący nieodwołalnie upoważni Bank do obciążania Rachunku Głównego oraz Rachunku Pomocniczego Koordynującego kwotami wykorzystanymi przez Uczestników Systemu w ramach Limitu Zadłużenia, które nie zostały spłacone Bankowi przez któregokolwiek z Uczestników Systemu wykorzystujących Limit Zadłużenia.

W praktyce, usługa cash poolingu oferowana przez Bank opierać się będzie na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank Rachunkach Głównych Uczestników Systemu (tj. Grupie Rachunków), z wykorzystaniem Rachunku Głównego Koordynującego. Bilansowanie sald na Grupie Rachunków dokonywane będzie na koniec każdego dnia roboczego, z chwilą postawienia w wymagalność Limitów Zadłużenia udzielonych przez Bank Uczestnikom Systemu oraz Koordynującemu w Grupie Rachunków (w związku opisanym mechanizmem subrogacji odpowiednio Koordynujący dokonywał będzie spłaty wobec Banku długów wszystkich Uczestników Systemu z tytułu wykorzystania przez nich Limitu Zadłużenia, lub Uczestnicy Systemu spłacać będą długi Koordynującego wobec Banku z tytułu wykorzystania Limitu Zadłużenia przyznanego Koordynującemu).

W wyniku wskazanych czynności, odpowiednio Koordynujący, jaki i pozostali Uczestnicy Systemu nabywać będą roszczenia z tytułu dokonanych spłat (dalej: Roszczenia). Zgodnie z Umową, kwoty Roszczeń obciążone będą odsetkami, które należne byłyby należne Bankowi, gdyby nie nastąpiło nabycie Roszczenia przez Uczestnika Systemu. Oznacza to, że Roszczenia wzajemne między Uczestnikami Systemu będą oprocentowane zgodnie z ustaloną z Bankiem stopą procentową. Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom Systemu z tytułu Roszczeń kalkulowana będzie przez Bank na bazie dziennej. Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, Bank uzna lub odpowiednio obciąży Rachunki Główne poszczególnych Uczestników Systemu (w tym Koordynującego) kwotą naliczonych odsetek.

Umowa przewiduje automatyczne transfery zwrotne następnego dnia funkcjonowania Systemu, czyli powrót do stanu sald na Rachunkach Głównych z końca poprzedniego dnia funkcjonowania Systemu. Podstawą prawną zwrotnych transferów pomiędzy Rachunkami Głównymi, a Rachunkiem Głównym Koordynującego będzie rozliczenie Roszczeń pomiędzy Uczestnikami Systemu i Koordynującym.

Odsetki od salda na Rachunku Pomocniczym Koordynującego będą obliczane przez Bank na bazie dziennej. Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, Bank będzie uznawał lub odpowiednio obciążał Rachunek Pomocniczy Koordynującego kwotą tak naliczonych odsetek.

W związku z uczestnictwem w Systemie, Wnioskodawca ponosić będzie na rzecz Banku określone w Umowie opłaty.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, że:

W opinii Spółki w ramach przedstawionego we wniosku o interpretację Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi usługi będzie świadczył wyłącznie Bank.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na koniec dnia roboczego Uczestnicy Systemu posiadujący na rachunkach salda dodatnie dokonywać będą spłaty zobowiązań uczestników systemu posiadających salda ujemne, wstępując tym samy w prawa zaspokojonego wierzyciela (Banku). Na początku kolejnego dnia roboczego Uczestnicy Systemu będący dłużnikami, dokonają spłat zobowiązań wobec Uczestników Systemu będących wierzycielami (zaciągając w tym celu debet w rachunku bieżącym).

W opinii Spółki, spłata zobowiązania pieniężnego do rąk wierzyciela (Uczestnika Systemu, który wstąpił w prawa Banku w drodze subrogacji) nie stanowi transakcji oraz nie jest świadczeniem usługi.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy nie będzie on zawierał z innymi Uczestnikami żadnych transakcji oraz nie będzie świadczył na rzecz innych Uczestników Systemu jakichkolwiek usług.

Żaden z Uczestników Systemu, w tym w szczególności Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w Systemie Zarządzania Środkami Pieniężnymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wykonując postanowienia Umowy Spółka będzie świadczyć usługi w rozumieniu przepisów VATU czy też jedynym podmiotem świadczącym usługi w rozumieniu VATU będzie Bank i w związku z tym, czy odsetki otrzymane przez Spółkę będą stanowiły obrót Spółki w rozumieniu przepisów o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 VATU, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 VATU, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W opinii Wnioskodawcy, w obecnym stanie prawnym umowa zarządzania przez Bank środkami pieniężnymi Uczestników Systemu (Umowa cash poolingu), nie została uregulowana przez ustawodawcę. Brak jest w tym zakresie regulacji cywilistycznych oraz podatkowych.

Istniejące regulacje art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2012 r, poz. 1376 ze zm.) odnoszą się wyłącznie do cash poolingu wirtualnego, oferowanego podatkowym grupom kapitałowym, w którym nie dochodzi do rzeczywistych przepływów pieniężnych pomiędzy rachunkami uczestników a rachunkiem podmiotu działającego jako agent.

Zdaniem Spółki, brak uregulowania instytucji cash poolingu w prawie polskim powoduje konieczność kształtowania jej w oparciu o treść art. 353(1) Kodeksu Cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93, ze zm.). Przepis ten określa zasadę swobody umów, zwaną zasadą swobody kontraktowania. Zgodnie z tą zasadą strony mogą ukształtować treść Umowy, a także wybrać kontrahenta według swego uznania, byleby treść stosunku prawnego lub jego cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, zasadom współżycia społecznego, ani przepisom ustawy o charakterze bezwzględnie wiążącym.

Natomiast z perspektywy VATU, dla oceny konsekwencji podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych, w tym faktu, iż Spółka w związku z uczestnictwem w Systemie może otrzymywać odsetki, kluczowe jest ustalenie, czy odsetki te stanowić będą wynagrodzenie za jakiekolwiek usługi świadczone przez Spółkę na rzecz innych Uczestników Systemu.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, usługa oznacza świadczenie podatnika na rzecz określonego kontrahenta (odbiorcy usługi), które jednocześnie nie stanowi dostawy towarów. Pomimo tak szerokiej definicji pojęcia „usługa" nie każda czynność wykonywana w sferze stosunków cywilnych i gospodarczych może zostać uznana za świadczenie usług opodatkowane podatkiem VAT. Dla wystąpienia czynności podlegającej opodatkowaniu niezbędne jest bowiem zaistnienie określonych przesłanek ściśle związanych z wykonywaniem danej czynności.

W kwestii uznania danej czynności za usługę opodatkowaną podatkiem VAT wypowiadał się wielokrotnie Trybunał Sprawiedliwości UE (dalej: TSUE). Patrz orzeczenia w sprawach: (i) C-215/94 Jurgen Mohr z 29 lutego 1996, (ii) C-16/93 RJ. Tolsma z 3 marca 1994 r., (iii) 102/86 Apple and Pear Development Council z 8 marca 1988 r. (iv) 154/80 Association „Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats z 5 lutego 1981 r. "

W oparciu o orzecznictwo TSUE należy uznać, iż wyłącznie przy spełnieniu następujących warunków można mówić o istnieniu „odpłatnego świadczenia usług" opodatkowanego podatkiem VAT:

w ramach danego stosunku prawnego muszą istnieć co najmniej dwa podmioty, z których jeden będzie świadczył usługi, drugi zaś będzie ich konsumentem,
stosunek prawny łączący usługodawcę i usługobiorcę opiera się na zasadzie wzajemności,
pomiędzy daną usługą a otrzymanym w zamian za jej wykonanie wynagrodzeniem istnieje bezpośredni i czytelny związek.

Analiza stosownych przepisów VATU oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że opodatkowaniu VAT podlegać mogą jedynie takie czynności (usługi), które spełniają powyższe warunki. W ocenie Spółki w analizowanym przypadku nie spełniony został pierwszy ze wskazanych warunków, co oznacza również, iż nie jest możliwe uznanie, iż spełnione są kolejne dwa warunki.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca otrzymywać będzie odsetki w związku z wykorzystaniem jej środków finansowych w ramach Systemu, jednak:

Spółka nie będzie się zobowiązywała wobec któregokolwiek z Uczestników Systemu do zapewnienia lub udostępnienia mu określonych kwot pieniężnych;
w żaden sposób nie będzie dla Spółki możliwe zidentyfikowanie tego Uczestnika Systemu, który w danym momencie wykorzystuje środki finansowe pochodzące z Rachunku Głównego Spółki, jako że to Bank w sposób automatyczny dokonywał będzie księgowań za pośrednictwem Rachunku Głównego Koordynującego pokrywając z tego rachunku salda debetowe poszczególnych Uczestników.

Podkreślenia wymaga, iż w świetle orzecznictwa TSUE nie można mówić o istnieniu usługi podlegającej opodatkowaniu w sytuacji, w której potencjalny usługobiorca nie jest znany potencjalnemu usługodawcy, tj. nie istnieje pomiędzy nimi żaden związek, który pozwalałby na istnienie wzajemnych świadczeń. Tezy takie znajdują oparcie nie tylko w wyroku TSUE w sprawie C-215/94 Jurgen Mohr, ale także w orzeczeniu z 18 grudnia 1997 r. w sprawie C-384/95 Landboden-Agrardienste GmbH Co. KG, w którym TSUE uznał, iż nie można mówić o świadczeniu usług bez ustalenia usługobiorcy.

Biorąc pod uwagę fakt, iż nie jest możliwe określenie, który z Uczestników Systemu potencjalnie będzie korzystał (ani kiedy, w jakim zakresie) ze środków finansowych Spółki (ani też odwrotnie - nie można stwierdzić, czy i kiedy Spółka korzystać będzie ze środków finansowych innych Uczestników), odsetki, które należne będą Spółce nie będą stanowić wynagrodzenia za świadczenie przez Spółkę jakichkolwiek usług. Wyłącznym podmiotem, który zobowiązywał się będzie do podejmowania określonych działań na rzecz Uczestników Systemu będzie Bank, i to on świadczyć będzie usługi.

Dodatkowo, mimo iż usługa zarządzania przez Bank środkami pieniężnymi Uczestników Systemu, będąca przedmiotem niniejszego wniosku, nie doczekała się kompleksowego uregulowania prawnego, była ona jednak wielokrotnie przedmiotem opinii wydawanych przez organy statystyczne.

W opiniach tych konsekwentnie podnoszone było, iż w przypadku czynności wykonywanych w ramach cash poolingu usługa świadczona jest przez ten podmiot, który organizuje operacje przepływów środków pieniężnych, zaś pozostałe podmioty uczestniczące w dokonywanych operacjach finansowych za pośrednictwem podmiotu organizującego przepływy, są jedynie odbiorcami usługi.

Także analiza orzecznictwa organów podatkowych pozwala postawić wniosek, że w przypadku umowy cash poolingu usługę, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczy podmiot, który faktycznie organizuje operacje przepływów pieniężnych (w tym przypadku Bank), natomiast pozostałe podmioty uczestniczące w zawiązanej umową strukturze są wyłącznie odbiorcami usługi.

Potwierdzenie tego stanowiska znajduje odzwierciedlenie przykładowo w interpretacji z 13 września 2011 r. (nr IPPP3/443-883/11-5/3F), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził: „Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka wraz z innymi uczestnikami, zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) obsługiwanej przez bank. Z tytułu świadczenia wskazanej usługi bank będzie otrzymywać od uczestników systemu Cash poolingu wynagrodzenie. Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash-poolingu należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie w roli usługodawcy będzie występował bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest Cash pooling i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie".

Takie samo stanowisko znajduje się również w innych interpretacjach wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych, działających z upoważnienia Ministra Finansów.

Przykładowo Wnioskodawca pragnie wskazać na stanowiska wyrażone:

w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 kwietnia 2013 r. (sygn. IBPP2/443-12/13/ICz), zgodnie z którą „(...) czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako „Uczestnika" na podstawie opisanej umowy, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach Systemu, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Wnioskodawcę usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT";
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 kwietnia 2013 r. (IPTPP2/443-63/13-4/JN), który stwierdził, że „biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako uczestnika przedmiotowej usługi, nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego świadczenia przez inny podmiot usługi cash poolingu. Tym samym, nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług";
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 kwietnia 2013 r. (sygn. IPPPl/443-80/13-3/PR), który odnosząc się do przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego uznał, że w przedmiotowej sprawie jedynym usługodawcą będzie Bank, który będzie wykonywał wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, jaką jest cash pooling i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie. W konsekwencji organ podatkowy uznał, że „(...) czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika przedmiotowej usługi, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash-poolingu, nie będą stanowić odrębnego „odpłatnego" świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy";
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 marca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-161/13-2/IG), w której organ podatkowy za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym wykonywane przez niego czynności w ramach cash poolingu jako biernego uczestnika struktury nie stanowią usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 marca 2013 r. (sygn. IBPP2/443-1280/12/ICz), który stwierdził, że „biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako „strony” na podstawie opisanej umowy, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach Systemu, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Wnioskodawcę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT";
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 marca 2013 r. (sygn. IPPP2/443-21/13-2/KG), który potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym będzie on wyłącznie odbiorcą kompleksowej usługi cash poolingu świadczonej przez Bank i w konsekwencji - otrzymane przez wnioskodawcę odsetki w ramach cash poolingu nie będą wynagrodzeniem za świadczenie przez niego usług i nie będą stanowiły obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 7 marca 2013 r. (sygn. ITPP2/443-1529/12/AW), w której zostało potwierdzone, iż wnioskodawca w związku z uczestnictwem w planowanej strukturze zarządzania wspólną płynnością finansową (cash pooling) nie będzie wykonywać czynności stanowiących świadczenie usług, ani innych czynności podlegających opodatkowaniu VAT;
w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 lutego 2013 r. (sygn. ILPP4/443-478/12-6/1SN), w której organ podatkowy wskazał, iż „(...) czynności wykonywane przez Wnioskodawcę umożliwiające Bankowi NL dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem Umowy cash poolingu, nie stanowią/nie będą stanowić odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank NL usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową. W związku z powyższym, nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług".

W związku z powyższym, oraz biorąc pod uwagę zarówno powołane orzecznictwo TSUE, jak i cechy charakterystyczne zaprezentowanej powyżej Umowy, zdaniem Wnioskodawcy, w roli usługodawcy będzie występował Bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie.

Zatem, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako uczestnika przedmiotowej usługi, których jedynym celem jest umożliwienie Bankowi dokonywania odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem przedmiotowej umowy, nie będą stanowić odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Wnioskodawcę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (zamierza zawrzeć z Bankiem Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków.

Stronami Umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej. Uczestnicy Systemu są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT, posiadającymi siedziby działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W ramach przedstawionego we wniosku o interpretację Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi usługi będzie świadczył wyłącznie Bank.

i.zarządzania posiadanymi środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia,

ii. efektywnego finansowania bieżących potrzeb Uczestników Systemu w zakresie kapitału obrotowego oraz

iii. poprawy płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu, jak i całej grupy kapitałowej (dalej: System lub cash pooling).

Przed rozpoczęciem korzystania z usługi cash poolingu, Wnioskodawca, jak i pozostałe spółki z grupy kapitałowej zawrą z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych.

Następnie, Spółka oraz pozostali Uczestnicy Systemu przystąpią wraz z P. do analizowanej Umowy, na podstawie której Bank udostępni w Rachunkach Głównych dzienny limit zadłużenia wymagalny na koniec dnia, w którym został udzielony. Tym samym poszczególni Uczestnicy Systemu (w tym Wnioskodawca) w ramach Rachunków Głównych będą mogli zadłużać się maksymalnie do kwoty ustanowionego Limitu Zadłużenia.

W ramach Umowy, jeden z Uczestników Systemu (inny niż wnioskodawca) pełnić będzie dodatkowo funkcję tzw. Koordynującego, który posiadał będzie w banku dwa rachunki rozliczeniowe. Jeden z rachunków prowadzony będzie dla Koordynującego w ramach grupy Rachunków Głównych z udostępnionym Limitem Zadłużenia (Rachunek Główny Koordynującego), natomiast drugi z rachunków nie będzie objęty Grupą Rachunków (Rachunek Pomocniczy Koordynującego).

W wyniku wskazanych czynności, odpowiednio Koordynujący, jaki i pozostali Uczestnicy Systemu nabywać będą roszczenia z tytułu dokonanych spłat. Zgodnie z Umową, kwoty Roszczeń obciążone będą odsetkami, które należne byłyby należne Bankowi, gdyby nie nastąpiło nabycie Roszczenia przez Uczestnika Systemu. Oznacza to, że Roszczenia wzajemne między Uczestnikami Systemu będą oprocentowane zgodnie z ustaloną z Bankiem stopą procentową. Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom Systemu z tytułu Roszczeń kalkulowana będzie przez Bank na bazie dziennej. Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, Bank uzna lub odpowiednio obciąży Rachunki Główne poszczególnych Uczestników Systemu (w tym Koordynującego) kwotą naliczonych odsetek.

W związku z uczestnictwem w Systemie, Wnioskodawca ponosić będzie na rzecz Banku określone w Umowie opłaty.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wyjaśnił, że na koniec dnia roboczego Uczestnicy Systemu posiadujący na rachunkach salda dodatnie dokonywać będą spłaty zobowiązań uczestników systemu posiadających salda ujemne, wstępując tym samy w prawa zaspokojonego wierzyciela (Banku). Na początku kolejnego dnia roboczego Uczestnicy Systemu będący dłużnikami, dokonają spłat zobowiązań wobec Uczestników Systemu będących wierzycielami (zaciągając w tym celu debet w rachunku bieżącym).

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, nie będzie on zawierał z innymi Uczestnikami żadnych transakcji oraz nie będzie świadczył na rzecz innych Uczestników Systemu jakichkolwiek usług.

Żaden z Uczestników Systemu, w tym w szczególności Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w Systemie Zarządzania Środkami Pieniężnymi.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy z tytułu uczestnictwa w systemie cash poolingu Spółka będzie podatnikiem podatku od towarów i usług oraz czy odsetki otrzymane przez Spółkę będą stanowiły obrót Spółki w rozumieniu przepisów o VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że wstąpienie w prawa wierzyciela, określone jako subrogacja ustawowa, uregulowane zostało w art. 518 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121). Zgodnie z art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego, osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości zapłaty:

jeżeli płaci cudzy dług, za który jest odpowiedzialna osobiście albo pewnymi przedmiotami majątkowymi;
jeżeli przysługuje jej prawo, przed którym spłacona wierzytelność ma pierwszeństwo zaspokojenia;
jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela; zgoda dłużnika powinna być pod nieważnością wyrażona na piśmie;
jeżeli to przewidują przepisy szczególne.

Subrogacja służy zabezpieczeniu interesów osoby trzeciej, która dokonuje spłaty wierzyciela i w konsekwencji doprowadza do wygaśnięcia długu (do wysokości zapłaty).

Z treści wniosku wynika, że żaden z Uczestników Systemu, w tym w szczególności Wnioskodawca, nie otrzymuje wynagrodzenia z tytułu uczestnictwa w Systemie Zarządzania Środkami Pieniężnymi.

W przypadku nabycia wierzytelności należy badać, czy czynność taka została wykonana za wynagrodzeniem. W przypadku braku wynagrodzenia, wykonana czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W opisanej sytuacji Wnioskodawca nie będzie również wykonywał nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, bowiem treść wniosku nie wskazuje, by nabywane wierzytelności miały służyć do celów innych niż działalność gospodarcza.

Zatem odnosząc się do kwestii opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umowy cash poolingu, gdzie Wnioskodawca występuje w ramach struktury jako „Uczestnik”, a w konsekwencji uznania, bądź też nie, Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w związku z jego uczestnictwem w przedmiotowym systemie, należy stwierdzić, że przedstawiony mechanizm zarządzania płynnością finansową jest administrowany i zarządzany przez Bank. System nie wymaga żadnego dodatkowego zaangażowania Wnioskodawcy, ani pozostałych podmiotów w nim uczestniczących. W ramach przedstawionej we wniosku Struktury cash poolingu, wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową są wykonywane przez Bank w zamian za wynagrodzenie określone w umowie, w postaci stałej opłaty, natomiast Wnioskodawca w tym przypadku pozostaje beneficjentem świadczenia dokonywanego przez Bank.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika na podstawie opisanej umowy, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash pooling, nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Wnioskodawcę usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Zatem mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w sytuacji przedstawionej w przedmiotowym wniosku, Wnioskodawca z tytułu wykonywania tych czynności nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Skoro więc w ramach cash poolingu Wnioskodawca będzie wyłącznie odbiorcą kompleksowej usługi, to odsetki otrzymane w ramach Systemu nie będą wynagrodzeniem za świadczenie przez Wnioskodawcę usług, tym samym, nie będą stanowiły obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zauważyć jednak należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa - Ordynacja podatkowa). Zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów – z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie dotyczy natomiast pozostałych „Uczestników” będących w Strukturze cash poolingu. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych „Uczestników”.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.

Reklama

O nas

Regulamin