Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB5/423-644/13-4/RS
z 6 listopada 2013 r.

Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 08.08.2013 r. (data wpływu 16.08.2013 r.) oraz w piśmie z dnia 30.10.2013 r. (data nadania 31.10.2013 r., data wpływu 04.11.2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB5/423-644/13-2/RS z dnia 25.10.2013 r. (data nadania 25.10.2013 r., data doręczenia 28.10.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

• określenia przychodu w związku z realizacją przez Wnioskodawcę Prac Projektowych na podstawie zawartej w kwietniu 2013 r. Ugody oraz momentu rozpoznania przedmiotowego przychodu (pytanie oznaczone nr 1) – jest prawidłowe,
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków, które Wnioskodawca poniesie w związku z realizacją Prac Projektowych na podstawie zawartej w kwietniu 2013 r. Ugody, oraz momentu ich poniesienia w przypadku, gdy przedmiotowe wydatki będą stanowiły u Wnioskodawcy koszty bezpośrednio związane z przychodami lub inne niż bezpośrednio z przychodami z tytułu wykonanych robót (pytanie oznaczone nr 2) – jest prawidłowe,
• rozpoznania przychodu w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę kwot od P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Przejętym Zakresie Robót (pytanie oznaczone nr 3) – jest prawidłowe,
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot, które Wnioskodawca wypłaci na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na wykonanych Pracach Projektowych na podstawie zawartej w kwietniu 2013 r. Ugody (pytanie oznaczone nr 4) – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 16.08.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów oraz momentu ich powstania/poniesienia w związku z realizacją przez Wnioskodawcę Prac Projektowych na podstawie zawartej w kwietniu 2013 r. Ugody.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

PE. S.A. (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”), wraz z dwoma innymi podmiotami będącymi spółkami kapitałowymi z siedzibą w Polsce (dalej „P1” oraz „P2” łącznie jako „Uczestnicy konsorcjum”) zawarły umowę konsorcjum w celu realizacji projektu w zakresie zaprojektowania i wykonania modernizacji linii kolejowej na określonym odcinku (dalej „Umowa konsorcjum”). Zamawiającym była PK. S.A. (dalej „Zamawiający”).

Zgodnie z zapisami ustawy Prawo zamówień publicznych, Uczestnicy konsorcjum ponosili wobec Zamawiającego solidarną odpowiedzialność za wykonanie projektu. Partnerem wiodącym konsorcjum była P2. Uczestnicy konsorcjum uzgodnili przed zawarciem umowy z Zamawiającym (dalej „Kontrakt Główny” lub „Umowa”), między innymi zakresy prac, które powinny zostać zrealizowane przez Spółkę i P1, potwierdzając ten fakt poprzez wniesienie składanej gwarancji należytego wykonania Kontraktu Głównego, przy czym udział Spółki i P1 w tej gwarancji odpowiadał proporcji udziału każdej ze stron w wynagrodzeniu przewidzianym w Kontrakcie Głównym. Pozostałe prace miały być realizowane przez P2. W trakcie kilkukrotnych spotkań P2 i Spółka uzgodniły pozostałe warunki realizacji robót i rozliczeń wzajemnych zmierzając do podpisania stosownej umowy w tym względzie (dalej „Umowa wykonawcza”). Za realizację prac, które nie zostały objęte Umowami wykonawczymi odpowiedzialna jest P2. W związku z przewidywanymi zmianami właścicielskimi, P2 wstrzymywała się z podpisaniem Umowy wykonawczej ze Spółką. Następnie, już po zmianie swojego właściciela, P2 próbowało narzucić nowe warunku realizacji Umowy wykonawczej, które nie mogły być zaakceptowane przez Spółkę. W rezultacie nie doszło do podpisania tej umowy.

P2 zorganizowało biuro kontraktu i ponosiło koszty z nim związane. Jednocześnie roboty budowlane były prowadzone w niewielkim zakresie przez podwykonawców P2 i Spółkę. P1 nie realizowało robót. Ponadto P2 jako odpowiedzialne za przygotowanie dokumentacji projektowej przygotowywało (poprzez podwykonawców) projekty i uzyskiwało niezbędne do prowadzenia robót budowlanych decyzje administracyjne. Uczestnicy konsorcjum samodzielnie ponosili wydatki związane z realizacją przypadających im do wykonania prac (koszty wynagrodzenia podwykonawców, materiałów, pensji pracowników, amortyzacja sprzętu, itp.). Wnioskodawca obciążał P2 uzgodnionym w Umowach wykonawczych wynagrodzeniem należnym mu za wykonanie określonego etapu prac (Wnioskodawca obciążał P2 wynagrodzeniem za prace wykonane przez siebie). Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy było dokumentowane fakturami VAT wystawianymi na P2. Natomiast P2 obciążała Zamawiającego wynagrodzeniem należnym Uczestnikom konsorcjum za prace wykonane przez wszystkich Uczestników konsorcjum (Wnioskodawca i P2 - na tym etapie P1 nie wykonywało jeszcze przypisanych P1 prac).

W trakcie realizacji projektu, P2 zostało postawione w stan upadłości z możliwością zawarcia układu i nie będzie w stanie w pełnym zakresie realizować zadań przypadających mu na podstawie wzajemnych uzgodnień.

Konsorcjum wykonało część prac projektowych oraz budowlanych objętych zakresem Umowy. Za prace odebrane przez Zamawiającego wystawione zostały na Zamawiającego faktury. Zamawiający dokonał zapłaty na podstawie wystawionych na rzecz Zamawiającego faktur VAT.

P2 nie zrealizował zapłaty za roboty wykonane przez Spółkę i swoich podwykonawców. Wierzytelności te weszły do postępowania układowego związanego ze zgłoszoną przez P2 upadłością. Zaległe wynagrodzenie dla podwykonawców zgłoszonych w ramach Kontraktu Głównego zostało uregulowane bezpośrednio przez Zamawiającego na podstawie zapisów Kodeksu cywilnego.

Według stanowiska Uczestników konsorcjum (P1, P2 oraz Spółka), w ramach prac objętych Umową zaszły niezależne od Uczestników konsorcjum nieprzewidziane okoliczności, które uniemożliwiają wykonanie prac będących przedmiotem Umowy w uzgodnionym w Umowie terminie, a w efekcie mogą uzasadniać odstąpienie przez Konsorcjum od Umowy z przyczyn niezależnych od Konsorcjum. W szczególności przyczyny te są następujące:

• powstała konieczność wykonania wzmocnienia nasypów oraz skarp nasypów, która nie była przewidywana wcześniej (nie była ujęta w dokumentacji przetargowej Zamawiającego), a która została ujawniona w wyniku przeprowadzenia szczegółowych badań,
  
• instytucje zewnętrzne wydały po podpisaniu Umowy szereg wytycznych i warunków, które w znacznym zakresie wykraczają poza wymagania dokumentacji znanej uczestnikom Konsorcjum na moment podpisywania Umowy,
  
• w trakcie prac zidentyfikowano kolidujący gazociąg i wystąpiła, nieznana wcześniej, konieczność przebudowy tego gazociągu.
  
  
  

Dodatkowo, zdaniem Uczestników konsorcjum Zamawiający narusza Umowę w zakresie formy gwarancji zapłaty, którą Zamawiający był obowiązany przedstawić Konsorcjum.

Zamawiający nie zgadza się z powyższymi zarzutami i twierdzeniami Uczestników konsorcjum. Dodatkowo, z uwagi na brak zadowalających postępów w zakresie prac przewidzianych Umową, według Zamawiającego ukończenie prac w terminie nie jest prawdopodobne. Powyższe, zdaniem Zamawiającego, uzasadnia prawo do odstąpienia Zamawiającego od Umowy.

Gdyby przyjąć, że Zamawiającemu przysługuje prawo odstąpienia od Umowy i gdyby Zamawiający skorzystał z tego prawa, Zamawiającemu przysługiwałyby wobec Uczestników konsorcjum roszczenia odszkodowawcze na znaczne kwoty (dalej: „Potencjalne Roszczenia Odszkodowawcze”).

Podkreślono, że odpowiedzialność P1, P2 oraz Spółki wobec Zamawiającego, zarówno z tytułu realizacji zakresu Umowy jak też z tytułu Potencjalnych Roszczeń Odszkodowawczych jest solidarna. Dodatkowo, szanse na wyegzekwowanie jakichkolwiek kwot (w tym kwot odszkodowań, rekompensat, itp.) od P2 Spółka ocenia jako bardzo niskie.

W związku z powyższą sytuacją oraz brakiem zgody między Zamawiającym a Uczestnikami konsorcjum co do obecnego statusu prawnego (żadna ze stron nie uznaje prawa drugiej strony do odstąpienia od Umowy), brak polubownego załatwienia sporu oznaczałby długotrwały spór sądowy. Spółka szacuje, że prawdopodobieństwo przegranej Spółki w takim sporze prowadzące do obowiązku zapłaty Potencjalnych Roszczeń Odszkodowawczych byłoby wysokie. Dodatkowo, w związku z faktem, że na część wartości Umowy Zamawiający zabiega o uzyskanie dofinansowania z Unii Europejskiej ze Środków Funduszu Spójności w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko, prowadzenie sporu między Zamawiającym oraz Konsorcjum powodowałoby wysokie ryzyko utraty (obowiązku zwrotu) przez Zamawiającego dofinansowania. Utrata dofinansowania powodowałaby zwiększenie kwoty Potencjalnych Roszczeń Odszkodowawczych.

Ze wskazanych powyżej względów, intencją obu stron (Zamawiającego oraz uczestników Konsorcjum) jest zakończenie Umowy w sposób umożliwiający Zamawiającemu kontynuowanie inwestycji będącej przedmiotem Umowy przez innego wykonawcę, wybranego w nowym przetargu, uwzględniającym opisane powyżej okoliczności. W związku z powyższym, strony (Zamawiający oraz Uczestnicy konsorcjum) zdecydowali o zawarciu ugody (dalej: „Ugoda”). Ugoda o treści opisanej poniżej została zawarta w kwietniu 2013 r.

Zgodnie z Ugodą, Umowa między Zamawiającym a Konsorcjum uległa rozwiązaniu w dniu zawarcia Ugody. Ugoda stanowi, że zostanie przeprowadzona inwentaryzacja wykonanych prac, a Zamawiający dokona odbioru tych prac. Jeśli w wyniku inwentaryzacji okaże się, że zostały wykonane prace, które nie zostały jeszcze zafakturowane na Zamawiającego, odbiór tych prac będzie podstawą do wystawienia faktur VAT, a Zamawiający dokona zapłaty wynagrodzenia Uczestnikom konsorcjum (w tym Spółce). Spółka zawierając Ugodę brała pod uwagę, że inwentaryzacja może nie wykazać prac wykonanych a pozostałych do zafakturowania na Zamawiającego.

Zamawiający powierza w Ugodzie Spółce, a Spółka zobowiązuje się do dokończenia prac projektowych (dalej: Prace Projektowe) zgodnie z harmonogramem określonym w Ugodzie. Powierzone Prace Projektowe obejmują:

• prace przewidziane w Umowie oraz niewykonane do czasu rozwiązania Umowy (dalej: Przejęte Prace Projektowe),
  
• prace nieprzewidziane w Umowie, których konieczność wykonania została zidentyfikowana po zawarciu Umowy, z tym że w zakresie tych prac postanowiono w Ugodzie, że Spółka obowiązuje się do ich wykonania jeśli zostaną one zlecone Spółce (Spółka wskazała orientacyjną kwotę swojego wynagrodzenia za wykonanie tych prac),
  
  
  

Z tytułu wykonania tych Prac Projektowych Spółka uzyska od Zamawiającego wynagrodzenie w kwocie:

• dla prac projektowych przewidzianych w Umowie między Zamawiającym a Konsorcjum (Przejęte Prace Projektowe) - w łącznej kwocie przewidzianej w Umowie za wykonanie wszystkich prac projektowych pomniejszonej o łączną kwotę wynagrodzenia zapłaconego przez Zamawiającego za prace projektowe wykonane przed zawarciem Ugody,
  
• dla prac nieprzewidzianych w Umowie (w przypadku ich zlecenia Spółce) - w kwocie ustalonej między Zamawiającym i Spółką, z tym, że w Ugodzie Spółka wskazała orientacyjną kwotę wynagrodzenia za te prace.
  
  
  

Podkreślono, że Prace Projektowe (zarówno Przejęte Prace Projektowe, jak i prace projektowe nieprzewidziane w Umowie) są powierzane do wykonania Spółce, a nie Konsorcjum. Ponadto, Przejęte Prace Projektowe objęte Umową, które na mocy Ugody zostały powierzone Spółce pierwotnie miał wykonywać P2 (ściślej: P2 zaangażował podwykonawców do wykonania tych prac projektowych), a Spółka, gdyby nie zawarcie Ugody, nie uzyskałaby z tytułu wykonania tych prac żadnego wynagrodzenia.

Ponadto, Ugoda zobowiązuje Konsorcjum do utrzymywania na własny koszt zabezpieczenia należytego wykonania oraz gwarancji z tytułu rękojmi za wady w zakresie zrealizowanych zgodnie z Umową prac. Strona oraz P1 zawarły porozumienie dotyczące zasad partycypacji w kosztach rozwiązania Umowy. Zgodnie z porozumieniem dotyczącym zasad partycypacji w kosztach rozwiązania Umowy Spółka oraz P1 określają, że będą ponosić niniejsze koszty w wymiarze procentowym odpowiadającym proporcji wysokości dostarczonych przez Spółkę i P1, zgodnie z zapisami umowy konsorcjum, kwot zabezpieczenia należytego wykonania Umowy, które to kwoty odpowiadały ustalonemu przez Spółkę, P1 i P2, na etapie ubiegania się o udzielenie zamówienia publicznego na modernizację odcinaka linii kolejowej, udziałowi Spółki i P1 w łącznym wynagrodzeniu za jego realizację. Oznacza to, że udział Spółki w kosztach rozwiązania Umowy został określony poprzez proporcję wartości prac, które pierwotnie zostały przypisane Spółce w stosunku do wartości prac, które pierwotnie zostały przypisane Spółce i P1 (a więc bez uwzględnienia wartości prac, które pierwotnie były przypisane P2). Natomiast udział P1 w kosztach rozwiązania Umowy został określony poprzez proporcję wartości prac, które pierwotnie zostały przypisane P1 w stosunku do wartości prac, które pierwotnie zostały przypisane Spółce i P1 (a więc bez uwzględnienia wartości prac, które pierwotnie były przypisane P2). W celu wyeliminowania jakichkolwiek wątpliwości Spółka i P1 określiły, że koszty rozwiązania Umowy będą poniesione w następujących proporcjach:

1. P1 - X %
   
2. Spółka - Y %.
   
   
   

Zgodnie z Ugodą, Spółka oraz P1 zobowiązały się solidarnie uiścić w imieniu Konsorcjum na rzecz Zamawiającego następujące kwoty (dalej: „Kwoty Należne”):

• odpowiadającą wysokości udokumentowanego odszkodowania należnego Inżynierowi Kontraktu od Zamawiającego w związku z brakiem możliwości pełnego zrealizowania umowy zawartej przez Inżyniera Kontraktu z Zamawiającym;
  
• odszkodowania z tytułu utraconych przez Zamawiającego korzyści wynikających z obniżenia przepustowości linii kolejowych oraz zamknięć torowych na potrzeby prac wykonywanych przez Konsorcjum w ramach realizacji Umowy;
  
• odpowiadającą poniesionym przez Zamawiającego kosztom zlecenia opracowania przedmiaru robót, kosztorysu inwestorskiego i materiałów przetargowych, tj. wydatków związanych z wyłonieniem nowego wykonawcy, który dokończy modernizację odcinka linii kolejowej;
  
• połowy kosztów poniesionych przez Zamawiającego w związku z ustanowieniem na wniosek Konsorcjum gwarancji zapłaty za roboty budowlane.
  
  
  

Ugoda określa maksymalny poziom Kwot Należnych z poszczególnych tytułów. Nawet maksymalny poziom Kwot Należnych jest zdecydowanie niższy niż Potencjalne Roszczenia Odszkodowawcze. Spółka i P1 uzgodniły, że solidarnie są odpowiedzialne za zapłatę Kwot Należnych.

Zgodnie z Ugodą, Spółka oraz P1 nie będą dochodzić zwrotu Kwot Należnych od P2. Spółka oraz P1 zgodziły się na taki zapis Ugody, gdyż z uwagi na sytuację P2 (postawiona w stan upadłości układowej) szanse wyegzekwowania jakichkolwiek kwot od P2 są, zdaniem Spółki, niewielkie. Dodatkowo podkreślono, że zgodę na zawarcie Ugody musieli wyrazić wszyscy Uczestnicy konsorcjum (w tym P2) oraz Zamawiający. Podmiot P2 uzależniał wyrażenie zgody na zawarcie Ugody od wprowadzenia do jej treści zapisów o zrzeczeniu się przez Spółkę oraz P1 uprawnień do dochodzenia od P2 zwrotu kwot wypłaconych Zamawiającemu z tytułów, o których mowa powyżej (Kwot Należnych).

Zamawiający zachowuje prawo dochodzenia wszelkich roszczeń przysługujących mu na gruncie Umowy związanych z rękojmią i gwarancją w zakresie prac zrealizowanych przez Konsorcjum na podstawie Umowy i Ugody. W tym zakresie okres rękojmi i gwarancji został ograniczony do 12 miesięcy od dnia odbioru przez Zamawiającego poszczególnych prac wykonanych przez Konsorcjum.

Zamawiający zastrzegł w Ugodzie, że zachowuje prawo do dochodzenia od Konsorcjum na zasadach ogólnych odszkodowania z tytułu strat poniesionych na skutek niewykorzystania lub nienależytego wykorzystania finansowania ze środków Unii Europejskiej. Jednak, Ugoda ogranicza to prawo dochodzenia jedynie do przypadku, gdy uczestnicy Konsorcjum nie wykonają wynikającego z Ugody obowiązku przekazania Zamawiającemu do odbioru prawidłowych i niewadliwych prac projektowych określonych w Ugodzie (w tym Przejętych Prac Projektowych).

Ponadto:

1. Roszczenia z tego tytułu nie będą przysługiwały Zamawiającemu, jeśli niewykorzystanie lub nienależyte wykorzystanie przez Zamawiającego środków pochodzących z Unii Europejskiej będzie skutkiem działania lub zaniechania Zamawiającego lub nowego wykonawcy inwestycji.
   
2. Jeśli niewykorzystanie lub nienależyte wykorzystanie przez Zamawiającego środków pochodzących z Unii Europejskiej będzie skutkiem zarówno działania lub zaniechania uczestników Konsorcjum oraz działania lub zaniechania Zamawiającego lub nowego wykonawcy inwestycji, zakres odpowiedzialności uczestników Konsorcjum zostanie określony proporcjonalnie do stopnia przyczynienia.
   
3. Zamawiający zrzeka się wszelkich roszczeń z tego tytułu, co do których do 31 grudnia 2015 r. Zamawiający nie złoży wniosku o zawezwanie Konsorcjum do próby ugodowej lub nie wytoczy pozwu o zapłatę.
   
4. Całkowita odpowiedzialność Konsorcjum z tego tytułu została ograniczona do kwoty wskazanej w Ugodzie.
   
   
   

Zawarte w Ugodzie postanowienie oznacza m.in., że w przypadku, gdy Wnioskodawca nie przekaże Zamawiającemu prawidłowych i niewadliwych Prac Projektowych (w tym Przejętych Prac Projektowych), Zamawiający będzie mógł dochodzić odszkodowania z tytułu strat poniesionych na skutek niewykorzystania lub nienależytego wykorzystania finansowania ze środków Unii Europejskiej, nie tylko od Wnioskodawcy, ale również od P1, jak również od P2, z zastrzeżeniem pkt a-d powyżej. W Ugodzie zawarto zapis, zgodnie z którym Zamawiający może dochodzić odszkodowania z tytułu strat poniesionych na skutek niewykorzystania lub nienależytego wykorzystania finansowania ze środków Unii Europejskiej w stosunku do P2 wyłącznie w odniesieniu do prac projektowych, które powstały (nawet jeżeli nie zostały odebrane) lub nie powstały, a powinny były zostać wykonane zgodnie z Umową przed datą zawarcia Ugody.

Podkreślono, że z ustawy Prawo zamówień publicznych wynika solidarna odpowiedzialność Uczestników konsorcjum względem Zamawiającego. Natomiast z zapisów Umowy konsorcjum wynika, że w przypadku gdy Uczestnicy konsorcjum poniosą względem Zamawiającego odpowiedzialność odszkodowawczą, każdy z Uczestników konsorcjum, który poniesie taką odpowiedzialność może żądać od pozostałych Uczestników konsorcjum, zwrotu odpowiedniej części poniesionych w związku z tym wydatków. Określenie części, w jakiej Uczestnicy konsorcjum uczestniczą w ponoszeniu odpowiedzialności odszkodowawczej odbywa się według następujących zasad:

1. w przypadku, gdy obowiązek zapłaty odszkodowania wynika z okoliczności leżących po stronie jednego z Uczestników konsorcjum, podmiot ten powinien uczestniczyć w poniesionych w związku z tym wydatkach w pełnym wymiarze,
   
2. w przypadku, gdy obowiązek zapłaty odszkodowania wynika z okoliczności leżących po stronie więcej niż jednego z Uczestników konsorcjum, podmioty te uczestniczą w pokryciu odszkodowania w częściach odpowiadających ich przyczynieniu się do powstania odpowiedzialności odszkodowawczej,
   
3. w przypadku, gdy nie da się ustalić, po stronie którego z Uczestników konsorcjum leżą okoliczności, wskutek których powstał obowiązek zapłaty odszkodowania, Uczestnicy konsorcjum uczestniczą w pokryciu odszkodowania proporcjonalnie do udziału każdego Uczestnika konsorcjum w kwocie wynagrodzenia brutto należnego za wykonanie Kontraktu Głównego.
   
   
   

Mając na uwadze powyższe stwierdzono, że Wnioskodawca może ponosić względem Zamawiającego odpowiedzialność odszkodowawczą. Natomiast w stosunkach z pozostałymi Uczestnikami konsorcjum Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo dochodzenia zwrotu poniesionych na rzecz Zamawiającego wydatków w postaci zapłaconego odszkodowania w zakresie za jaki odpowiedzialność ponoszą inni Uczestnicy konsorcjum (w praktyce P2, z uwagi na fakt, że P1 nie wykonywało jakichkolwiek prac projektowych). Niemniej jednak Wnioskodawca ocenia, że z uwagi na trudną sytuację finansową P2 (postawiona w stan upadłości układowej) szanse wyegzekwowania jakichkolwiek kwot od P2 są niewielkie. Również P1 może ponosić względem Zamawiającego odpowiedzialność odszkodowawczą. Natomiast w stosunkach z pozostałymi Uczestnikami konsorcjum P1 będzie przysługiwało prawo dochodzenia zwrotu poniesionych na rzecz Zamawiającego wydatków w postaci zapłaconego odszkodowania w zakresie za jaki odpowiedzialność ponoszą inni Uczestnicy konsorcjum (tj. P2 i Wnioskodawca). Niemniej jednak Wnioskodawca ocenia, że z uwagi na trudną sytuację finansową P2 (postawiona w stan upadłości układowej) szanse wyegzekwowania przez P1 jakichkolwiek kwot od P2 są niewielkie.

Ugoda wyczerpuje natomiast wszelkie inne roszczenia Konsorcjum względem Zamawiającego oraz Zamawiającego względem Konsorcjum związane z zawarciem, realizacją i rozwiązaniem Umowy.

Zauważono, że Wnioskodawca może wykonywać Prace Projektowe zarówno samodzielnie, przy wykorzystaniu własnych zasobów (pracownicy, sprzęt, itp.), jak również przy udziale podwykonawców, z którymi Wnioskodawca zawiera umowy o wykonanie określonych prac.

Ponadto, Wnioskodawca i P1 przewidują, iż realizacja Prac Projektowych może przynieść straty, tzn. wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na realizację Prac Projektowych przewyższą uzyskane z tego tytułu wynagrodzenie.

Niemniej, biorąc pod uwagę solidarną odpowiedzialność wobec Zamawiającego Uczestników konsorcjum (Wnioskodawcy, P1 i P2) za wykonanie prac dla Zamawiającego oraz fakt, że nieprzejęcie do wykonania Przejętych Prac Projektowych powodowałoby prawdopodobnie zwiększenie Kwot Należnych (nieprzejęcie tych prac powodowałoby, że Zamawiający musiałby wyłonić nowego wykonawcę Przejętych Prac Projektowych i oczekiwałby od Spółki i P1 wyrównania szkód z tym związanych). Racjonalnie przewidując, przejęcie Przejętych Prac Projektowych przydzielonych pierwotnie P2 uchroni Wnioskodawcę i P1, jak również P2 przed roszczeniami Zamawiającego na kwoty, które mogą istotnie przewyższać poziom spodziewanych strat, które zostaną poniesione w związku z wykonaniem zarówno Przejętych Prac Projektowych, jak i całości Prac Projektowych. Podkreślono również, że przejęcie Przejętych Prac Projektowych przydzielonych pierwotnie P2 przez Wnioskodawcę lub P1 było warunkiem, od którego spełnienia Zamawiający uzależniał zawarcie Ugody w brzmieniu, w którym Ugoda została podpisana.

Ponieważ Wnioskodawca nie uwzględniał w swoim rachunku ekonomicznym prac powierzonych pierwotnie P2, a ich przejęcie przez Wnioskodawcę leży w interesie obu podmiotów: Spółki i P1 (które odpowiadają przed Zamawiającym solidarnie z P2), Wnioskodawca i P1 podjęli decyzję o podziale wyniku zrealizowanego przez Spółkę na realizacji Prac Projektowych w określonej z góry proporcji (P1 - X %„ Spółka - Y %). Podkreślono, że podział osiągniętego wyniku dotyczył będzie całości Prac Projektowych, dotyczył będzie zatem prac nieprzewidzianych w Umowie (w przypadku ich zlecenia Spółce), a także Przejętych Prac Projektowych.

Zgodnie z zawartym porozumieniem po zakończeniu każdego kolejnego kwartału roku kalendarzowego Wnioskodawca przedstawi dokumentację wskazującą na koszty i przychody rachunkowe osiągnięte z tytułu realizacji Prac Projektowych oraz dokumenty wskazujące podatkowe koszty uzyskania przychodów, wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz przychody podatkowe uzyskane w związku z realizacją Prac Projektowych.

Na tej podstawie, Spółce z tytułu poniesienia straty na realizacji Prac Projektowych będzie przysługiwała od P1 należność w kwocie równej określonej części tej straty odpowiadającej ustalonej proporcji, według której jest dzielony wynik na realizacji Prac Projektowych).

Analogicznie, jeśli Spółka osiągnie zysk na realizacji Prac Projektowych, wówczas będzie zobowiązana do zapłaty P1 kwoty równej określonej części tego zysku (odpowiadającej ustalonej proporcji, według której jest dzielony wynik na realizacji Prac Projektowych).

Wynikiem z realizacji Prac Projektowych jest różnica między przychodami osiągniętymi w danym okresie z tytułu prac wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach Prac Projektowych, a poniesionymi kosztami bezpośrednio związanymi z tymi przychodami. Podkreślono, że wynik będzie ustalony w oparciu o wielkości według ujęcia bilansowego, które mogą się różnić od wielkości według ujęcia podatkowego.

Kwota należna zostanie udokumentowana dokumentem (np. nota księgową) wystawionym przez podmiot, któremu przysługuje należność z tytułu podziału wyniku. Dokument ten zostanie wystawiony po zakończeniu okresu, za który następuje rozliczenie. W szczególności, może zdarzyć się, że na przełomie lat podatkowych, dokument dotyczący rozliczenia za okres jednego roku podatkowego zostanie wystawiony w kolejnym roku podatkowym.

W przypadku otrzymania przez Spółkę takiego dokumentu wystawionego przez P1, Spółka może ująć kwotę wynikającą z tego dokumentu w kosztach w księgach rachunkowych w okresie którego dotyczy rozliczenie (tj. w okresie wcześniejszym niż okres, w którym P1 wystawi dokument). Ujęcie w księgach nastąpi przed sporządzeniem sprawozdania finansowego za dany rok (rok, którego dotyczy rozliczenie) i przed złożeniem deklaracji na podatek dochodowy od osób prawnych za dany rok (rok, którego dotyczy rozliczenie).

Wskazano, że Spółce przysługuje roszczenie do P2 o zapłatę kwoty równej stracie poniesionej na Przejętych Pracach Projektowych (roszczenie o naprawienie szkody poniesionej w związku z wykonaniem Przejętych Prac Projektowych).

Przed dokonaniem rozliczeń finansowych z tytułu podziału straty poniesionej przez Spółkę w danym okresie (tj. przed dokonaniem zapłaty między Wnioskodawcą a P1 tytułem podziału wyniku na Przejętych Pracach Projektowych), P1, która dokonuje zapłaty, nabędzie, w drodze cesji, roszczenie przysługujące Spółce wobec P2 na kwotę odpowiadającą kwocie zapłaty (kwocie wynikającej z podziału wyniku na Przejętych Pracach Projektowych).

W piśmie z dnia 30.10.2013 r. Wnioskodawca sprecyzował treść pytania oznaczonego nr 1 mającego być przedmiotem interpretacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że wynagrodzenie Wnioskodawcy otrzymywane z tytułu realizacji Prac Projektowych stanowi w całości przychód podatkowy Wnioskodawcy, który powinien zostać rozpoznany zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o pop.
   
2. Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Prac Projektowych, które stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami z tytułu wykonywanych prac oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami z wykonywanych prac są w całości zaliczane do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.
   
3. Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, kwoty należne Wnioskodawcy od P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Pracach Projektowych stanowią dla Wnioskodawcy przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym w dacie ich faktycznego otrzymania.
   
4. Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, kwoty wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Pracach Projektowych stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów.
   
5. Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie daty, w której kwoty wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Pracach Projektowych stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów.
   
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – dalej ustawa o pop), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Podkreślono, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym, nie występuje wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ustawy o pdop. Niezwykle istotny jest fakt, iż realizacja Prac Projektowych została (w zakresie Przejętych Prac Projektowych) lub zostanie (w zakresie prac projektowych nieprzewidzianych w Umowie) zlecona tylko i wyłącznie Spółce, a nie Konsorcjum. Prace Projektowe na rzecz Zamawiającego będzie wykonywała tylko i wyłącznie Spółka, natomiast zarówno P1, jak i P2 nie będą realizowały na rzecz Zamawiającego żadnych prac. Należy bowiem przypomnieć, że Umowa zawarta między Zamawiającym a Konsorcjum uległa rozwiązaniu w dniu zawarcia Ugody. Podmiotem, który jest zobowiązany względem Zamawiającego do wykonania Prac Projektowych jest Spółka, a nie Konsorcjum.

Podkreślono, że w sądownictwie administracyjnym dość jednoznacznie prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym wspólne przedsięwzięcie, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o pdop, to wspólne działanie kilku podmiotów. W wyroku z dnia 23.11.2012 roku sygn. akt II FSK 614/11 Naczelni Sąd Administracyjny stwierdził:

„W orzecznictwie sądowym jak i piśmiennictwie prawniczym przyjmuje się niemalże jednolicie, że wspólne przedsięwzięcie w rozumieniu art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p., jakkolwiek niezdefiniowane wprost w ustawie, to wspólne działanie kilku podmiotów dążących do osiągnięcia zamierzonego celu (por. A. Mariański w: W Nikiel, A. Mariański (red), Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych 2012, Gdańsk 2012, str. 79; R. Pęk w: S. Babiarz, L. Błystak, B. Dauter, A. Gomułowicz, R. Pęk, K. Winiarski, Podatek dochodowy od osób prawnych, Komentarz 2009, Wrocław 2009, str. 102; wyrok NSA z 9 marca 2011 r., II FSK 1950/09, CBOIS). Równie zgodny jest pogląd, że te same funkcje i cele spełnia konsorcjum stanowiące strukturę skupiającą kilka podmiotów gospodarczych (dwa lub więcej) na określony czas, dla realizacji określonego celu.”

Podkreślono, że Prace Projektowe będą realizowane tylko i wyłącznie przez Spółkę. Pozostali uczestnicy Konsorcjum (które od momentu zawarcia Ugody nie realizuje Kontraktu) nie wykonują na rzecz Zamawiającego żadnych prac. Deklaracja ze strony P1 partycypacji w wyniku na realizacji Prac Projektowych miała na celu doprowadzenie do przejęcia obowiązku wykonania Prac Projektowych przez Spółkę. Partycypacja P1 w wyniku na realizacji Prac Projektowych nie oznacza, że Spółka i P1 prowadzą wspólne przedsięwzięcie.

Podniesiono, że w opisanej w stanie faktycznym sytuacji, nie istnieją pomiędzy Spółką a P1 więzi organizacyjne, z których można byłoby wywieźć, że realizowane jest wspólne przedsięwzięcie. Nie ma również podmiotu, który koordynowałby wspólne działania (z tej prostej przyczyny, że nie występują jakiekolwiek wspólne działania).

Ponieważ, zdaniem Wnioskodawcy, do sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego nie będzie miał zastosowanie art. 5 ust. 1 ustawy o pdop (nie występuje wspólne przedsięwzięcie), do kosztów poniesionych w związku z realizacją Prac Projektowych nie będzie mieć zastosowania art. 5 ust. 2 ustawy o pdop.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 1. ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – dalej ustawa o pop), przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Ponadto, art. 12 ust. 3 ustawy o pdop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Dodatkowo, art. 12 ust. 3a ustawy o pdop wskazuje, w jakiej dacie należy rozpoznawać przychody uzyskane w związku z działalnością gospodarczą. Zgodnie z tym przepisem, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
   
2. uregulowania należności.
   
   
   

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o pdop, do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Zdaniem Spółki, przychody Wnioskodawcy z tytułu wykonywania Pracach Projektowych powinny być rozliczane w oparciu o powyższe przepisy. Oznacza to, że w praktyce, przychodem Spółki będzie całe wynagrodzenie uzyskiwane z tytułu wykonania przez Spółkę Prac Projektowych.

Spółka stoi na stanowisku, że przychód w wartości całego należnego wynagrodzenia powstanie po stronie Spółki w najwcześniejszej z poniższych dat:

1. wykonania usługi,
   
2. częściowego wykonania usługi w przypadku, gdy z tytułu tego częściowego wykonania usługi Spółce należne jest wynagrodzenie,
   
3. wystawienia faktury dokumentującej określoną kwotę wynagrodzenia.
   
   
   

Ad. 2.

Zgodnie z art. 15 ust. 1. ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zdaniem Spółki, wszystkie koszty ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją Prac Projektowych mogą stanowić w całości koszty uzyskania przychodów, z wyjątkiem kosztów które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o pdop. Wynika to z faktu, że koszty ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją Prac Projektowych są ponoszone przez Spółkę w związku (bezpośrednim lub pośrednim) z prowadzonymi przez Spółkę pracami oraz uzyskiwanym przez Spółkę wynagrodzeniem za te prace. Uzyskiwane wynagrodzenie stanowi natomiast, jak wykazano powyżej, przychód do opodatkowania. Koszty te są więc ponoszone w celu uzyskania przychodów z wynagrodzenia za wykonane przez Spółkę prace. Bez znaczenia jest przy tym fakt, czy Spółka uzyska dodatni wynik na tych pracach (tzn. czy koszty ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją Prac Projektowych będą niższe od uzyskanych przychodów z tytułu realizacji przez Spółkę Prac Projektowych), czy też taki wynik będzie ujemny (tzn. czy koszty ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją Prac Projektowych przekroczą uzyskane przychody z tytułu realizacji przez Spółkę Prac Projektowych),

Podsumowując, zdaniem Spółki:

• wszystkie koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z realizacją zadań powierzonych mu z zakresu Prac Projektowych, które stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami z tytułu wykonywanych prac (wynagrodzenie wypłacane na rzecz Wnioskodawcy z tytułu wykonanych Prac Projektowych) są zaliczane w całości do kosztów uzyskania przychodów w momencie, w którym osiągnięto odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4b i 4c oraz art. 16 ust. 1 ustawy o pdop,
  
• wszystkie koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Prac Projektowych, które stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami z wykonywanych prac (wynagrodzenie Spółki od Zamawiającego) są zaliczane w całości do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o pdop, tj. w dacie ich poniesienia określanej na podstawie art. 15 ust. 4e ustawy o pdop, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4d zdanie drugie ustawy o pdop, 15 ust. 4f-4h ustawy o pdop, art. 16 ust. 1 ustawy o pdop.
  
  
  

Zdaniem Spółki, wskazane koszty ponoszone przez Spółkę, o ile co innego nie wynika z art. 16 ust. 1 ustawy o pdop, mogą w całości być ujmowane w kosztach uzyskania przychodów Spółki. Nie ma bowiem uzasadnienia, by koszty, które ponosi Spółka w jakiejkolwiek części nie były ujmowane w kosztach uzyskania przychodów Spółki. Zdaniem Spółki w stosunku do całych kwot ponoszonych kosztów są bowiem spełnione warunki określone w przepisach ustawy o pdop, które umożliwiają uznanie ich za koszty uzyskania przychodów.

Ad. 3.

Kwoty należne Wnioskodawcy od P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Pracach Projektowych stanowią dla Wnioskodawcy przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym związane z działalnością gospodarczą, tj. kwoty o których mowa w art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – dalej ustawa o pop). W konsekwencji, datę powstania tych przychodów należy wyznaczyć na podstawie art. 12 ust. 3a - 3e ustawy o pdop.

Podniesiono, że na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy o pdop, datę powstania przychodu może wyznaczać dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

• wystawienia faktury albo
  
• uregulowania należności.
  
  
  

Zdaniem Spółki, kwoty należne Wnioskodawcy od P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Pracach Projektowych nie stanowią wynagrodzenia za wykonanie określonych prac - wynagrodzenie Spółki z tytułu wykonania Prac Projektowych jest ustalone odrębnie, a należność z tytułu podziału wyniku na tych pracach jest odmienną kategorią przychodów. Źródłem tego przychodu może być sytuacja, w której Wnioskodawca osiąga w danym okresie stratę na realizacji Prac Projektowych wykonywanych przez Wnioskodawcę i, zgodnie z porozumieniem, P1 wypłaca na rzecz Wnioskodawcy kwotę ustaloną zgodnie z porozumieniem, która ma częściowo skompensować straty poniesione przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, daty powstania tych przychodów nie można rozpoznać na podstawie art. 12 ust. 3a ustawy o pdop, gdyż nie jest to wynagrodzenie z tytułu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi.

Podniesiono, że do przychodu z tego tytułu nie znajdzie również zastosowania art. 12 ust. 3c oraz ust. 3d ustawy o pdop - przepisy te odnoszą się do usług rozliczanych w okresach rozliczeniowych, a także do dostaw energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu kwot należnych Wnioskodawcy od P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Pracach Projektowych należy rozliczyć zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o pdop, tj. w dacie faktycznego otrzymania zapłaty. Zgodnie bowiem z tym przepisem, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Ad. 4.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Podniesiono, że art. 16 ust. 1 ustawy o pdop nie znajdzie zastosowania w stosunku do wydatków Spółki z tytułu podziału wyniku zrealizowanego na Pracach Projektowych. W szczególności, wydatki te nie stanowią kar umownych ani odszkodowań, co oznacza, że nie obejmuje ich art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o pdop (obowiązek zapłaty kwot z tytułu podziału zysku nie wynika z naruszenia przez Spółkę jej obowiązków, nienależytego wykonania prac czy też zaniechań Spółki).

Powyższe zdaniem Wnioskodawcy oznacza, że rozważając możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków Spółki z tytułu podziału wyniku zrealizowanego na Pracach Projektowych, należy rozważyć, czy wydatki te spełniają przesłankę wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, tzn. czy wydatki te są poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W przypadku spełnienia tej przesłanki, wydatki te będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki.

Podniesiono, że obowiązek zapłaty wynagrodzenia może mieć źródło w zysku osiągniętym przez Spółkę w związku z wykonaniem przez Spółkę Prac Projektowych w danym okresie – w takim przypadku Spółka jest obowiązana do wypłaty na rzecz P1 kwoty skalkulowanej zgodnie porozumieniem, która spowoduje, że Spółka przekaże do P1 część swojego zysku.

Spółka uważa, że kryterium zawarte w art. 15 ust. 1 ustawy o pdop nakazuje zweryfikować, czy poniesienie wydatku jest racjonalne i uzasadnione z punktu widzenia prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Obowiązek wypłaty kwot na rzecz P1 tytułem podziału wyniku osiągniętego na realizacji Prac Projektowych wynika z treści porozumienia. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka oraz P1 zawierając porozumienie, kierowały się racjonalnymi przesłankami wskazującymi na racjonalność takiego działania z punktu widzenia działalności gospodarczej Spółki - przejęcie do wykonania Przejętych Pracach Projektowych, mimo przewidywanych strat, które one przyniosą dla podmiotu je wykonującego leżało w interesie Spółki i P1. Był to bowiem istotny element Ugody, który pozwolił rozwiązać umowę i istotnie ograniczyć roszczenia Zamawiającego wobec Spółki i P1. Jednocześnie, Spółka dążyła do ustanowienia udziału P1 w ponoszonych stratach osiągniętych na Pracach Projektowych. W zamian za ustalenie co do podziału strat, strony (Spółka oraz P1) ustaliły również, że w analogiczny sposób będą dzielone zyski osiągnięte przez Spółkę na Pracach Projektowych.

Powyższe, zdaniem Spółki oznacza, że zawarcie Porozumienia oraz przyjęcie przez Spółkę zobowiązania do ewentualnej zapłaty określonych kwot na rzecz P1 (z osiągniętych zysków) było racjonalne i zasadne z punktu widzenia działalności gospodarczej Spółki oraz całokształtu sytuacji związanej z Kontraktem na moment zawarcia Ugody.

Oznacza to więc zdaniem Wnioskodawcy, że zawarcie Porozumienie oraz tym samym wypłaty kwot na podstawie Porozumienia tytułem podziału wyniku osiągniętego na realizacji Prac Projektowych nastąpi:

• w celu zachowania źródła przychodów oraz zabezpieczenia źródła przychodów, gdyż prowadzi do ograniczenia strat, które Spółka osiągnie na realizacji Prac Projektowych oraz
  
• w celu osiągnięcia przychodów z tytułu Pracach Projektowych.
  
  
  

Zdaniem Spółki, każda z powyższych przesłanek z osobna umożliwia zaliczenie kwot wypłacanych na rzecz P1 tytułem podziału wyniku na realizacji Pracach Projektowych do kosztów uzyskania przychodów Spółki. Zatem, na prawo do zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie będzie miał wpływu np. fakt, że np. łącznie w związku z wykonaniem Prac Projektowych Spółka poniesie stratę.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy kwoty wypłacane przez Spółkę na rzecz P1 tytułem podziału wyniku osiąganego na realizacji Prac Projektowych spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop oraz mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki.

Ad. 5.

Kwoty kosztów uzyskania przychodów Spółki, które zostały wskazane w pkt 5 powyżej nie są bezpośrednio związane z przychodami Spółki. Nie można bowiem wskazać konkretnego przychodu, z którym byłby powiązany wydatek dokonywany przez Spółkę na rzecz P1 tytułem podziału wyniku na realizacji Prac Projektowych.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, moment ujęcia tych kosztów uzyskania przychodów należy rozpoznać na podstawie art. 15 ust. 4e ustawy o pdop. Zgodnie z tym przepisem, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w konsekwencji, wskazane koszty uzyskania przychodów mogą być ujmowane przez Spółkę w dacie, pod którą Spółka ujmie w księgach rachunkowych koszt (na koncie kosztowym) na podstawie otrzymanego od P1 dokumentu wzywającego do zapłaty danej kwoty (np. nota obciążeniowa). Bez wpływu na moment rozpoznania przez Spółkę kosztu uzyskania przychodu będzie natomiast data faktycznej zapłaty przez Spółkę na rzecz P1 oraz data wystawienia dokumentu przez P1 wskazującego kwotę należną od Spółki późniejsza od daty, na którą ujęto koszt w księgach rachunkowych. W szczególności, jeśli Spółka:

• otrzyma od P1 dokument stwierdzający kwotę do zapłaty na rzecz P1 tytułem podziału wyniku na Pracach Projektowych za okres w roku (X),
  
• dokument ten będzie wystawiony przez P1 w kolejnym roku (X+1),
  
• Spółka ujmie kwotę z tego dokumentu w księgach rachunkowych na koncie kosztowym w roku X (ujęcie w księgach nastąpi przed sporządzeniem sprawozdania finansowego za rok X i przed złożeniem deklaracji na podatek dochodowy od osób prawnych za rok X),
  
  
  

wówczas Spółka będzie miała prawo zaliczenia kwoty z tego dokumentu do kosztów uzyskania przychodów roku X.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

• określenia przychodu w związku z realizacją przez Wnioskodawcę Prac Projektowych na podstawie zawartej w kwietniu 2013 r. Ugody oraz momentu rozpoznania przedmiotowego przychodu (pytanie oznaczone nr 1) – za prawidłowe,
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków, które Wnioskodawca poniesie w związku z realizacją Prac Projektowych na podstawie zawartej w kwietniu 2013 r. Ugody, oraz momentu ich poniesienia w przypadku, gdy przedmiotowe wydatki będą stanowiły u Wnioskodawcy koszty bezpośrednio związane z przychodami lub inne niż bezpośrednio z przychodami z tytułu wykonanych robót (pytanie oznaczone nr 2) – za prawidłowe,
• rozpoznania przychodu w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę kwot od P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Przejętym Zakresie Robót (pytanie oznaczone nr 3) – za prawidłowe,
• możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot, które Wnioskodawca wypłaci na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na wykonanych Pracach Projektowych na podstawie zawartej w kwietniu 2013 r. Ugody (pytanie oznaczone nr 4) – za nieprawidłowe.
  
  

Ad. 1., Ad. 2. i Ad. 3.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2 i 3 odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 4.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
  
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
  
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
  
• został właściwie udokumentowany,
  
• nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
  
  
  

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ww. ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

• przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
  
• potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.
  
  
  

Istotnym jest, że wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

• bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),
  
• inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).
  
  
  

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca wraz z dwoma innymi podmiotami będącymi spółkami kapitałowymi z siedzibą w Polsce („P1” oraz „P2”) zawarły umowę Konsorcjum w celu realizacji projektu w zakresie zaprojektowania i wykonania modernizacji linii kolejowej na określonym odcinku. W wyniku zaistnienia zdarzeń przedstawionych we wniosku strony ww. Umowy (Zamawiający oraz Uczestnicy Konsorcjum) w kwietniu 2013 r. zawarli Ugodę na mocy której Umowa między Zamawiającym a Konsorcjum uległa rozwiązaniu. Ponadto w ww. Ugodzie Zamawiający powierza Spółce, a Spółka zobowiązuje się do dokończenia prac projektowych zgodnie z harmonogramem określonym w Ugodzie. Powierzone Prace Projektowe obejmują:

• prace przewidziane w Umowie oraz niewykonane do czasu rozwiązania Umowy (tzw. Przejęte Prace Projektowe),
  
• prace nieprzewidziane w Umowie, których konieczność wykonania została zidentyfikowana po zawarciu Umowy, z tym że w zakresie tych prac postanowiono w Ugodzie, że Spółka obowiązuje się do ich wykonania jeśli zostaną one zlecone Spółce (Spółka wskazała orientacyjną kwotę swojego wynagrodzenia za wykonanie tych prac),
  
  
  

Z tytułu wykonania tych Prac Projektowych Spółka uzyska od Zamawiającego wynagrodzenie w kwocie:

• dla prac projektowych przewidzianych w Umowie między Zamawiającym a Konsorcjum – w łącznej kwocie przewidzianej w Umowie za wykonanie wszystkich prac projektowych pomniejszonej o łączną kwotę wynagrodzenia zapłaconego przez Zamawiającego za prace projektowe wykonane przed zawarciem Ugody,
  
• dla prac nieprzewidzianych w Umowie (w przypadku ich zlecenia Spółce) - w kwocie ustalonej między Zamawiającym i Spółką, z tym, że w Ugodzie Spółka wskazała orientacyjną kwotę wynagrodzenia za te prace.
  
  
  

Wnioskodawca może wykonywać Prace Projektowe zarówno samodzielnie, przy wykorzystaniu własnych zasobów (pracownicy, sprzęt, itp.), jak również przy udziale podwykonawców, z którymi Wnioskodawca zawiera umowy o wykonanie określonych prac. Przejęcie Przejętych Prac Projektowych przydzielonych pierwotnie P2 przez Wnioskodawcę lub P1 było warunkiem, od którego spełnienia Zamawiający uzależniał zawarcie Ugody w brzmieniu, w którym Ugoda została podpisana. Wnioskodawca i P1 podjęli decyzję o podziale wyniku zrealizowanego przez Spółkę na realizacji Prac Projektowych w określonej z góry proporcji (P1 - X %„ Spółka - Y %). Podział osiągniętego wyniku dotyczył będzie całości Prac Projektowych, dotyczył będzie zatem prac nieprzewidzianych w Umowie (w przypadku ich zlecenia Spółce), a także Przejętych Prac Projektowych. Zgodnie z zawartym porozumieniem po zakończeniu każdego kolejnego kwartału roku kalendarzowego Wnioskodawca przedstawi dokumentację wskazującą na koszty i przychody rachunkowe osiągnięte z tytułu realizacji Prac Projektowych. Na tej podstawie, Spółce z tytułu poniesienia straty na realizacji Prac Projektowych będzie przysługiwała od P1 należność w kwocie równej określonej części tej straty (odpowiadającej ustalonej proporcji, według której jest dzielony wynik na realizacji Prac Projektowych). Analogicznie, jeśli Spółka osiągnie zysk na realizacji Prac Projektowych, wówczas będzie zobowiązana do zapłaty P1 kwoty równej określonej części tego zysku (odpowiadającej ustalonej proporcji, według której jest dzielony wynik na realizacji Prac Projektowych). Wynikiem z realizacji Prac Projektowych jest różnica między przychodami osiągniętymi w danym okresie z tytułu prac wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach Prac Projektowych, a poniesionymi kosztami bezpośrednio związanymi z tymi przychodami. Wynik będzie ustalony w oparciu o wielkości według ujęcia bilansowego, które mogą się różnić od wielkości według ujęcia podatkowego. Kwota należna zostanie udokumentowana dokumentem (np. notą księgową) wystawionym przez podmiot, któremu przysługuje należność z tytułu podziału wyniku. Dokument ten zostanie wystawiony po zakończeniu okresu, za który następuje rozliczenie. Ponadto Spółce przysługuje roszczenie do P2 o zapłatę kwoty równej stracie poniesionej na Przejętych Pracach Projektowych (roszczenie o naprawienie szkody poniesionej w związku z wykonaniem Przejętych Prac Projektowych). Przed dokonaniem rozliczeń finansowych z tytułu podziału straty poniesionej przez Spółkę w danym okresie (tj. przed dokonaniem zapłaty między Wnioskodawcą a P1 tytułem podziału wyniku na Przejętych Pracach Projektowych), P1, która dokonuje zapłaty, nabędzie, w drodze cesji, roszczenie przysługujące Spółce wobec P2 na kwotę odpowiadającą kwocie zapłaty (kwocie wynikającej z podziału wyniku na Przejętych Pracach Projektowych).

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z możliwością zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot, które Wnioskodawca wypłaci na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na wykonanych Pracach Projektowych na podstawie zawartej w kwietniu 2013 r. Ugody.

W obliczu tak zakreślonego zagadnienia podatkowego, rozważenia wymaga kwestia spełnienia przez ten wydatek przesłanek zakreślonych w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślenia wymaga jeszcze raz, co zostało wykazane powyżej, że aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo-skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Kosztami podatkowymi będą wiec zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Nie oznacza to jednak, że każdy wydatek poniesiony przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy uznać za koszt podatkowy, gdyż prowadziłoby to w praktyce do przerzucania na finanse państwa całego ryzyka związanego z określonym przedsięwzięciem gospodarczym.

Do grupy wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów ustawodawca zaliczył m.in. - zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - kary umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Z literalnego brzmienia przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy wynika, że ustawodawca w tym przepisie określając katalog sankcji cywilnoprawnych w formie kar umownych czy odszkodowań, które zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, kierował się w tym względzie zasadą, aby nie premiować działań sprzecznych z istotą umów, zagrożonych karami, aby tym samym uniemożliwić pomniejszanie podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązań.

Odnosząc powyższe do wydatków, stanowiących przedmiot niniejszej interpretacji, należy stwierdzić, że wymieniony we wniosku wydatek, który Spółka zamierza ponieść w związku z wypłatą na rzecz P1 kwot tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Pracach Projektowych, jak słusznie zauważył Wnioskodawca, nie mieści się w dyspozycji art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym konieczne jest dokonanie oceny, czy wypłacane przez Spółkę kwoty tytułem podziału ww. wyniku poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zdaniem tut. Organu opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że związek taki nie zachodzi co zostanie wykazane poniżej.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenia przyszłe należy w pierwszej kolejności podkreślić, na co wskazuje sam Wnioskodawca, że na podstawie Ugody zawartej w kwietniu 2013 r.:

• Umowa między Zamawiającym a Konsorcjum została rozwiązana;
  
• „(…) Prace Projektowe (zarówno Przejęte Prace Projektowe, jak i prace projektowe nieprzewidziane w Umowie) są powierzone do wykonania Spółce, a nie Konsorcjum” (str. 4 wniosku);
  
• Wnioskodawca zobowiąże się do wykonania prac nieprzewidzianych w Umowie, których konieczność wykonania została zidentyfikowana po zawarciu Umowy, jeśli zostaną one zlecone Wnioskodawcy, przy czym Spółka wskazała orientacyjną kwotę swojego wynagrodzenia za wykonania tych prac; ponadto
  
• „(…) Spółce przysługuje roszczenie do P2 o zapłatę kwoty równej stracie poniesionej na Przejętych Pracach Projektowych (roszczenie o naprawienie szkody poniesionej w związku z wykonaniem Przejętych Prac Projektowych).” (str. 8 wniosku).
  
  
  

Tym samym skoro:

• Prace Projektowe na podstawie zawartej Ugody miał wykonywać wyłącznie Wnioskodawca a nie rozwiązane Konsorcjum,
  
• Spółce przysługuje roszczenie do P2 o zapłatę kwoty równej stracie poniesionej na Przejętych Pracach Projektowych, oraz
  
• Wnioskodawca na pracach projektowych nieprzewidzianych w Umowie, których konieczność wykonania została zidentyfikowana po zawarciu Umowy osiągnie raczej wynik pozytywny (na co wskazuje fakt, że Spółka wskazała orientacyjną cenę swojego wynagrodzenia)
  
  
  

to zdaniem tut. Organu wydatki, które Wnioskodawca poniesie w związku z wypłatą na rzecz P1 kwot tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Pracach Projektowych nie spełniają przesłanek wynikających z ww. art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowej sprawie istotne jest także to, że w przypadku, gdy to P1 ma dokonać zapłaty na rzecz Wnioskodawcy w związku z podziałem straty poniesionej przez Spółkę na realizacji ww. Przejętych Prac Projektowych w danym okresie rozliczeniowym, P1, która dokonuje zapłaty nabędzie w drodze cesji roszczenie przysługujące Wnioskodawcy wobec P2 na kwotę odpowiadającą kwocie zapłaty (kwocie wynikającej z podziału wyniku na Przejętych pracach projektowych). Natomiast Wnioskodawca dokonując wypłaty na rzez P1 w związku z wypracowaniem zysku na ww. Pracach Projektowych nie wskazał, iż uzyska od P1 jakiekolwiek świadczenie wzajemne stanowiące niejako ekwiwalent poniesionego wydatku.

Podkreślenia także wymaga, że Wnioskodawca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie wskazał jakoby z podpisanej Ugody wynikało jednoznacznie, że to wyłącznie Wnioskodawca będzie odpowiedzialny za realizację Przejętych Prac Projektowych przydzielonych pierwotnie do wykonania P2 w ramach zawiązanego Konsorcjum.

Ponadto Wnioskodawca nie wskazał także, że podjęcie przez Wnioskodawcę i P1 decyzji o podziale wyniku zrealizowanego przez Spółkę na realizacji ww. prac projektowych jest jednym z warunków zawarcia ww. Ugody.

Należy zauważyć, iż co prawda zgodnie z cywilistyczną zasadą swobody umów, wyrażoną w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, w tym mogą dowolnie ułożyć swój stosunek zobowiązaniowy (np. dowolnie określać wzajemne prawa i obowiązki) byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiał się właściwości (naturze) stosunku, ustawie, ani zasadom współżycia społecznego, jednakże każdy wydatek z tego tytułu, poza wyraźnie wskazanym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Reasumując, mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że kwoty wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz P1 tytułem podziału wyniku zrealizowanego na Pracach Projektowych nie będą stanowiły dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego nr 4 należy uznać za nieprawidłowe.

Mając na uwadze powyższe bezprzedmiotowe staje się rozpatrywanie momentu potrącalności przedmiotowego wydatku jako kosztu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. j. Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.