Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Przytoczona powyżej regulacja wskazuje, iż podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też zachowanie albo zabezpieczenie źródła pozyskiwania przychodu.

W związku z powyższym, kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów (zachowania albo zabezpieczenia), przy czym dany wydatek nie może być wymieniony w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, tj. w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Innymi słowy, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów.

Należy jednocześnie zaznaczyć, iż prawidłowe zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest wykazaniem jego celowości i związku z przychodem, jak i prawidłowym udokumentowaniem. Trzeba pamiętać, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego.

W związku z cytowanym przepisem art. 15 ust. 1 ww. ustawy, do kosztów uzyskania przychodów można również zaliczyć wydatki zarówno bezpośrednio wynikające z zatrudnienia, jak i pośrednio związane z zatrudnieniem, ponoszone przez pracodawców na rzecz swoich pracowników. Tzw. koszty pracownicze obejmują przede wszystkim wynagrodzenie zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników, ale mogą obejmować również inne wydatki ponoszone na rzecz pracowników.

Pracodawca może bowiem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów tylko te wydatki na rzecz pracowników, które pozostają w związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z uzyskiwanymi przez niego przychodami, a jednocześnie wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślić należy, iż stosownie do postanowień art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), pracodawca obowiązany jest zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeśli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych. Rada Ministrów określi, w drodze rozporządzenia, rodzaje tych posiłków i napojów oraz wymagania, jakie powinny spełniać, a także przypadki i warunki ich wydawania.

Pracownikiem – zgodnie z art. 2 Kodeksu pracy – jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania, wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.

Przepisy wykonawcze, regulujące obowiązek pracodawcy w zakresie zaopatrzenia pracowników w artykuły spożywcze to:

1. rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 1996 r. Nr 60, poz. 279) oraz
2. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (t. j. Dz. U. z 2003 r. Nr 169, poz. 1650 ze zm.).
   
   

Pierwsze z wymienionych rozporządzeń dotyczy obowiązku pracodawcy wobec pracowników zatrudnionych w warunkach szczególnie uciążliwych. Natomiast drugie z przywołanych rozporządzeń określa obowiązki pracodawcy m.in. w zakresie zapewnienia wszystkim pracownikom wody zdatnej do picia lub innych napojów. Jednocześnie należy wskazać, iż ustawodawca nie sprecyzował, jakiego rodzaju mają to być napoje, pozostawiając decyzję w gestii pracodawcy, pod warunkiem, iż woda i inne napoje będą dostępne w ilościach zaspokajających potrzeby pracowników w ciągu całej zmiany roboczej.

Jednocześnie podkreśla się, iż w sytuacji gdy pracodawca, ponosząc wydatki na rzecz pracownika, realizuje ciążący na nim ustawowy obowiązek zapewnienia pracownikom napojów, wydatki takie stanowią koszt uzyskania przychodów. Natomiast wydatki na zakup artykułów spożywczych dla pracowników, do których ponoszenia pracodawca nie jest zobowiązany, mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów, pod warunkiem, że pozostawały i pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z uzyskiwanymi przychodami.

Ponadto, wskazać należy, iż w świetle art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów zaliczają się koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji ustawa podatkowa nie definiuje terminu „reprezentacja” ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia „reprezentacja” nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu.

Występujący w obrocie prawnym termin „reprezentacja” wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku, że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć jako „przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu”, a nie „wystawność, okazałość, wytworność”. Dlatego też termin „reprezentacja” użyty w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinno się definiować jako „przedstawicielstwo podatnika, działanie w jego imieniu, w jego interesie, na jego rzecz”.

Powyższe rozumienie pojęcia reprezentacji, zdaniem tut. Organu, należy uzupełnić o stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 maja 1998 r. – sygn. akt SA/Sz 1412/97, stwierdził, że „reprezentacja nie musi odnosić się do „okazałości, wystawności”, a odnosi się do „dobrego reprezentowania firmy”, które może polegać na odpowiednim ubiorze pracowników, wystroju firmy, jej logo, tablicach informacyjnych, sposobie podejmowania interesantów i kontrahentów”.

Podkreślenia wymaga również fakt, iż norma art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielstwa są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności w zakresie nabywania usług gastronomicznych, zakupu żywności lub napojów. Należy zatem stwierdzić, że wydatki na wszelkiego tego typu usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów – niezależnie od tego, czy usługi te i zakupione artykuły były wykorzystywane w kontaktach z kontrahentami w siedzibie przedsiębiorstwa (zakładu), czy też poza nią (por. wyrok NSA z 25 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1445/10).

W konsekwencji wskazać należy, iż zwyczajowa powszechność częstowania kontrahentów handlowych napojami czy przekąskami, a także wystawność oferowanego kontrahentowi poczęstunku w ogóle nie stanowi kryterium kwalifikowania wydatków jako reprezentacji, gdyż o takim charakterze decyduje związek z pełnieniem funkcji przedstawicielskich, rozumianych jako występowanie w imieniu podatnika, a nie okazałość lub wystawność sprawowania takiego przedstawicielstwa. Rozróżnienie wydatków związanych z reprezentacją na przeciętne, typowe i wystawne, okazałe nie ma żadnego uzasadnienia normatywnego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, w ramach zapewnienia pracownikom napojów zgodnie z obligującymi Go przepisami kupuje artykuły spożywcze do przygotowywania ciepłych i zimnych napojów (tj. kawę, herbatę, wodę, cukier, mleko do kawy). Zakupione artykuły spożywcze na przygotowanie ciepłych i zimnych napojów oraz dodatkowo inne drobne produkty spożywcze (np. ciastka, słodycze, kanapki) Spółka zużywa również podczas spotkań z kontrahentami i potencjalnymi klientami.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż wydatki poniesione na nabycie napojów oraz produktów spożywczych udostępnianych kontrahentom i potencjalnym klientom przeznaczone do spożycia w czasie spotkań z nimi w siedzibie Spółki, są kosztami reprezentacji, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 cyt. ustawy i jako takie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Należy zaznaczyć, że podniesiona w uzasadnieniu własnego stanowiska Spółki kwestia, iż: „podstawowe napoje takie jak: kawa, herbata oraz drobne artykuły spożywcze nie charakteryzują się przepychem ani wystawnością, nie mają na celu stworzenie dobrego wizerunku firmy lecz umożliwienie przeprowadzenia rozmów (niejednokrotnie długich) dotyczących wzajemnej współpracy (…). Nie jest to zatem zakup żywności i napojów na cele reprezentacji” nie stanowi kryterium kwalifikowania wydatków jako reprezentacji, gdyż o takim charakterze decyduje związek z pełnieniem funkcji przedstawicielskich, rozumianych jako występowanie w imieniu podatnika, a nie okazałość lub wystawność sprawowania takiego przedstawicielstwa.

Również argument Spółki, iż brak poniesienia wydatków na przedmiotowe artykuły w trakcie spotkań z kontrahentami / klientami dotyczących wzajemnej współpracy, doprowadziłby do pogorszenia wzajemnych relacji biznesowych itp. nie uprawnia do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast wydatków poniesionych przez Spółkę na artykuły spożywcze do przygotowania ciepłych i zimnych napojów (kawa, herbata, woda, cukier, mleko do kawy), zgodnie z obowiązującymi Spółkę do tego przepisami, które udostępniane są pracownikom do swobodnego użytku nie należy kwalifikować do wydatków na reprezentację, podlegających wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy. Powyższych wydatków nie należy rozpatrywać w zakresie kosztów reprezentacji, ponieważ nie są skierowane do kontrahentów lub potencjalnych kontrahentów Spółki lecz dotyczą Jej pracowników.

W konsekwencji stwierdzić należy, iż ww. wydatki ponoszone na rzecz pracowników spełniają warunki umożliwiające zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie zostały one bowiem wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, jak również mają związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i wpływają na wielkość osiągniętego przez Wnioskodawcę przychodu.

Reasumując, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie pracownikom napojów oraz produktów spożywczych (do przygotowania ciepłych i zimnych napojów, tj. kawę, herbatę, wodę, cukier, mleko do kawy) stanowią koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast wydatki poniesione na nabycie napojów oraz produktów spożywczych przekazywanych do spożycia klientom, jako stanowiące koszty reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.