Dotyczy zapytania z pkt 1 i 2 :
Zgodnie z art. 21 ust. 8 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), w przypadku gdy podatnik otrzymał zwrot różnicy podatku z tytułu eksportu towarów i następnie całość lub część tego towaru powróciła do podatnika, a czynność ta powoduje powrót towaru do kraju, podatnik obowiązany jest zwrócić całość lub odpowiednią część otrzymanego zwrotu w ciągu 14 dni od dnia przekroczenia towaru przez państwową granicę Rzeczypospolitej Polskiej. Podatnik może zwiększyć o tę kwotę podatek naliczony, począwszy od najbliższego okresu rozliczeniowego.
W myśl art. 10 ust. 1 cyt. ustawy podatnicy są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe dla podatku od towarów i usług oraz we właściwym urzędzie celnym deklaracje podatkowe dla podatku akcyzowego za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 1a-1g. Natomiast zgodnie art. 26 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy są obowiązani bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwego urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem art. 11. Zatem, z ww. normy prawnej wynika, że okresem rozliczeniowym w podatku VAT jest miesiąc (całokształt podatkowo związanych zdarzeń miesiąca podatkowego).
Zdaniem tut. organu „najbliższym okresem rozliczeniowym” nie jest najbliższy miesiąc (tj. miesiąc następujący po tym, w którym wpłacono kwotę zwrotu) lecz najbliższy termin rozliczenia podatku VAT. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 28 stycznia 2000 r., sygn. akt III S.A. 276/99 (Biuletyn Informacyjny Nr 22 z dnia 01.08.2002 r.), gdzie w sentencji określono, iż pod pojęciem „najbliższy okres rozliczeniowy” zawartym w art. 21 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym należy rozumieć pierwszy możliwy termin do rozliczenia podatku. Możliwość zaś taka wystąpi najbliżej w miesiącu, w którym dokonano zwrotu podatku naliczonego. Natomiast w uzasadnieniu tegoż wyroku wskazano: ”pojęcie „najbliższego okresu rozliczeniowego” nie zostało w ustawie sprecyzowane, brak jest jednak także przesłanek do traktowania tego sformułowania jako miesiąca następnego po miesiącu, w którym dokonano zwrotu. Gdyby bowiem intencją ustawodawcy było dokonywanie rozliczenia w następnym miesiącu po otrzymaniu zwrotu, to by to wyraźnie napisał tak jak np. art. 18 ust. 5, art. 19 ust. 3, czy w art. 21 ust. 1 ustawy o VAT. Skoro natomiast w art. 21 ust. 8 ustawy o VAT ustawodawca posłużył się innym pojęciem, to nie ma podstaw do przypisywania mu innych intencji niż wyrażone w powołanym przepisie, tj. iż chodzi o możliwość zwiększenia przez podatnika o kwotę zwróconego podatku naliczonego począwszy od pierwszego możliwego okresu rozliczeniowego. Możliwość zaś taka wystąpi najbliżej w miesiącu, w którym dokonano zwrotu”. ”. Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, iż związku z wywiązaniem się przez Spółkę z obowiązku określonego w art. 21 ust. 8 ww. ustawy w czyli wpłaty podatku w dniu 22.07.2003 r. tj. w terminie do złożenia najbliższego rozliczenia podatku VAT za miesiąc czerwiec (do 25.07.2003), to począwszy od rozliczenia za miesiąc czerwiec Spółka może zwiększyć o tę kwotę podatek naliczony. Analogicznie będzie z wpłatą podatku w dniu 14.08.2003 r. W tym przypadku podatnik może zwiększyć podatek naliczony począwszy od miesiąca lipca 2003 bowiem wpłat została dokonana w terminie do złożenia najbliższego rozliczenia za miesiąc lipiec (do 25.08.2003 r.).W świetle ww. uregulowania nie ma również przeszkód, aby zwiększyć o tę kwotę podatek naliczony w miesiącu październiku 2003 r.Dotyczy zapytania z pkt 3:
Art. 21 ust. 8 cyt. ustawy stanowi, iż w przypadku gdy podatnik otrzymał zwrot różnicy podatku z tytułu eksportu towarów i następnie całość lub część towaru powróciła do podatnika, a czynność ta powoduje powrót towaru do kraju, podatnik obowiązany jest zwrócić całość lub odpowiednią część otrzymanego zwrotu (...).
Przede wszystkim należy zaznaczyć, iż przy realizacji cyt. przepisu istotne znaczenie ma stan faktyczny dotyczący rozliczenia podatku od towarów i usług w miesiącu, za który podatnik otrzymał zwrot różnicy podatku.
Skoro zwrot ten jest uzależniony od występowania różnych stanów faktycznych, a z analizy deklaracji VAT-7 za miesiąc marzec 2003 r. wynika, iż podstawą do dokonania zwrotu bezpośredniego była również sprzedaż opodatkowana wg 3% stawki VAT – 58,00 zł, wg 7% stawki VAT – 56.059,00 zł oraz zakup środków trwałych (podatek naliczony do odliczenia 4.576,00 zł), to nie można powiedzieć, iż w omawianej sytuacji zwrot różnicy podatku dokonany był wyłącznie z tyt. sprzedaży eksportowej i odpowiednią część otrzymanego zwrotu stanowi tylko zwrot z tyt. eksportu towarów. Z tych też względów w celu obliczenia odpowiedniej części otrzymanego zwrotu z tyt. eksportu istotnym jest ustalenie takiej kwoty otrzymanego zwrotu, która proporcjonalnie odpowiada zwrotowi z tyt. eksportu.
Z uwagi na fakt, iż ww. przepis art. 21 ust. 8 ustawy o VAT nie precyzuje sposobu wyliczenia kwoty, jaką podatnik winien wpłacić do urzędu w przypadku otrzymania zwrotu różnicy podatku i zwrotu wcześniej wyeksportowanego towaru, można przyjąć przedstawione wyliczenia, która są uzależnione od stanu faktycznego danego okresu rozliczeniowego.
Zatem, przy ustalaniu kwoty podatku jaką podatnik winien zwrócić do urzędu można przyjąć następujące dopuszczalne metody w oparciu o podstawowy wskaźnik tj. wskaźnik udziału zwróconego towaru do kraju w wartości sprzedaży eksportowej w miesiącu rozliczeniowym:
- wartość zwróconego towaru 6.693,15 zł
- wartość sprzedaży eksportowej 6.217.355,00 zł
- wskaźnik udziału 0,11%
METODY:
I METODA: w sytuacji gdy zadeklarowany zwrot różnicy podatku wynika wyłącznie z dokonania w okresie rozliczeniowym sprzedaży eksportowej – stawka 0%
a) wskaźnik udziału zwróconego towaru do kraju w sprzedaży eksportowej - 0,11%
b) wartość otrzymanej kwoty zwrotu – 1.380.000,00 złOdpowiednią część otrzymanego zwrotu, którą należy zwrócić będzie stanowić kwota wyliczona jako iloczyn pkt „a” i „b: 0,11% x 1.380.000,00 z = 1.518.00 zł
II METODA: w sytuacji gdy podatnik nabywa środki trwałe, o których mowa w art. 21 ust. 3 ustawy i jednocześnie dokonuje wyłącznie sprzedaży eksportowej w danym okresie rozliczeniowym:
a) wartość podatku naliczonego od nabytych środków trwałych 4.576,00 zł
b) wskaźnik udziału zwróconej kwoty zwrotu do sprzedaży eksportowej 0,11%
c) wartość otrzymanej kwoty zwrotu 1.380.000,00 zł
Odpowiednią część otrzymanego zwrotu, którą należy zwrócić będzie stanowić kwota wyliczona następująco:
d) pkt „c” minus pkt „a” (zwrot przysługujący z normy art. 21 ust. 3) = 1.380.000,00 zł – 4.576,00 zł = 1.375.424,00 zł
e) pkt „b” x pkt „d” = 0,11% x 1.375.424,00 zł = 1.513,00 zł
III METODA: w sytuacji zaistniałej w Państwa firmie i opisanej w przedmiotowym wniosku czyli w oparciu o rozliczenie miesiąca marca 2003 r., gdy zwrot różnicy podatku nastąpił wskutek nabycia towarów, które na podstawie odrębnych przepisów zaliczone są do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, o których mowa w art. 21 ust. 3 ustawy i jednocześnie podatnik dokonuje sprzedaży eksportowej i krajowej opodatkowanej niższymi stawkami od podstawowej, a mianowicie stawki 0%, 7%, 3%, a w Państwa przypadku stawką 7%
I WARIANT – w przypadku gdy podatnik zażąda za okres rozliczeniowy maksymalną należną mu kwotę zwrotu, przy zachowaniu warunków określonych w art. 21 ust. 2, 2a, 3, 4 i 5.
1) We wskazanym przykładzie kwota przysługującego zwrotu stanowi wartość obliczoną następująco:
a) podatek naliczony przysługujący do zwrotu z tyt. nabycia środków trwałych, o których mowa w art. 21 ust. 3 ustawy - 4.576,00 zł,
b) limit zwrotu, o którym mowa w art. 21 ust. 4 ustawy tj. wartość sprzedaży wg obniżonych stawek 0%, 3%, 7%, która w przełożeniu na wielkości liczbowe wyniesie 6.217.355,00 zł +58 + 56.059,00 zł = 6.273.472,00 zł pomnożony przez stawkę 22% wyniesie 1.380.164,00 zł,
c) łączna wartość kwoty do zwrotu możliwej do zażądania przez podatnika wyniesie 1.384.740,00 zł, (pkt „a” + pkt „b”)
2) Obliczenie odpowiedniej części otrzymanego zwrotu :
- obniżenie otrzymanego zwrotu o podatek naliczony z tyt. nabycia środków trwałych, o których mowa w art. 21 ust. 3 ustawy tj. pkt „c” – pkt „a - 1.384.740,00 zł – 4.576,00 zł = 1.380.164,00 zł
3) Obniżenie odpowiedniej części zwrotu w odniesieniu do wyeksportowanego towaru:
- limit przysługującej kwoty zwrotu z tyt. sprzedaży eksportowej wg stawki 0% 6.217.355,00 zł x 22% = 1.367.818,00 zł
- limit przysługującej kwoty zwrotu z tyt. sprzedaży wg stawki 3% i 7% 56.117,00 zł x 22% = 12.346,00 zł 1.380.164,00 zł
- wartość odpowiedniej części zwrotu w związku z otrzymanym zwrotem podatku z tyt. eksportu towarów 1.367.818,00 zł x 0,11% #8776; 1.505,00 zł
II WARIANT – w przypadku gdy podatnik zażąda za okres rozliczeniowy kwotę do zwrotu w wysokości mniejszej niż przysługujący mu limit zwrotu, o którym mowa w art. 21 ust. 4 i 5 ustawy, a taka sytuacja miała miejsce w rozliczeniu Spółki za miesiąc marzec 2003 r., gdzie maksymalna kwota do zwrotu wynosiła 1.384.714,00 zł (wyliczenie w pkt „c” I wariantu), Spółka zażądała kwotę 1.380.164,00 zł.
1) Obliczenie odpowiedniej części otrzymanego zwrotu przy uwzględnieniu danych z pkt „a” i „b” wariantu I przedstawia się następująco:
a) obniżenie otrzymanego zwrotu o podatek naliczony z tyt. nabycia środków trwałych, o których mowa w art. 21 ust. 3 ustawy:
- otrzymana kwota zwrotu – 1.380.000,00 zł minus podatek naliczony z tyt. nabycia środków trwałych t. 4.576,00 zł równe jest kwocie 1.375.424,00 zł (pozostała kwota otrzymanego zwrotu podatku dotycząca sprzedaży wg obniżonych stawek 0%, 3%, 7%),
- udział otrzymanego zwrotu podatku z tyt. sprzedaży wg poszczególnych stawek 0%, 3%, 7% w pozostałej kwocie otrzymanego zwrotu podatku
· udział sprzedaży eksportowej wg stawki 0% w otrzymanej pozostałej kwocie zwrotu (bez zwrotu podatku naliczonego z tyt. nabycia środków trwałych) przysługującej według limitu – zwrotu deklarowanego według wartości określonych w wariancie I pkt 3,
· udział limitu przysługującej kwoty zwrotu z tyt. sprzedaży eksportowej w ogólnej kwocie przysługującej do zwrotu 1.367.818,00 zł : 1.380.164,00 zł = 99,11%
· udział limitu przysługującej kwoty zwrotu z tyt. sprzedaży wg obniżonych stawek 3%, 7% w ogólnej kwocie przysługującej do zwrotu 12.346,00 zł : 1.380.164,00 zł = 0,89% 100%
b) Obliczenie otrzymanego zwrotu z tytułu sprzedaży eksportowej99,11% x 1.375.424,00 zł = 1.363.183,00 zł
c) Obliczenie odpowiedniej części zwrotu w odniesieniu do faktycznie otrzymanego zwrotu przez podatnika związanego z eksportem towarów 1.363.183,00 zł x 0,11% #8776; 1.500,00 zł
Dotyczy zapytania z pkt 4:
W art. 21 ust. 8a cyt. ustawy zapisano, że w razie niedopełnienia obowiązku przewidzianego w ust. 8, od nie zwróconej kwoty naliczane są odsetki za zwłokę jak od zaległości podatkowych. Odsetki naliczane są od następnego dnia po upływie terminu określonego w ust. 8, a jeżeli termin ten przypada wcześniej od terminu najbliższego okresu rozliczeniowego – od terminu, w którym powinno zostać dokonane rozliczenie podatku.
Zwrot uprzednio wyeksportowanego towaru nastąpił w dniu 11.07.2003 r. czyli w okresie będącym terminem do złożenia rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2003 tj. do 25.07.2003 r.. Zatem, z uwagi na brzmienie art. 21 ust. 8a odsetki za zwłokę winny być liczone od 26.07.2003 r.