Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie
IPPB3/423-424/11-4/GJ
z 25 sierpnia 2011 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
IPPB3/423-424/11-4/GJ
Data
2011.08.25
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe
dostawa
kara umowna
koszty uzyskania przychodów
reklamacje
transport
usługi spedycji
wypłata
Istota interpretacji
Czy kwoty wypłacone przez Spółkę na rzecz zleceniodawców tytułem kar umownych bądź zasadnych roszczeń reklamacyjnych wynikających z opóźnień w transporcie, uszkodzenia towaru, zaginięcia towaru lub braku towaru w dostawie podczas świadczenia usług logistycznych i spedycyjnych, przy zachowaniu przez Spółkę należytej staranności, stanowią koszty uzyskania przychodu Spółki?
Wniosek ORD-IN 778 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17.05.2011r. (data wpływu 27.05.2011r.), uzupełnionym na wezwanie organu pismem z dnia 17.08.2011r. (data wpływu – 22.08.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych kar umownych - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 27.05.2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych kar umownych. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy usługi logistyczne dotyczące towarów przekazanych przez kontrahentów, w tym usługi spedycyjne. W zakres usługi spedycyjnej wchodzą, między innymi, następujące świadczenia:
W ramach umów o świadczenie usług spedycyjnych zawieranych z kontrahentami, Spółka może być w drodze odpowiednich klauzul kontraktowych zobowiązana do zapłaty w określonych sytuacjach kar umownych lub roszczeń reklamacyjnych zgłoszonymi przez klientów. Przypadki mogące prowadzić do odpowiedzialności finansowej Spółki obejmują między innymi:
Zdarzenia te mogą wystąpić między innymi podczas świadczenia usługi spedycyjnej. W takich sytuacjach, klienci mogą być na mocy odpowiednich postanowień umownych uprawnieni do otrzymania określonej kwoty pieniężnej z tytułu kary umownej bądź zgłoszonej reklamacji. Klienci wystawiają wtedy notę obciążeniową, której adresatem jest Spółka. Należy podkreślić, że Spółka może być zobligowana do zapłaty ustalonej kary lub roszczenia w przypadku zaistnienia każdego z czterech powyżej wskazanych zdarzeń. W związku z tym, do powstania obowiązku zapłaty kary umownej bądź roszczenia reklamacyjnego, ryzyka te mogą zrealizować się odrębnie i niezależnie od siebie. Spółka w związku z prowadzoną przez siebie działalnością zawiera umowy z zewnętrznymi dostawcami usług transportowych. W celu zachowania najwyższej jakości usług świadczonych na rzecz klientów, Spółka wdrożyła szereg procedur prowadzących do zredukowania ryzyka zaistnienia opisanych powyżej nieprawidłowości. Dotyczą one w szczególności sposobu wyboru podwykonawców i narzuconych im procedur związanych z zapewnieniem bezpieczeństwa przewożonym towarom. Jeżeli chodzi o sposób wyboru dostawców zewnętrznych, Spółka wprowadziła szczegółową instrukcję dotyczącą tego procesu. Zgodnie z nią, Spółka prowadzi elektroniczny rejestr podwykonawców uwzględniający podział na kategorie. Przyporządkowanie dostawcy do danej kategorii jest uwarunkowane m.in. spełnieniem wszystkich poniższych kryteriów:
Wymienieni wyżej dostawcy podlegają ocenie, przy czym kilkudziesięciu największych (osiągających największy obrót w okresie podlegającym ocenie) kontrahentów podlega ocenie corocznej. W oparciu o wyniki ocen kontrahenci są przyporządkowywani do jednej z trzech kategorii. Zgodnie z generalną zasadą przyjętą przez Spółkę, pierwszeństwo w wyborze mają podwykonawcy, którzy otrzymali najwyższą ocenę. Z kolei podwykonawcy, którzy dostali jedną z dwóch niższych ocen nie mogą być zaakceptowani jako kontrahent Wnioskodawcy. Informacje dotyczące dostawców usług są wprowadzone w systemie informatycznym, z którego w trakcie procesu wyboru podwykonawców korzystają pracownicy Spółki. Dodatkowo, począwszy od 2011 roku, Spółka wdrożyła szczególną instrukcję zaadresowaną do przewoźników wykonujących zlecenia Wnioskodawcy. Kontrahenci są zobowiązani do bezwzględnego stosowania tejże instrukcji. Obejmuje ona obowiązki przewoźników związane z jakością świadczonych usług i zapewnieniem bezpieczeństwa transportowanym towarom. Do kluczowych postanowień instrukcji zaliczyć należy:
Pomimo wdrożenia opisanych powyżej procedur związanych z bezpieczeństwem przesyłek powierzonych Spółce przez klientów, zdarzają się niezależne od działań Spółki sytuacje losowe, kiedy to dochodzi do opóźnień w transporcie, zaginięcia towaru lub braku towaru w dostawie (np. z powodu kradzieży). Zdarzenia takie stanowią nieodłączną cechę usług świadczonych przez podmioty działające w branży usług logistycznych. Niezależnie od wprowadzenia choćby najbardziej restrykcyjnych procedur może dojść do określonych wcześniej zdarzeń i nawet przy zachowaniu należytej staranności wymaganej od podmiotu profesjonalnie świadczącego opisane usługi żaden przedsiębiorca nie jest wstanie całkowicie im zapobiec. Doświadczenie Spółki wskazuje, że z opisanymi powyżej problemami borykają się również inne podmioty świadczące usługi logistyczne, w tym transportowe i spedycyjne. Pomimo przedsięwzięcia odpowiednich środków zmierzających do zminimalizowania ryzyka związanego z wykonywanymi usługami logistycznymi i spedycyjnymi, Spółka nigdy nie będzie w stanie całkowicie wyeliminować ryzyka konieczności zapłaty kar umownych, czy roszczeń z tytułu zgłaszanych przez klientów reklamacji. Występowanie określonych nieprawidłowości jest zjawiskiem typowym i nieuchronnym dla branży logistycznej i nie jest następstwem niedochowania przez Spółkę należytej staranności przy wykonywaniu powierzonych czynności. Obowiązek umowny do zapłaty kar na rzecz klientów z tytułu opóźnień w transporcie, zaginięcia towaru lub braku towaru w dostawie jest standardem przy wykonywaniu tego typu usług. Dodatkowo na wezwanie organu Spółka podała, że w stosunku do podwykonawców, którzy nie wywiązują się ze swoich zobowiązań względem Spółki podejmowane są działania przewidziane prawem i zapisami umownymi wiążącymi Spółkę i danego podwykonawcę. Zgodnie z przyjętą przez Spółkę polityką współpracy z podwykonawcami, w przypadku zaistnienia przypadków określonych we wniosku Spółka, co do zasady posiada określone w umowie roszczenie do podwykonawców o zapłatę kary umownej. Kwoty uzyskane tytułem kar umownych są przez Spółkę traktowane jako przychód podatkowy. Dodatkowo Spółka posiada polisę ubezpieczeniową na wypadek ziszczenia się sytuacji opisanych we wniosku i konieczności zapłaty kary umownej lub odszkodowania kontrahentowi. Również w takim przypadku kwota uzyskana od ubezpieczyciela jest traktowana jako przychód podatkowy. W związku z powyższym zadano pytanie: Czy kwoty wypłacone przez Spółkę na rzecz zleceniodawców tytułem kar umownych bądź zasadnych roszczeń reklamacyjnych wynikających z opóźnień w transporcie, uszkodzenia towaru, zaginięcia towaru lub braku towaru w dostawie podczas świadczenia usług logistycznych i spedycyjnych, przy zachowaniu przez Spółkę należytej staranności, stanowią koszty uzyskania przychodu Spółki... Stanowisko Spółki Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest spełnienie przez niego ogólnych warunków określonych w tym przepisie:
W ocenie Spółki opisane przez nią wstanie faktycznym i pytaniu zadanym organowi podatkowemu wydatki spełniają wszystkie powyższe przesłanki, w związku z czym istnieją podstawy do uznania ich za koszty uzyskania przychodu. Kary umowne i odszkodowania wynikające z opisanych wstanie faktycznym i pytaniu zadanym organowi podatkowemu tytułów są każdorazowo regulowane przez Spółkę, a ich zapłata jest w odpowiedni sposób udokumentowana. Ponoszone w ramach prowadzonej działalności koszty mają niewątpliwie na celu uzyskanie lub zachowaniu albo zabezpieczenie przychodu. Konieczność zapłaty przez Spółkę na rzecz kontrahentów kar umownych ma na celu nie tylko wywiązanie się z postanowień umownych. W szerszym kontekście regulowanie kar umownych oraz roszczeń z tytułu zgłaszanych reklamacji, nawet spowodowanych okolicznościami, na które Spółka nie ma wpływu, prowadzi do utrwalenia wizerunku Spółki jako solidnego kontrahenta. W dalszej perspektywie, regulowanie przez Spółkę kar umownych czy zasadnych roszczeń reklamacyjnych prowadzi więc do wzmocnienia pozycji Wnioskodawcy w relacjach z klientami, a w konsekwencji służy uzyskaniu przychodu jaki zabezpieczeniu jego źródeł. Rzetelna i szybka realizacja uzasadnionych roszczeń wpływa na podnoszenie wiarygodności Spółki, służy utrzymaniu bazy klientów iw konsekwencji przyczynia się do generowania przez Spółkę przychodów dzięki uzyskiwaniu nowych zleceń. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w piśmie Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 kwietnia 2005 r. (sygn. 1401-PD-006-32/0S/MR). W ocenie Spółki nie budzi wątpliwości fakt, że wydatki związane z przedmiotowymi karami umownymi i roszczeniami reklamacyjnymi mają związek z podstawową działalnością Spółki, jaką jest świadczenie usług logistycznych i spedycyjnych. Koszty poniesione tytułem kar umownych i innych roszczeń z tytułu opóźnień w transporcie, zaginięcia towaru lub braku towaru w dostawie podczas świadczenia usług transportowych, logistycznych i spedycyjnych, przy zachowaniu przez Spółkę należytej staranności, nie są wymienione w katalogu wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności do opisanych we wniosku wydatków nie znajdzie zastosowanie dyspozycja art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Przepis ten stanowi, iż „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: (...) kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług”. Zgodnie z zacytowanym wyżej przepisem, kosztem podatkowym nie są kary umowne i odszkodowania wypłacone z tytułu:
Co do zasady kary umowne i odszkodowania mogą więc być kosztem uzyskania przychodów. Jedynie kary umowne i odszkodowania wypłacane w związku z okolicznościami wskazanymi w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT nie stanowią kosztu uzyskania przychodu. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w piśmie MF z dnia 5 maja 1997 r. (sygn. P03-MD-722-114/97): „W myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych, odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów lub wykonanych robót i usług, zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad, zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót i usług. A contrario do tego postanowienia ustawy kary umowne z tytułu zwłoki spowodowanej nieterminowym wykonaniem robót są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów”. Należy zauważyć, że w świetle art. 472 Kodeksu cywilnego, dłużnik jest odpowiedzialny za zachowanie należytej staranności. Okolicznością, która uzasadnia uczynienie dłużnikowi zarzutu z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania jest „niezachowanie należytej staranności” będące synonimem winy w postaci niedbalstwa (tak: Z. Gawlik (w:) A. Kidyba (red.), Komentarz do art. 472 Kodeksu cywilnego, LEX, 2010). Ogólna reguła zawarta w art. 472 Kodeksu cywilnego znajdzie również zastosowanie do spedytora będącego stroną umowy spedycji (tak: L. Ogiegło (w:) J. Rajski (red.), Prawo zobowiązań - część szczegółowa. System Prawa Prywatnego. Tom 7, Legalis, 2004). Spółka jest zdania, że wdrożona przez nią procedura (przedstawiona w ogólnym zarysie w niniejszym wniosku) prowadzi do zminimalizowania strat poniesionych w procesie usługi logistycznej i spedycyjnej, niezależnie od tego, z jakiej przyczyny wynikają. Niemniej jednak Spółka nie jest w stanie wprowadzić zabezpieczeń prowadzących do całkowitej eliminacji strat i opóźnień. Drobne straty są nieodłącznym elementem działalności prowadzonej przez podmioty działające w branży logistyczno-spedycyjnej, szczególnie jeżeli uwzględni się skalę złożoność działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. Biorąc pod uwagę powyższe Spółka stoi na stanowisku, że drobne nieprawidłowości związane z wykonaniem przez nią usług logistyczno-spedycyjnych nie stanowią wad tych usług, gdyż nawet po ich uwzględnieniu usługi świadczone przez Spółkę noszą znamiona należytej staranności wymaganej od podmiotu prowadzącego profesjonalną działalność logistyczną i spedycyjną. W związku z tym, wypłacane kontrahentom kary umowne i roszczenia reklamacyjne nie mają charakteru kar umownych czy odszkodowań z tytułu wad wykonanych usług. Stanowią raczej dobrowolnie ponoszoną przez Spółkę rekompensatę wypłacaną Klientom w celu polepszenia relacji biznesowych i budowy pozycji Spółki na rynku. Wypłacane z wskazanych w pytaniu Wnioskodawcy kary umowne i roszczenia, mimo że nie są expressis verbis wymagane przez przepisy Kodeksu cywilnego, są na rynku usług logistyczno-spedycyjnych powszechnie przyjęte. Stąd rezygnacja z wypłacania kar umownych i roszczeń reklamacyjnych spowodowanych opóźnieniem w transporcie, zaginięciem towaru lub brakiem towaru w dostawie podczas świadczenia usług logistyczno-spedycyjnych prowadzić będzie do pogorszenia wizerunku rynkowego Spółki, a w konsekwencji do utraty klientów na rzecz konkurentów. Opisane w stanie faktycznym wniosku tytuły do wypłaty kar umownych i odszkodowań (tj. opóźnienia w transporcie, zaginięcie towaru lub brak towaru w dostawie podczas świadczenia usług logistyczno-spedycyjnych) nie mieszczą się więc w katalogu opisanym w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji podatkowych, w tym między innymi w interpretacjach wydawanych przez:
„W przedmiotowej sprawie ponoszone wydatki mają niewątpliwie związek z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki i służą zachowaniu oraz zabezpieczeniu jej źródła przychodów. Z jednej bowiem strony chronią Spółkę przed ewentualnym sporem sądowym w przypadku nie zapłacenia kary umownej i związanymi z nim dodatkowymi kosztami, a z drugiej pozwalają na zachowanie odpowiednich stosunków z klientami, którzy stanowią podstawowe źródło przychodu Spółki.”
„Przy wykonywaniu usług spedycyjno-przewozowych występują przypadki nieterminowego wykonania usługi, które nie są zależne od Spółki np. spowodowane trudnościami komunikacyjnymi, nierzetelnymi danymi, warunkami atmosferycznymi. Wykonanie takiej usługi, mimo, jak podkreśla Spółka, najlepszej staranności zależne jest od czynników zewnętrznych, niezależnych od firmy. Przy nieterminowym wykonaniu usługi zleceniodawca występuje do Spółki z roszczeniem. Roszczenie jest rozpatrywane iw uzasadnionych przypadkach wypłacane zleceniodawcy (...), Zapłacone kary umowne z tytułu nieterminowego wykonania usług, będących przedmiotem umów stanowią koszty uzyskania przychodu, ponieważ nie są wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”
Reprezentowane przez Spółkę stanowisko znajduje również potwierdzenie w poglądach wyrażanych w doktrynie prawa podatkowego (tak np. A. Mariański (w:) W. Nykiel, A. Mariański (red.), Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Warszawa 2010, s.462-464; M. Mazurkiewicz, P. Małecki, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz, LEX, 2010). Podsumowanie Mając na względzie powyższe argumenty oraz stanowisko doktryny i orzecznictwa w przedmiotowej kwestii, Spółka stoi na stanowisku, że wydatki ponoszone przez nią z tytułu kar umownych i roszczeń reklamacyjnych spowodowanych:
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej przez Spółkę oceny swego stanowiska. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.