Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 stawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 15 ust. 1 art. 16 ust. 1 pkt 57a, ust 7d ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku W. z dnia 23.03.2005 r. (data wpływu do tut. Urzędu 11.04.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie postanawia uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Z przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że W. wypłacił wynagrodzenia pracownicze za miesiąc styczeń 2005 r. w miesiącu lutym 2005 r. W deklaracji CIT-2 za miesiąc styczeń 2005 r. podatnik wyłączył z kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenia brutto za miesiąc styczeń obejmujące wynagrodzenia netto, potrącony podatek dochodowy od osób fizycznych, potracone składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez pracownika, a także naliczone składki na ubezpieczenia społeczne i Fundusz Pracy płatne przez pracodawcę. W ten sam sposób wyłączono z kosztów uzyskania przychodów miesiąca lutego 2005 r. wypłacone w marcu wynagrodzenia pracownicze brutto za miesiąc luty br. łącznie z podatkiem dochodowym od osób fizycznych, składkami na ubezpieczenia społeczne płatnymi przez pracownika oraz składkami na ubezpieczenia społeczne i Fundusz Pracy płatnymi przez pracodawcę. W deklaracji Cit-2 za miesiąc luty 2005 r. jednostka ujęła w kosztach uzyskania przychodów cyt. "...część wynagrodzeń pracowniczych brutto za miesiąc styczeń br. płatnych w lutym, tj. wynagrodzenia netto i potrącony podatek dochodowy od osób fizycznych, lecz bez potrąconych składek pracowniczych na ubezpieczenia społeczne, gdyż składki te zostały zrealizowane kasowo dopiero 15.03.2005 r. Wyłączono również z kosztów uzyskania przychodów składki na ubezpieczenia społeczne i Fundusz Pracy naliczonych od wynagrodzeń pracowniczych za m-c styczeń wypłaconych w miesiącu lutym br., finansowanych przez pracodawcę, gdyż składki te zgodnie z przepisami zostały zapłacone 15.03.2005 r....". Wątpliwości podatnika sprowadzają się do pytania czy należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów miesiąca lutego 2005 r. następujące składniki wynagrodzenia pracowniczego:

1. nieopłacone składki do ZUS od wynagrodzeń za miesiąc styczeń br., wypłaconych w miesiącu lutym 2005 r. w części finansowanej przez pracownika, czyli będącej elementem wynagrodzenia pracownika,
2. nieopłacone składki do ZUS od wynagrodzeń za miesiąc styczeń br., wypłaconych w miesiącu lutym 2005 r. w części finansowanej przez pracodawcę,
3. nieopłacony podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń za miesiąc styczeń br., wypłaconych w miesiącu lutym 2005 r., będący elementem wynagrodzenia - termin płatności 20.03.2005 r.,
4. nieopłacone składki na Fundusz Pracy od wynagrodzeń za miesiąc styczeń wypłaconych w miesiącu lutym 2005 r.

Szpital w swoim wniosku przedstawił następujące stanowisko, cyt.:

"...Wynagrodzenia za m-c styczeń br. wypłacone w miesiącu lutym 2005 r. winno być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w wartości brutto (obejmującej również potrącone składki na ubezpieczenia społeczne, podatek dochodowy od osób fizycznych i składkę zdrowotną w deklaracji CIT-2 za m-c luty, mimo braku wykonania kasowego, lecz na skutek pozostawienia do dyspozycji) zgodnie z art. 16 ust 1 pkt 57. Składka ZUS finansowana przez pracodawcę nie jest kosztem podatkowym w miesiącu lutym 2005 r., lecz będzie stanowić koszt uzyskania przychodu w momencie wykonania kasowego, tj. 15.03.2005 r. Składka na Fundusz Pracy jest kosztem podatkowym w miesiącu lutym zgodnie z art. 16 ust 1 pkt 57a. mimo braku wykonania kasowego - termin płatności 15.03.br., gdyż obowiązek ich finansowania nie wynika z ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych...".

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Nowelą ustawy z dnia 18.11.2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 254, poz. 2533) od dnia 1.01.2005 r. ustawodawca zmienił brzmienie przepisu artykułu 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz dodał do wymienionego art. 16 ust. 1 nowy punkt 57a. Wprowadzając ww. zmiany ustawodawca zdecydował się na określenie w inny sposób zasad rozliczania kosztów w postaci wynagrodzeń. Zgodnie z tymi uregulowaniami od 1.01.2005 r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

1. niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4 - 9 oraz art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanego przez zakład pracy,
2. nieopłaconych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych składek, z zastrzeżeniem pkt. 40, określonych w ustawie z dnia 13.10.1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Z powyższego wynika, że od 1.01.2005 r. regulacją tą są objęte również należności określone w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc: przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy i z tytułu członkowstwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną. A zatem do kosztów uzyskania przychodów w 2005r. nie zalicza się nie tylko niewypłaconych należności z tytułu umów zlecenia, czy umów o dzieło (przepisy obowiązujące w 2004 r.), ale także innych niewypłaconych, niedokonanych i niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz pozostałych należności z tytułów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy. Koszty te stają się kosztem uzyskania przychodów w dacie faktycznej wypłaty, dokonania (przekazania), postawienia do dyspozycji, a więc w momencie kasowego rozliczenia. Ta część wynagrodzenia, która nie jest wypłacana bezpośrednio pracownikom, tylko potrącana w formie składek ZUS i zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych jest również kosztem podatkowym w momencie dokonania (przekazania), postawienia do dyspozycji wynagrodzenia. Przez wynagrodzenie należne pracownikom rozumie się, bowiem całą kwotę wynagrodzenia brutto, o zatem również tę część, która potrącana jest pracownikom w formie składki ZUS oraz odprowadzana jako zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Przejście z zasad memoriałowych na rozliczenia kasowe dotyczy również wyłączenia z kosztów podatkowych nieopłaconych do ZUS składek, w części finansowanej przez płatnika. Składki te będą kosztem uzyskania przychodów w momencie ich opłacenia (zgodnie z art. 16. ust. 1 pkt 57a). Jak wynika z dodanego również w art. 16 nowego ust. 7d, zasada określona w art. 16 ust. 1 pkt 57a będzie miała zastosowanie także do składek na Fundusz Pracy oraz składek na rzecz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Tak więc przed faktycznym dokonaniem przez pracodawcę zapłaty tych składek nie będą one mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, oraz powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tutejszy organ podatkowy nie uznaje stanowiska podatnika za prawidłowe:

Do kosztów uzyskania przychodów miesiąca lutego 2005 r. powinna jednostka zaliczyć:

• składki do ZUS od wypłaconych w miesiącu lutym 2005 r. wynagrodzeń za miesiąc styczeń br. - w części finansowanej przez pracownika (będące elementem wynagrodzenia pracownika),
• podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych w miesiącu lutym 2005 r. wynagrodzeń za miesiąc styczeń br. (będący elementem wynagrodzenia pracownika).

Natomiast nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów miesiąca lutego 2005 r.:

• nieopłacone w miesiącu lutym 2005 r. składki do ZUS od wypłaconych w miesiącu lutym 2005 r. wynagrodzeń za miesiąc styczeń br. - w części finansowanej przez pracodawcę,
• nieopłacone w miesiącu lutym 2005 r. składki na Fundusz Pracy od wypłaconych w miesiącu lutym 2005 r. wynagrodzeń za miesiąc styczeń br.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i udzielona została w oparciu o przepisy prawne obowiązujące na dzień złożenia wniosku oraz obowiązuje do czasu zmiany stanu prawnego. Zgodnie z przepisami art. 14b § 1 i § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa interpretacja nie jest wiążąca dla podatnika, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia.