INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2012 r. (data wpływu 23 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania różnic kursowych wynikających z faktury VAT wystawionej Spółce lub przez Spółkę w walucie obcej kontrahentowi mającemu siedzibę lub miejsce zamieszkania w Polsce – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania różnic kursowych wynikających z faktury VAT wystawionej Spółce lub przez Spółkę w walucie obcej kontrahentowi mającemu siedzibę lub miejsce zamieszkania w Polsce, w zakresie możliwości wystąpienia różnic kursowych na kwocie podatku od towarów i usług, a także w zakresie powstania różnic kursowych w sytuacji umownych potrąceń (kompensat) wzajemnych wierzytelności wyrażonych w walucie obcej z podmiotem polskim.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako wspólnik prowadzi działalność w formie spółki cywilnej, która to spółka dokonuje transakcji handlowych z kontrahentami zagranicznym jak i krajowymi. Z niektórymi kontrahentami krajowymi spółka na terenie Polski dokonuje transakcji zarówno zakupu jak i sprzedaży towarów, w ramach których wzajemne należności i zobowiązania są ustalane a następne rozliczane (uiszczane lub potrącane) w walucie obcej (głównie USD).

Spółka prowadzi księgi rachunkowe i jest zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług.

Dla celów wyliczania różnic kursowych wspólnicy Spółki cywilnej stosują metodę podatkową wynikającą z art. 14b ust. 1 u.p.d.o.f, tj. na podstawie art. 24c u.p.d.o.f.

Transakcje krajowe dokonywane w walucie obcej z kontrahentami krajowymi mającymi siedzibę w Polsce, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z rozliczaniami z niektórymi kontrahentami krajowymi wzajemnych wierzytelności w walucie obcej, wynikających z transakcji gospodarczych, polegających na wzajemnych dostawach towarów i komponentów do produkcji wynikających z faktur VAT wyrażonych głównie w USD, spółka dokonuje potrąceń (kompensat) wzajemnych należności walutowych.

Wykazywane na fakturach VAT kwoty w walutach obcych są przeliczane na złotówki wg średniego kursu NBP z dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztów bądź uzyskania przychodu.

Otrzymane wpłaty w walutach obcych wpływają co do zasady do banku na utworzone konto walutowe Spółki i przeliczane są na PLN według średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego otrzymanie zapłaty, natomiast dokonane zapłaty z rachunku walutowego Spółki według średniego kursu NBP z dnia poprzedzającego dzień wypłaty z rachunku bankowego. W przypadku zakupu lub sprzedaży walut obcych w banku dokonywane jest przeliczenie według faktycznie zastosowanego kursu waluty z dnia dokonania zakupu lub sprzedaży dewiz.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie powstania różnic kursowych wynikających z faktury VAT wystawionej Spółce lub przez Spółkę w walucie obcej kontrahentowi mającemu siedzibę lub miejsce zamieszkania w Polsce.

1. Czy w odniesieniu do kwoty przychodu (netto) wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Spółkę w walucie obcej kontrahentowi mającemu siedzibę lub miejsce zamieszkania w Polsce, wspólnicy Spółki cywilnej (osoby fizyczne) powinni rozpoznać różnice kursowe wynikające z różnej wartości w PLN przychodu należnego i przychodu faktycznie otrzymanego...
2. Czy w odniesieniu do poniesionego kosztu wynikającego z faktury VAT wystawionej w walucie obcej przez kontrahenta Spółki mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania w Polsce osoby fizyczne, wspólnicy spółki cywilnej powinni rozpoznać różnice kursowe wynikające z różnej wartości w PLN poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według średniego kursu ogłaszanego przez NBP od wartości tego kosztu w dniu zapłaty...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy, zmiany wprowadzone w ustawie z dnia 27 lipca 2002 r. Prawo dewizowe (Dz. U. Nr 141, poz. 1178 ze zm.) oraz w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) umożliwiły - począwszy od 24 stycznia 2009 r. - swobodne rozliczanie się polskich podmiotów w walutach obcych nie tylko z nierezydentami, ale i z innymi polskimi podmiotami (rezydentami).

Przepis art. 358 § 1 Kc w brzmieniu obowiązującym od 24 stycznia 2009 r. - stanowi, iż jeżeli przedmiotem zobowiązania jest suma pieniężna wyrażona w walucie obcej, dłużnik może spełnić świadczenie w walucie polskiej, chyba że ustawa, orzeczenie sądowe będące źródłem zobowiązania lub czynność prawna zastrzega spełnienie świadczenia w walucie obcej. Istota różnic kursowych polega na powstaniu zobowiązania wyrażonego w walucie obcej, które jest realizowane w późniejszym czasie w tej samej walucie, a w okresie między powstaniem tego zobowiązania a jego realizacją nastąpiła zmiana kursów walutowych. W konsekwencji warunkiem powstania różnic kursowych jest operacja w walucie obcej, której spłata powinna nastąpić w tej właśnie walucie.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl z art. 14 ust. 1a ww. ustawy, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursów średnich ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski z dnia poniesienia kosztu.

Różnice kursowe powstają w momencie, gdy kurs przeliczeniowy zastosowany w momencie fizycznego otrzymania lub wydatkowania pieniędzy różni się od kursu stosowanego dla przeliczenia powstałego przychodu bądź poniesionego kosztu.

Zgodnie z art. 24c ust. 1 ww. ustawy, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe, w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

W myśl art. 24c ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, dodatnie różnice kursowe powstają między innymi jeżeli wartość, poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Natomiast w oparciu o art. 24c ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, ujemne różnice kursowe powstają między innymi jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Stosownie do treści art. 24c ust. 4 ww. ustawy, jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Przy czym przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w art. 24 ust. 2 i 3 ww. ustawy, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 24c ust. 6 ww. ustawy). Natomiast za koszt poniesiony o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3, dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności (art. 24c ust. 7 ww. ustawy).

Za datę poniesienia kosztu dla celów ustalenia różnic kursowych należy zatem uznać datę wystawienia faktury niezależnie od rodzaju prowadzonej przez podatnika dokumentacji księgowej.

W świetle cytowanych wyżej przepisów stwierdzić należy, iż aby mogły powstać różnice kursowe przeprowadzona transakcja musi spełniać łącznie dwie przesłanki:

• przychód bądź koszt musi być wyrażony w walucie obcej,
• zapłata musi nastąpić w walucie obcej.
  
  

Powyższe oznacza, że nie są uznawane za różnice kursowe dla celów podatkowych różnice wynikające z kursów walut, jeśli np. zobowiązanie, czy należność wyrażone są w walucie obcej, a sama zapłata (w jakiejkolwiek formie) następuje w złotówkach lub odwrotnie - zobowiązanie bądź należność wyrażone są w złotówkach a zapłata dokonywana jest w walucie obcej.

Odnosząc powyższe do wyżej przedstawionego stanu należy wobec tego stwierdzić, iż nie istnieją przeszkody prawne - aby w przypadku przychodu (netto) wyrażonego na fakturze w walucie obcej, gdy również zapłata dokonywana jest w walucie obcej - Spółka rozpoznawała różnice kursowe wynikające z różnej wartości w PLN przychodu należnego i przychodu faktycznie otrzymanego.

Również w odniesieniu do poniesionego kosztu wynikającego z faktury VAT wystawionej w walucie obcej przez kontrahenta Spółki mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania w Polsce, wspólnicy spółki cywilnej powinni rozpoznać różnice kursowe wynikające z różnej wartości w PLN poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według średniego kursu ogłaszanego przez NBP od wartości tego kosztu w dniu zapłaty.

Bez znaczenia w takiej sytuacji jest to, czy kontrahenci Spółki są z Polski, czy też są obcokrajowcami. Dla możliwości naliczenia różnic kursowych dla celów podatkowych przesądzającym jest bowiem, jak wskazano wyżej, aby dane zdarzenie gospodarcze wyrażone zostało w walucie obcej i realizacja tego zdarzenia nastąpiła w walucie obcej - a te warunki w opisanym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym zostaną zachowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Przychodem z działalności gospodarczej są również różnice kursowe (art. 14 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy).

W przypadku transakcji dotyczących kosztów uzyskania przychodów i przychodów przeprowadzanych w walutach obcych należy mieć na uwadze fakt, iż transakcje te co do zasady skutkują powstaniem różnic kursowych, o których mowa w art. 14b i 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, stwierdzić należy, iż aby mogły powstać różnice kursowe przeprowadzona transakcja musi spełniać łącznie dwie przesłanki:

• przychód należny musi być wyrażony w walucie obcej,
• zapłata musi nastąpić w walucie obcej.
  
  

Podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 24c, z zastrzeżeniem ust. 2 (art. 14b ust. 1 cyt. ustawy). Podatnicy prowadzący księgi rachunkowe mogą ustalać różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 4, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania (art. 14b ust. 2 ww. ustawy).

Wnioskodawca podał, iż spółka prowadzi księgi rachunkowe i jest zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług, a dla celów wyliczania różnic kursowych wspólnicy Spółki cywilnej stosują metodę podatkową wynikającą z ww. art. 14b ust. 1 powołanej ustawy, tj. na podstawie art. 24c tej ustawy.

Stosownie do treści art. 24c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 24c ust. 2 pkt 1 i 2 powołanej ustawy).
   
   

Natomiast ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 24c ust. 3 pkt 1 i 2 cyt. ustawy).
   
   

W myśl art. 24c ust. 4 omawianej ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2012 r., przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Natomiast jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5 % wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski (art. 24c ust. 5 cyt. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 24c ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

Za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3, dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności (art. 24c ust. 7 powołanej ustawy).

Zatem, jeżeli rozliczenia między kontrahentami dokonywane są w walucie obcej, powstałe różnice kursowe stanowią odpowiednio przychód albo koszt uzyskania przychodów.

Tut. Organ wskazuje, że przepisy prawa podatkowego nie regulują kwestii waluty w jakiej kontrahenci zobowiązani są do dokonywania płatności z tytułu zawartych umów.

Natomiast możliwość ujmowania należności na wystawionej fakturze w innej walucie wynika pośrednio z § 5 ust. 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360), w myśl którego kwoty podatku wykazuje się w złotych bez względu na to, w jakiej walucie określona jest kwota należności w fakturze. Kwoty wykazywane w fakturze zaokrągla się do pełnych groszy, przy czym końcówki poniżej 0,5 grosza pomija się, a końcówki 0,5 grosza i wyższe zaokrągla się do 1 grosza.

Zatem zawarte w fakturze dane określające kwotę należności, mogą być wyrażone w innej walucie niż złoty.

Reasumując, w odniesieniu do kwoty przychodu (netto) wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Spółkę w walucie obcej kontrahentowi mającemu siedzibę lub miejsce zamieszkania w Polsce, wspólnik Spółki cywilnej (osoba fizyczna) – Wnioskodawca, powinien rozpoznać różnice kursowe wynikające z różnej wartości w PLN przychodu należnego i przychodu faktycznie otrzymanego.

W odniesieniu do poniesionego kosztu wynikającego z faktury VAT wystawionej w walucie obcej przez kontrahenta Spółki mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania w Polsce, Wnioskodawca powinien rozpoznać różnice kursowe wynikające z różnej wartości w PLN poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według średniego kursu ogłaszanego przez NBP od wartości tego kosztu w dniu zapłaty.

Tut. organ informuje, iż przedmiotowa interpretacja dotyczy jedynie zadanego przez Wnioskodawcę pytania w zakresie powstania różnic kursowych wynikających z faktury VAT wystawionej Spółce lub przez Spółkę w walucie obcej kontrahentowi mającemu siedzibę lub miejsce zamieszkania w Polsce.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. organ informuje, że w zakresie pozostałej problematyki dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych (tj. możliwości wystąpienia różnic kursowych na kwocie podatku od towarów i usług, a także powstania różnic kursowych w sytuacji umownych potrąceń (kompensat) wzajemnych wierzytelności wyrażonych w walucie obcej z podmiotem polskim) wniosek rozstrzygnięto w dniu 23 kwietnia 2012 r. interpretacjami indywidualnymi o nr ILPB1/415-85/12-3/AG i ILPB1/415-85/12-4/AG.

Ponadto tut. organ wskazuje, że zgodnie z treścią art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników spółki cywilnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.