Działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 17 ust. 1 pkt 14, art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), po rozpatrzeniu wniosku W. z dnia 4.04.2005 r. (data wpływu do tut. Urzędu 13.04.2005 r.), uzupełnionego pismem z dnia 27.04.2005 r. (data wpływu do tut. Urzędu 29.04.2005 r.) oraz pismem z dnia 11.07.2005 r. (data wpływu do tut. Urzędu 15.07.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie postanawia uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym stanowisko zawarte we wniosku jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przedstawionym przez W. stanem faktycznym opisanym we wniosku, szpital prowadzi specjalizację lekarzy, odbywaną w ramach rezydentury, zgodnie z programem specjalizacji i planem jej odbywania oraz na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z dnia 25.03.1999 r. w sprawie specjalizacji lekarzy i lekarzy stomatologów (Dz. U. Nr 31, poz. 302 ze zm.). Poniesione koszty z tego tytułu zwraca w oparciu o roczną kalkulację kosztów Ministerstwo Zdrowia, wstępnie w formie kwartalnych zaliczek do 28 dnia pierwszego miesiąca każdego kwartału. Końcowe rozliczenie finansowe, faktycznie poniesionych kosztów w odniesieniu do otrzymanych środków finansowych przypada na 15.01. następnego roku kalendarzowego. W wyniku końcowego rozliczenia następuje nadwyżka otrzymanych środków finansowych nad poniesionymi kosztami. Szpital powstałą nadwyżkę zobowiązany jest zwrócić, natomiast w przypadku wystąpienia wyższych kosztów Ministerstwo Zdrowia uzupełnia środki finansowe, zgodnie z zawartą umową pomiędzy Szpitalem, a Ministerstwem Zdrowia. Szpital przyjął w 2005 r. dla celów podatku dochodowego od osób prawnych otrzymane środki finansowe zaewidencjonowane na koncie księgowym 760 – „pozostałe przychody operacyjne”, jakoby otrzymaną dotację (w umowie brak zapisu, że jest to dotacja, lecz używa się sformułowania środki publiczne lub środki finansowe) i całą kwotę zwróconych środków finansowych ujął w informacji CIT-2/O w poz. 9 i 15. Następnie przy wypełnianiu deklaracji CIT-2 ujęto w poz. 19 – przychody, zaś w poz. 21 – koszty uzyskania przychodu, pomniejszone o wydatki finansowane środkami publicznymi, lecz tylko do wysokości poniesionych kosztów. Natomiast w zeznaniu rocznym za 2004 r. Szpital przyjął, że otrzymane środki finansowe stanowią przychód podatkowy, a koszty są kosztami uzyskania przychodów.

Do pisma z dnia 11.07.2005 r., stanowiącego uzupełnienie wniosku z dnia 4.04.2005 r., dołączono pismo Ministerstwa Zdrowia Departament Budżetu, Finansów i Inwestycji znak: MZ-BFS-842-1851-1/Spec-52/EG/05, w którym sprecyzowano, iż cyt. „środki na sfinansowanie specjalizacji odbywanych w trybie rezydentury zaplanowane są w ustawie budżetowej w części 46 – Zdrowie, dziale 851 – Ochrona zdrowia, rozdziale 85157 – Staże i specjalizacje medyczne, § 432 – Staże i specjalizacje medyczne i zaliczone są do wydatków bieżących. W związku z tym dokonywane wydatki muszą być ponoszone w granicach ustalonych kwot na dany rok budżetowy i nie mogą być wyższe od ustalonych w załączniku Nr 1 do umowy stanowiącej kalkulację środków na omawiany cel”.

Pytanie W. brzmi następująco:

1. czy dla celów ustalenia dochodu lub straty podatkowej, otrzymane środki finansowe z Ministerstwa Zdrowia na pokrycie kosztów staży rezydenckich nie należy wyłączyć z przychodów, a wyłączyć z kosztów, jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów wg art. 16 ust. 1 pkt 58 i przyjąć jako wolne od podatku – art. 17 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
2. czy przyjąć jako wydatki zwrócone - art. 12 ust. 4 pkt 6a, wyłączając z przychodów wartość otrzymanych środków finansowych i z kosztów wysokość poniesionych kosztów,
3. czy pozostawić w przychodach i kosztach, co wówczas z różnicą in plus, in minus w poszczególnych miesiącach, jak również w rozliczeniu rocznym.

Według stanowiska wnioskodawcy, środki finansowe zwracane przez Ministerstwo Zdrowia, rejestrowane w ewidencji na koncie księgowym „760” pozostałe przychody operacyjne, nie mają charakteru dotacji budżetowej, należy wyłączyć z przychodów - art. 12 ust. 4 pkt 6a i kosztów uzyskania przychodów (brak wyraźnego odniesienia do art.) dla celów ustalenia dochodu lub straty podatkowej.

Naczelnik Podkarpackiego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie, udzielając interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie przedstawionej we wniosku przez W., stwierdza, co następuje:

W umowie z dnia 21.03.2001 r., nr Rn2/160/2001 o wykonanie zadania pod nazwą: realizacja specjalizacji lekarzy (lekarzy stomatologów odbywanego w ramach szkoleniowego etatu prezydenckiego, zawartej pomiędzy Ministrem Zdrowia a W., Ministerstwo Zdrowia nie posługuje się sformułowaniem „dotacja”, lecz przekazywane środki pieniężne określa jako „finansowe środki publiczne” (kserokopia umowy wraz z aneksami została przesłana do tut. Urzędu). Z pisma Ministerstwa Zdrowia z dnia 22.06.2005 r. (znak: MZ-BFS-842-1851-1/Spec-52/EG/05) wynika, iż przekazywane na rzecz szpitala środki finansowe na sfinansowanie specjalizacji odbywanych w trybie rezydentury zaliczane są do wydatków bieżących i nie mają charakteru dotacji

Zgodnie z przepisami art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne w tym również różnice kursowe. Oznacza to, iż momentem powstania przychodu pieniężnego jest otrzymanie środków pieniężnych. W związku z powyższym na podstawie cyt. powyżej przepisu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych otrzymane przez szpital środki finansowe stanowić będą przychód podatkowy w dacie ich otrzymania. Kosztem uzyskania przychodów będzie natomiast kwota wykorzystanych środków na koniec danego okresu rozliczeniowego. Zgodnie bowiem z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Nawiązując do stanowiska szpitala zawartego we wniosku, tut. Urząd stwierdza, iż jest ono nieprawidłowe, gdyż powołany przez wnioskodawcę przepis art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (cyt. „do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów”) nie będzie miał zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym. Ponadto nie będą miały zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 14 oraz art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż przepisy te dotyczą dotacji otrzymanych z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, a jak wykazano powyżej otrzymane przez szpital środki finansowe z Ministerstwa Zdrowia nie mają charakteru dotacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i udzielona została w oparciu o przepisy prawne obowiązujące na dzień złożenia wniosku i obowiązuje do czasu zmiany stanu prawnego.