P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w zw. z § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60), po rozpatrzeniu wniosku Spółki, z dnia 21.06.2005 r. (wpływ do tut. Urzędu dnia 24.06.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tj. czy słuszne jest założenie, iż zgodnie z przepisami art 16a ust. 2 pkt. 2 oraz art. 16j ust. 1 pkt 3 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przyjęte do używania wybudowane na dzierżawionym terenie należącym do osoby trzeciej, centrum handlowo-usługowe należało rozpoznać w ewidencji środków trwałych jako budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie, następnie ulepszone- można amortyzować podatkowo wg stawki 10% w skali roku, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Warszawie #8722; biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący stan prawny

p o s t a n a w i a:

- uznać stanowisko strony za nieprawidłowe.

U z a s a d n i e n i e

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że:
W dniu 25 marca 2005 r. Spółka otrzymała Postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie znak 1471/DPD1/423-9/05/EC, stanowiące odpowiedź na wniosek Spółki z dnia 11 stycznia 2005 roku w którym uznano stanowisko Spółki za nieprawidłowe.Spółka zwraca się ponownie o udzielenie pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, gdyż stwierdziła, że błędnie przedstawiła swoje stanowisko we wniosku z dnia 11 stycznia 2005 r. i prawdopodobnie to stanowiło podstawę wydania przedmiotowego postanowienia.

W ponownym wniosku Spółka dodała do stanu faktycznego informację, że centrum handlowe wybudowane przez Spółkę X zostało przed jego wydzierżawieniem Spółce Y, ulepszone przez Spółkę.Obecnie Spółka przedstawiła następujący stan faktyczny.W dniu 4.07.2002 r. Spółka zawarła umowę z Politechniką Warszawską dzierżawy gruntu w Płocku, z przeznaczeniem pod inwestycję w postaci centrum handlowo-usługowego. Wydzierżawiony teren był terenem nie zabudowanym. Teren ten wkrótce został poddzierżawiony Spółce X., która jako pierwsza rozpoczęła działania inwestycyjne na wskazanym terenie, polegające m in. na uzyskaniu pozwolenia na budowę, zatwierdzeniu projektu budowlanego centrum handlowo-usługowego oraz ogrodzeniu poddzierżawionego terenu. Wskazane pozwolenie na budowę, wydane w dniu 28.08.2002 r. przez Urząd Miasta Płocka, obejmowało wykonanie budynku centrum handlowo-usługowego wraz z wiatami, pawilonem małej gastronomii, stacją transformatorową, siecią energetyczną, oświetleniem parkingów, instalacjami wewnętrznymi, przyłączem wodociągowym, kanalizacją sanitarną oraz deszczową i c.o.. Pozwolenie obejmowało również wykonanie ronda , dróg, chodników, miejsc parkingowych oraz tablicy reklamowej.

Po zakończeniu wyżej wymienionych czynności Spółka X, zgodnie z umową, przeniósł prawa do zrealizowanych inwestycji na Spółkę. Po ulepszeniu przejętego obiektu (nakłady poniesione przez Spółkę na ten cel przekroczyły 30% wartości przejętego obiektu) w dniu 27 października 2003 r. Spółka wydzierżawiła Spółce Y gotowy, ulepszony obiekt centrum handlowo-usługowe, w tym samym oddając go do użytkowania. Uprawniło to jednocześnie Spółkę do wprowadzenia gotowego obiektu do ewidencji środków trwałych i rozpoczęcia jego amortyzowania. Od 1 listopada 2003 r. Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej centrum handlowo-usługowego, ujętej jako wartość inwestycji w obcych środkach trwałych, według stawki 10% rocznie. Sposób ujęcia przedmiotowej inwestycji Spółka przyjęła na podstawie opinii Urzędu Skarbowego Warszawa-Bemowo, wydanej w dniu 30.10.2002 r. w trybie art 14a Ordynacji podatkowej. Spółka uważa, że powstałe obiekty powinny być ujęte w ewidencji nie jako inwestycje w obcych środkach trwałych, lecz ulepszone obiekty wybudowane na cudzym gruncie.

Zdaniem Spółki, na podstawie powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, można było dokonać przedstawionej w zapytaniu klasyfikacji oddanego do używania obiektu jako wybudowanego na cudzym gruncie i ulepszonego, przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych, a tym samym amortyzować go stawką 10% w skali roku.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr. 54, poz. 654 ze zm.) - kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a – 16 m i z uwzględnieniem art. 16.Z treści art. 16a ust.2 pkt 1 i 2 ustawy wynika, że amortyzacji, obok środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowiących własność podatnika, podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu użytkowania:
1.) przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, tzw.”inwestycje w obcych środkach trwałych”,
2.) budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia “ inwestycji w obcych środkach trwałych”. Zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa sądowego poprzez “inwestycje w obcych środkach trwałych” należy rozumieć nakłady ponoszone na ulepszenie istniejącego już środka trwałego, który nie stanowi własności (współwłasności) podatnika, jest jednak wykorzystywany przez niego na podstawie stosownej umowy (najmu, dzierżawy itp.).

W świetle powyższego, nie jest prawidłowe zaliczenie budynku wybudowanego na cudzym gruncie do środków trwałych kwalifikowanych jako inwestycje w obcych środkach trwałych.Przepisy prawa podatkowego dopuszczają możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składników majątku trwałego nie stanowiących własności podatnika (powołany powyżej art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Może to mieć miejsce, gdy podatnik wybudował budowlę lub budynek na cudzym gruncie, którym dysponuje na podstawie umowy najmu, dzierżawy z prawem do wybudowania na tym gruncie budynku lub budowli. Wówczas, w świetle przepisów prawa cywilnego, podatnik nie posiada prawa własności do tych składników majątku (art. 48 i art. 191 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny – Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Mimo, iż wybudowane składniki majątku (budynki, budowle) nie będą stanowić własności podatnika, będzie miał prawo dokonywać od nich odpisów amortyzacyjnych. Z uwagi na fakt, iż budynki i budowle wzniesione na cudzym gruncie nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym, przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od tych budynków i budowli stosuje się takie same zasady, jak przy amortyzacji własnych środków trwałych.Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się, zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 w/w ustawy, od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały lub wartość wprowadzono do ewidencji do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z wartością początkową środka trwałego lub wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto na podstawie art. 16 i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j – 16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w powołanym powyżej art. 16h ust. 1 pkt. 1.

W ocenie Naczelnika tutejszego Urzędu Skarbowego w przedstawionym stanie faktycznym nie ma zastosowania przepis art. 16j ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat. Z treści pisma wynika bowiem, iż Spółka wydzierżawiła niezabudowaną działkę gruntu, na którym następnie wybudowała obiekt – centrum handlowo – usługowe. Tym samym, z uwagi na fakt, iż obiekt ten jako wybudowany na cudzym gruncie podlega zaliczeniu do “inwestycji w obcych środkach trwałych”, nie może być amortyzowany według zasad określonych w powołanym powyżej przepisie. W przedmiotowym przypadku odpisów amortyzacyjnych od budynku wybudowanego na cudzym gruncie dokonuje się na tych samych zasadach, jakie obowiązują przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od własnych środków trwałych.

Spółka dodatkowo powołuje okoliczność ulepszenia obiektu przed jego wydzierżawieniem Spółce Y. Mianowicie, w stanie faktycznym podano informację, że po przeniesieniu przez Spółkę X prawa do zrealizowanych inwestycji na Spółkę, ponosiła ona nakłady na “ulepszenie przyjętego obiektu” przekraczające 30% wartości przyjętego obiektu, a następnie “gotowy, ulepszony obiekt” został wydzierżawiony Spółce Y, a tym samym został oddany do użytkowania. Zasady ustalania indywidualnych stawek amortyzacyjnych dla ulepszonych budynków i budowli, określone zostały w art. 16j ust. 1, pkt 3 i ust. 3 pkt 2 w/w ustawy. Zgodnie z tymi przepisami, dla ulepszonych budynków i budowli można ustalać indywidualne stawki amortyzacyjne, z tym że okres amortyzacyjny nie może być krótszy niż 10 lat. Za środki trwałe ulepszone uznaje się m.in. budynki i budowle, jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji, wydatki ponoszone przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Z analizy powyższego przepisu wynika, że ma on zastosowanie do ulepszonych środków trwałych tj. do obiektów kompletnych i zdatnych do użytku. Nie można natomiast mówić o ulepszeniu środka trwałego w trakcie procesu inwestycyjnego. Fakt, że inwestycja pierwotnie była realizowana przez Spółkę X, a następnie dokończona przez Spółkę, nie oznacza, że nakłady poniesione przez Spółkę dotyczyły ulepszenia środka trwałego. Gotowy obiekt po dokonaniu nakładów przez Spółkę, jako kompletny i zdatny do użytku został przekazany do użytkowania i jednocześnie wprowadzony do ewidencji. Zatem w ocenie Naczelnika Urzędu, w przedstawionym stanie faktycznym, nie ma również zastosowania powołany przez Spółkę art. 16j ust. 1 pkt.3 i ust. 3 w/w ustawy.Reasumując, w ponownie przedstawionym stanie faktycznym, stanowisko Spółki również pozostaje nieprawidłowe.

Mając powyższe na uwadze, postanowiono jak na wstępie.

Niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz obowiązującego w tym stanie faktycznym stanu prawnego.

P o u c z e n i e

Niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Strony i jest wiążąca dla organów podatkowych oraz organów kontroli skarbowej właściwych dla Strony – do czasu jej zmiany lub uchylenia (art. 14b § 1 i 2 ustawy – Ordynacja podatkowa).Na niniejsze postanowienie służy zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej, za pośrednictwem Naczelnika tut. Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od jego doręczenia ( art.14a § 4 ustawy - Ordynacja podatkowa).