DECYZJA

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239, art. 14a § 4, art. 14b § 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), art. 19 ust.1, art. 20 ust.2, art. 25 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 30.06.2005r., nr DF/DP/234/2005 P. na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 22.06.2005r., nr 1471/NUR1/443-181/05/GW, dotyczące kwestii obowiązku skorygowania podatku naliczonego w przypadku zaniechania inwestycji oraz okresu w jakim ewentualna korekta powinna być dokonana - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

postanawia

odmówić uchylenia (zmiany) postanowienia organu pierwszej instancji.

UZASADNIENIE

Pismem z dnia 07.04.2005r., nr DF/DP/104/2005 Strona wystąpiła o udzielenie pisemnej informacji, dotyczącej kwestii obowiązku skorygowania podatku naliczonego w przypadku zaniechania inwestycji oraz okresu w jakim ewentualna korekta powinna być dokonana.

Strona stała na stanowisku, że za cały okres, którego dotyczy zapytanie, nie ma Ona obowiązku korygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem towarów i usług, zużytych do inwestycji, które następnie zostały przez Nią zaniechane.

Jednocześnie Strona stwierdziła, iż ewentualna korekta podatku naliczonego winna być dokonana za miesiąc podjęcia decyzji o zaniechaniu inwestycji.

Pismem z dnia 13.07.2005r., nr DF/DP/111/2005, będącym uzupełnieniem pisma z dnia 07.04.2005r., Strona wskazała, że w dniu 20.12.2004r. w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej wystąpiła do Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z wnioskiem o udzielenie pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w w/w kwestii.Pismem nr 1471/NTR2/443-737/04/AO z dnia 18.02.2005r. Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie udzielił odpowiedzi na w/w wniosek.

W w/w uzupełnieniu Strona podkreśliła, iż powyższa interpretacja nie została wydana w formie postanowienia, tzn. w formie przewidzianej art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej (w brzemieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2005r.).

W związku z powyższym Strona w dniu 01.03.2005r. złożyła skargę do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie na nienależyte wykonanie zadania przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie pismem nr N/051-51/05/SD z dnia 24.03.2005r. poinformował Stronę, iż zarzut zawarty w skardze jest bezzasadny oraz wyjaśnił, że z racji braku przepisów przejściowych w stosunku do wniosków, złożonych przez podatników w 2004r. zastosowanie mają przepisy dotychczasowe (tj. obowiązujące do dnia 31.12.2004r.).

Reasumując Strona w uzupełnieniu z dnia 13.04.2005r. wskazała, że w związku z niedochowaniem 3-miesięcznego terminu na wydanie postanowienia na Jej wniosek z dnia 20.12.2004r., organ podatkowy jest związany Jej stanowiskiem, tj. powinien potwierdzić zachowanie braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.

Postanowieniem z dnia 22.06.2005r., nr 1471/NUR1/443-181/05/GW Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie uznał stanowisko Strony za nieprawidłowe.

Na powyższe postanowienie Strona złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W zażaleniu Strona podkreśla, że złożyła wniosek o interpretację przepisów prawa podatkowego dnia 20.12.2004r., a Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie doręczył Jej postanowienie w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego dnia 27.06.2005r., czyli po upływie ponad 6 miesięcy. Natomiast stosownie do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej w przypadku nie wydania przez organ postanowienia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku organ ten jest związany stanowiskiem podatnika, zawartym we wniosku. A zatem zaskarżone postanowienie nie wywiera skutków prawnych w zakresie w jakim różni się od Jej stanowiska. Zdaniem Strony w sytuacji, gdy zostaną przekroczone terminy, wskazane w art. 14b § 3 i § 4 Ordynacji podatkowej organ podatkowy nie ma możliwości wydania interpretacji w drodze postanowienia.

Strona w zażaleniu udowadnia, iż sprawy rozpoczęte przed dniem 1 stycznia 2005r., ale nie zakończone przed tą datą, winny być rozpatrywane na podstawie nowych przepisów Ordynacji podatkowej (tj. obowiązujących od dnia 1 stycznia 2005r.), a te przewidują formę postanowienia.

W związku z powyższym Strona zarzuca Naczelnikowi Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie wydanie postanowienia z dnia 22.06.2005r., nr 1471/NUR1/443-181/05/GW bez podstawy prawnej, a w konsekwencji naruszenie zarówno art. 120, jak i art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie Strona w zażaleniu, opierając się na orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości dowodzi, iż za cały okres, którego dotyczy Jej zapytanie nie ma Ona obowiązku korygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem towarów i usług, zużytych do inwestycji, które następnie zostały przez Nią zaniechane.

Strona dodatkowo wskazuje, że w chwili otrzymania faktury podatek naliczony został prawidłowo wykazany jako podatek naliczony i odliczony. W chwili poniesienia wydatku nie istniały żadne przesłanki do zastosowania art. 25 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym-wydatek ten był wydatkiem, mającym na celu wytworzenie środka trwałego, który miał być wykorzystywany w świadczeniu usług, podlegających opodatkowaniu. Nie istniały wówczas żadne podstawy do stwierdzenia, iż w przyszłości wydatek zostanie uznany za niestanowiący kosztu uzyskania przychodów na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto Strona w zażaleniu podnosi, iż użycie w art. 88 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług stwierdzenia - "jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów" wskazuje na to, iż ustawodawca uniezależnił możliwość odliczenia VAT od tego, czy dane wydatki faktycznie są zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, a uzależnił tą możliwość jedynie od hipotetycznego stanu, tj. od odpowiedzi na pytanie-czy dane wydatki mogłyby w ogóle być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem Strony Jej sytuacja jest właśnie taka, ponieważ wydatki na nabycie towarów i usług jak najbardziej mogłyby stanowić koszty uzyskania przychodów, a w rzeczywistości nie będą ich stanowić tylko z powodu zaistniałych okoliczności faktycznych.

Reasumując, Strona zarzuca Naczelnikowi Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie naruszenie art. 19 ust.1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, co nastąpiło na skutek błędnej interpretacji art. 25 ust.1 pkt 3 w/w ustawy oraz naruszenie art. 86 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku do towarów i usług, co nastąpiło w wyniku błędnej interpretacji art. 88 ust.1 pkt 2 powyższej ustawy.

Mając powyższe na uwadze, Strona w zażaleniu wnosi o uchylenie postanowienia Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 22.06.2005r., nr 1471/NUR1/443-181/05/GW.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie po zapoznaniu się z całością zgromadzonego w sprawie materiału oraz po rozpatrzeniu zażalenia zważył, co następuje:

Na wstępie należy wskazać, że w rozpatrywanym stanie faktycznym znajdzie zastosowanie ustawa z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (obowiązująca do dnia 30 kwietnia 2004r.), ponieważ Strona nabyła towary i usługi, zużyte do inwestycji, które następnie zostały przez Nią zaniechane, w okresie październik 2000r.-kwiecień 2004r.

W tym miejscu należy przypomnieć, iż zgodnie z art. 19 ust. 1 w/w ustawy, podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Z odliczenia, o którym mowa wyżej mogą skorzystać podatnicy podatku od towarów i usług, przy uwzględnieniu art. 20-25 w/w ustawy o VAT, przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie oraz wypełnieniu obowiązku rejestracyjnego dla potrzeb VAT, wynikającego z art. 9 ustawy o VAT.

Podstawową zasadą określoną w art. 20 ust.2 powyższej ustawy jest, że podatnik może zmniejszyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego związaną ze sprzedażą opodatkowaną. Jednym z ograniczeń uniemożliwiających odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanych zakupów jest art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, stosownie do którego obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. Powyższy przepis nie dotyczy jednak, w myśl art. 25 ust.2 pkt 1 w/w ustawy, wydatków związanych z nabyciem towarów i usług, które na podstawie odrębnych przepisów zaliczane są przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Jednocześnie należy wskazać, iż zgodnie z art. 16 ust.1 pkt 41 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. Nr 54, poz.654 z późn. zm.) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych kosztów zaniechanych inwestycji. W świetle powyższego, w przypadku zaniechania inwestycji, która miała służyć czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług, podatnik zobowiązany jest do dokonania korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z zaniechaną inwestycją. Wydatki te w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym nie będą zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych, a zatem ma tutaj zastosowanie art.25 ust.1 pkt 3 ustawy o VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, podzielając stanowisko Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, zaprezentowane w postanowieniu nr 1471/NUR1/443-181/05/GW z dnia 22.06.2005r. stwierdza, że w przedstawionym stanie faktycznym zaniechanie przez Stronę inwestycji pociąga za sobą konieczność korekty podatku naliczonego.

W tym miejscu organ odwoławczy zauważa, iż przepisy regulujące kwestie podatku od towarów i usług, obowiązujące przed dniem 01.05.2004r. nie określały wprost, w jaki sposób korekta ta powinna być dokonana.

Uwzględniając zaś, że terminy odliczenia podatku naliczonego, określone w w/w ustawie nie są zbieżne z terminem oddania inwestycji do użytku, a podatnik, przygotowując się do rozpoczęcia planowanej inwestycji dokonywał odliczeń podatku naliczonego w obowiązujący terminach, zaniechanie inwestycji wymaga korekty podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym nastąpiło zaniechanie inwestycji. Korekta ta powinna nastąpić poprzez pomniejszenie kwot podatku naliczonego w danym miesiącu.

Odnosząc się natomiast do zaprezentowanego w zażaleniu orzecznictwa ETS, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zwraca uwagę, że wyroki ETS zapadają w konkretnym stanie faktycznym, a ich analiza wskazuje, że są one niezwykle kazuistyczne i tylko niektóre ze stwierdzeń Trybunału mają charakter uniwersalny, a więc możliwy do zastosowania w większej ilości przypadków.

Jednocześnie organ drugiej instancji zauważa, iż orzecznictwo ETS nie dotyczy stanów prawnych, zaistniałych pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (tj. okresu do 30.04.2004r. - sprzed przystąpienia Polski do Unii Europejskiej).

Ustosunkowując się natomiast do stwierdzenia Strony zawartego w zażaleniu, że sprawy rozpoczęte przed dniem 1 stycznia 2005r., ale nie zakończone przed tą datą, winny być rozpatrywane na podstawie nowych przepisów Ordynacji podatkowej (tj. obowiązujących od dnia 1 stycznia 2005r.), a te przewidują formę postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazuje, iż w tej kwestii zajął już stanowisko w piśmie nr N/051-51/05/SD z dnia 24.03.2005r., będącym odpowiedzią na skargę Strony z dnia 01.03.2005r., dotyczącą działania Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie.

W w/w piśmie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że nowe zasady udzielania interpretacji dotyczą wniosków złożonych po dniu 1 stycznia 2005r.

W związku z powyższym, zdaniem organu odwoławczego zarzut naruszenia przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, w wyniku wydania postanowienia nr 1471/NUR1/443-181/05/GW z dnia 22.06.2005r. art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2005r. jest bezzasadny.

Jednocześnie należy wskazać, że w przedmiotowym postanowieniu organ pierwszej instancji poinformował Stronę, iż udzielona interpretacja nie jest dla Niej wiążąca, a jedynie wiąże organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej właściwe dla niej-do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Reasumując, zdaniem organu drugiej instancji postanowienie nr 1471/NUR1/443-181/05/GW z dnia 22.06.2005r. zostało wydane zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz z zasadami postępowania podatkowego.

W przedmiotowej sprawie nie nastąpiło również naruszenie art. 19 ust.1 oraz art. 25 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanawia jak w sentencji decyzji.