P O S T A N O W I E N I E

Na podstawie art. 14a § 4 w związku z art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, udzielając pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych w indywidualnej sprawie podatnika, przedstawionej w piśmie z dnia 29.06.2005 r. (data wpływu do tutejszego Urzędu 30.06.2005 r.)

p o s t a n a w i a

uznać stanowisko Spółki za nieprawidłowe.

U Z A S A D N I E N I E

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka świadczy usługi medyczne. W wyniku rozwoju działalności zmieniła lokal biurowy na większy. W starym lokalu poniosła wydatki inwestycyjne w obcym środku trwałym, które nie zostały w pełni zamortyzowane na dzień zmiany lokalu.

W związku z powyższym Spółka wnosi o udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy może zaliczyć w koszty podatkowe niezamortyzowaną wartość likwidowanej inwestycji w obcych środkach trwałych, której likwidacja nie wynika ze zmiany rodzaju działalności Spółki?

Zdaniem Spółki zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uznaje się za koszty podatkowe strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, pod warunkiem, że środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 7 kwietnia 2005 r. wyjaśnia, że pod pojęciem środków trwałych rozumie się również inwestycje w obcych środkach trwałych, tak więc art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy obejmuje nie tylko własne środki trwałe, ale i inwestycje w obcych środkach trwałych.

Zgodnie z powyższym, w opinii Spółki, wartość nie w pełni umorzonych środków trwałych (inwestycji w obcych środkach trwałych) związanych ze zmianą lokalu na większy, Spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych, ponieważ ich likwidacja nie jest związana z utratą ich przydatności gospodarczej w wyniku zmiany rodzaju działalności. Spółka nie zmieniła rodzaju działalności i w dalszym ciągu świadczy usługi medyczne.

Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego po zapoznaniu się z przedstawionymi okolicznościami informuje, co następuje:

Pojęcie kosztów uzyskania przychodów wynika z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), który wskazuje co należy rozumieć przez koszty uzyskania przychodów. Są to wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Natomiast w art. 16 ust. 1 updop ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo ich poniesienia w celu osiągnięcia przychodów nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. Przepis ten dotyczy likwidacji środków trwałych bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą osoby prawnej. Odnosząc powyższy przepis do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że nie ma on zastosowania do przedmiotowej sytuacji (Spółka nie zmieniła rodzaju prowadzonej działalności gospodarczej).

Jako inwestycję w obcym środku trwałym należy rozumieć ogół kosztów poniesionych przez podatnika na przystosowanie obcego obiektu do stanu zdatnego do używania, w tym wydatki poniesione na ulepszenie środków trwałych wykorzystywanych przez niego w działalności gospodarczej.

W wyniku rozwiązania umowy prawnej, na podstawie której Spółka zajmowała lokal, dokonując zwrotu przedmiotu umowy właścicielowi, Podatnik zaprzestaje od następnego miesiąca odpisów amortyzacyjnych. W takiej sytuacji nie zamortyzowana część inwestycji nie stanowi kosztów uzyskania przychodów zarówno jednorazowo, jak i w ogóle. Nie mamy bowiem w tym przypadku do czynienia ze stratą amotryzowanego środka trwałego, lecz z jego wydaniem (zwrotem) właścicielowi z mocy prawa. Wobec powyższego w opisanej sytuacji Podatnik ponosi stratę podatkową, gdyż nie ma możliwości pomniejszenia swojego dochodu o nie zamortyzowaną część poniesionych wydatków inwestycyjnych. Po zakończeniu umowy z właścicielem lokalu Spółka nie będzie mogła dokonywać dalszych odpisów amortyzacyjnych z uwagi na fakt, że odpisy te nie będą spełniały generalnej zasady wynikającej z treści art. 15 ust. 1 w/w ustawy (poniesienie wydatków w celu osiągnięcia przychodów), gdyż lokal ten nie będzie już wykorzystywany w jej działalności gospodarczej. Sytuacja taka wynika przede wszystkim z ograniczenia swobody kształtowania stawek amortyzacyjnych i wprowadzenia minimalnego okresu amortyzacji. Stosownie bowiem do przepisu art. 16j ust. 4 updop podanicy mogą indywidualnie ustalać stawki amortyzacyjne do przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat. Mając na uwadze treść tego przepisu należy stwierdzić, że Spółka dokonując inwestycji w obcym budynku (lokalu) nie zamortyzuje w całości poniesionych wydatków inwestycyjnych w rzeczywistym okresie obowiązywania umowy najmu trwającym mniej niż 10 lat. Po zmianie miejsca prowadzenia działalności i rozwiązaniu umowy Podatnik nie ma możliwości dalszego amortyzowania pozostałej nie zamortyzowanej części poniesionych nakładów. Zdaniem Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego nie w pełni umorzona inwestycja w obcym środku trwałym nie podlega zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. W przedstawionej sytuacji nie umorzona część wartości inwestycji w obcym środku trwałym powstała w wyniku zamiany lokalu biurowego na większy, nie spełnia podstawowego warunku zaliczenia konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, wynikającego z wyżej powołanego art. 15 ust. 1 updop. Zamiana lokalu powoduje bowiem, że nie występuje już związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy kosztami związanymi z umową zawartą z właścicielem lokalu a przychodami.

W przypadku zwrotu obcego środka trwałego nie zamortyzowane wydatki na inwestycje w obcym środku trwałym może zrekompensować tylko właściciel nieruchomości, co wynika z przepisu art. 676 kodeksu cywilnego. Jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący w braku odmiennej umowy może według swojego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu albo zażądać przywrócenia stanu poprzedniego. Zwrot ten do wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy wartością początkową inwestycji w obcym środku trwałym, a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - nie stanowi przychodu podatkowego.

Biorąc powyższe pod uwagę Naczelnik Drugiego MUS postanowił jak w sentencji.

Niniejsza interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia i jest aktualna do czasu zmiany stanu prawnego i faktycznego przedstawionego przez pytającego. Zmiana poszczególnych elementów stanu faktycznego może mieć wpływ na zmianę zakresu praw i obowiązków Podatnika.

Zgodnie z treścią art. 14b § 1 - 2 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja nie jest wiążąca dla Podatnika, płatnika lub inkasenta, wiąże natomiast właściwe organy podatkowe i organy kontroli skarbowej - do czasu jej zmiany lub uchylenia w drodze decyzji w trybie określonym w art. 14b § 5 w/w ustawy.

Na podstawie art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej na niniejsze postanowienie służy Stronie zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie za pośrednictwem tutejszego organu podatkowego w terminie 7 dni od daty doręczenia postanowienia. Do zażalenia należy załączyć znaki opłaty skarbowej w wysokości 5 PLN (ustawa z dnia 9 września 2000 r. o opłacie skarbowej - Dz. U. Nr 86, poz. 960 ze zm.).