Na podstawie art. 14a § 4 i art. 216 i 217 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), w związku z wnioskiem spółki z o.o. z dnia 10 kwietnia 2006 r. (sporządzonym w dniu 31 marca 2006 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedmiocie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości netto faktur wystawianych co miesiąc przez finansującego, zgodnie z harmonogramem płatności (czyli obejmujących również czynsz za dzierżawę gruntu), Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze podziela stanowisko Wnioskodawcy w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym w zakresie pytania 3 zdanie pierwsze.

UZASADNIENIE
Stan faktyczny:
Spółka z o.o. zawarła w dniu 16.12.2005 r. umowę leasingu budynków i budowli, zgodnie z którą prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych przysługuje finansującemu oraz jednocześnie umowę najmu prawa wieczystego użytkowania na których są usadowione te budynki i budowle. Umowy zostały zawarte na okres 10 lat. Ponadto Spółka zawarta odrębną przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości będących przedmiotem umowy leasingowej oraz umowy najmu. W umowie przedwstępnej określono cenę sprzedaży, obejmującą łącznie budynki, budowle i grunty (bez podziału na poszczególne składniki majątkowe). Suma miesięcznych opłat z tytułu czynszu za korzystanie z prawa wiecznego użytkowania gruntów za cały okres najmu jest mniejsza niż wartość gruntu na dzień zawarcia umowy najmu.
Pytanie Wnioskodawcy:
Czy w koszty uzyskania przychodów można zaliczyć w całości wartość netto faktur wystawianych co miesiąc przez finansującego, zgodnie z harmonogramem płatności (czyli obejmujących również czynsz za najem gruntu)?
Stanowisko Wnioskodawcy:
Zdaniem Wnioskodawcy faktury zawierające oprócz kwoty raty leasingowej także kwotę czynszu najmu gruntu mogą być uznane w wartości netto jako koszt uzyskania przychodów.

Stanowisko Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego:
Odpowiadając na wniosek, w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny, Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego informuje:
Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższy przepis należy interpretować w powiązaniu z art. 9 ust. 1 niniejszej ustawy, który zobowiązuje podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami w sposób zapewniający ustalenie wysokości dochodu lub straty, podstawy opodatkowania i należnego podatku. Tym odrębnym przepisem jest ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r., Nr 75, poz. 694 ze zm.). Przepisy art. 20 i art. 21 ustawy o rachunkowości ustalają zasady dokumentowania operacji gospodarczych, a w szczególności warunki jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych. Art. 20 określa, iż podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej. Dowody te muszą spełniać warunki określone w art. 21 ustawy o rachunkowości i zawierać co najmniej:
1) określenie rodzaju dowodu i jego numer identyfikacyjny,
2) określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,
3) opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,
4) datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną - także datę sporządzenia dowodu,
5) podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,
6) stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych, przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowy (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.
Można zaniechać zamieszczania na dowodzie danych, o których mowa w pkt 5 i 6, jeżeli wynikają one z techniki dokumentowania zapisów księgowych.
W kwestii udokumentowania wydatków w orzecznictwie sądowym ukształtowały się dwa poglądy. Pierwszy przyjmuje generalnie zasadę, że przepisów o rachunkowości nie należy stosować wprost do rozstrzygnięcia spraw podatkowych, a zakres obowiązku podatkowego może być określony tylko ustawami podatkowymi. Drugi pogląd zakłada, że dokument nie mający waloru dokumentu księgowego nie może być podstawą uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Mając na uwadze treść art. 3 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którymi przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych oraz przepisy wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych, a przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich, ustawę o rachunkowości nie zalicza się do ustaw podatkowych, gdyż zawarte w niej przepisy nie dotyczą uregulowań określonych w przytoczonych powyżej przepisach Ordynacji podatkowej. Tym samym, spośród przytoczonych powyżej poglądów, za prawidłowy należałoby przyjąć pogląd pierwszy, co prowadzić będzie do wniosku, iż poniesienie wydatku może być udowodnione praktycznie każdym dowodem. Dokumenty potwierdzające poniesienie konkretnego kosztu, a nie spełniające wszystkich wymagań określonych w art. 21 ustawy o rachunkowości nie mogą być zatem automatycznie pominięte jako dowody świadczące o poniesionych kosztach. Dotyczy to w szczególności sytuacji, gdy uchybienia formalne są niewielkie np. brak jest elementów, które mogą być uzupełnione, a fakt dokonania transakcji nie budzi wątpliwości i może być potwierdzony przez kontrahenta (vide: wyrok z dnia 12.08.2003 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego - syg. akt I SA/Łd 332/02). Z powyższego stanowiska wynika, iż dla udokumentowania poniesionych kosztów, Spółka powinna posiadać dowody, z których wynikać będzie jakiego rodzaju koszty zostały przez nią poniesione i czy skutkiem ich poniesienia jest lub mogło być uzyskanie przychodu.
Spółka ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty netto faktur, z których treści albo z treści umów (umowy leasingu oraz harmonogramu sporządzonego w oparciu o niniejszą umowę, a w stosunku do gruntów umowy najmu) na podstawie których niniejsze faktury zostały wystawione wynika, że dotyczą one kosztów spełniających warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a mianowicie:
1) wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu,
2) wydatek nie może należeć do kategorii wydatków, które według art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Ponadto Spółka dokonując zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodów winna również uwzględniać zasady zawarte w art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych a dotyczące potrącania kosztów w czasie. Zgodnie z dyspozycją niniejszego artykułu koszty uzyskania przychodów potrąca się tylko w roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe, w tym przypadku potrącalne są w roku, w którym zostały poniesione. Oznacza to, że poniesione koszty przypisuje się do roku podatkowego, w którym w wyniku ich poniesienia powstał przychód. Powyższa zasada ma zastosowanie w przypadku, gdy możliwe jest bezpośrednie lub pośrednie przyporządkowanie poniesionych kosztów do określonych przychodów, uzyskanych w roku podatkowym. Natomiast w sytuacji gdy poniesione w ramach prowadzonej działalności koszty, nie wykazują bezpośredniego lub pośredniego związku z uzyskanymi przychodami (czyli nie można przypisać ich do konkretnego przychodu), a dotyczą one ogólnych kosztów związanych z prowadzoną działalnością i realizują warunek z art. 15 ust. 1, o przypisaniu ich do roku podatkowego decyduje moment ich faktycznego poniesienia - art. 15 ust. 4 in fine.
Dodatkowo należy nadmienić, iż aby opłaty określone w umowie leasingu mogły stanowić koszty uzyskania przychodu, umowa ta (w przypadku leasingu operacyjnego) winna spełniać warunki określone w art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z treścią tego przepisu opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodu korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:
1) została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości oraz
2) suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
Spełnienie powyższych warunków jest niezbędne do uznania jej za umowę leasingu przez przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, ze skutkami podatkowymi dotyczących takich umów.