POSTANOWIENIE

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) po rozpatrzeniu wniosku Podatnika z dnia 22.12.2005 r. (data wpływu do tut. Urzędu 28.12.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony określony w fakturach otrzymanych z tytułu nabycia towarów i usług związanych z budową kanalizacji sanitarnej, przekazanej nieodpłatnie na rzecz gminy, w świetle ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT,

stwierdza, że:

stanowisko przedstawione w tym wniosku jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

UZASADNIENIE

Przedmiotem działalności Podatnika jest m.in. świadczenie usług turystyczno - wypoczynkowych oraz innych związanych z pobytem gości w posiadanym przez niego ośrodku wypoczynkowym (np. turnusy rehabilitacyjne, imprezy okolicznościowe, usługi gastronomiczne i hotelowe). Podatnik, z uwagi na przepisy sanitarne oraz ze względów ekonomicznych, mimo posiadania własnej oczyszczalni ścieków, postanowił podłączyć ośrodek do zewnętrznej sieci kanalizacyjnej. W ramach zawartego z innymi podmiotami porozumienia, w celu realizacji projektu "Budowa kanalizacji sanitarnej", Podatnik zobowiązał się do sfinansowania części kosztów inwestycji oraz nieodpłatnego przekazania swojego udziału i nakładów w wybudowanej sieci na rzecz gminy.

W związku z powyższym stanem faktycznym Podatnik zwraca się z zapytaniem, czy przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony określony w fakturach otrzymanych z tytułu nabycia towarów i usług związanych z budową przedmiotowej kanalizacji sanitarnej (sieci kanalizacyjnej i przyłącza).

Zdaniem Podatnika, podatek VAT naliczony zawarty w fakturach zakupu towarów i usług, związanych z budową przedmiotowej sieci, na podstawie art. 86 ustawy o VAT, podlega odliczeniu w całości na zasadach ogólnych, pod warunkiem, że struktura sprzedaży w związku z art. 90 cytowanej wyżej ustawy, będzie wyższa niż 98 % (Podatnik wykonuje czynności zarówno opodatkowane jak i zwolnione od podatku).

Podatnik stoi na stanowisku, iż w myśl ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 ze zm.), zwanej dalej ustawą o podatku dochodowym, wydatki poniesione na budowę sieci kanalizacyjnej stanowią koszt uzyskania przychodów - w całości, wobec czego, zdaniem Podatnika, nie ma zastosowania art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Po przeanalizowaniu zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego oraz stanowiska wnioskodawcy, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa tut. Organ podatkowy stwierdza, co następuje:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Podatnik postanowił posiadany ośrodek wypoczynkowy, w którym świadczy różnorodne usługi związane z pobytem w nim gości (działalność turystyczno-wypoczynkowa, turnusy rehabilitacyjne, imprezy okolicznościowe, usługi gastronomiczne i hotelowe), z uwagi na przepisy sanitarne oraz ze względów ekonomicznych, podłączyć do zewnętrznej sieci kanalizacyjnej. W ramach zawartego z innymi podmiotami porozumienia w celu realizacji projektu "Budowa kanalizacji sanitarnej" Podatnik zobowiązał się do sfinansowania części kosztów inwestycji oraz nieodpłatnego przekazania swojego udziału i nakładów w wybudowanej sieci na rzecz gminy.

Zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług został określony w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu tym podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast pojęcie dostawy towarów zostało zdefiniowane w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednakże czynność przekazania nakładów nie mieści się w definicji towaru zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, gdyż przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Opodatkowaniu podlega również świadczenie usług. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przyjęcie przez ustawodawcę szerokiej definicji usług jest zgodne z zapisami VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych i pozwala na objęcie podatkiem od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Nakłady (udział) poniesione na budowę części sieci kanalizacyjnej oraz przyłącza nie są towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, stanowią natomiast prawo majątkowe do tych nakładów. Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż przekazanie tych nakładów należy rozpatrywać w kategorii świadczenia usługi.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Podatnik dokona nieodpłatnego świadczenia usługi (przekazania udziału i nakładów) na rzecz gminy.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Opisane powyżej przekazanie zostało podyktowane względami zarówno prawnymi (przepisy sanitarne) jak i ekonomicznymi a jego istota ma niewątpliwy związek z prowadzeniem ośrodka wypoczynkowego (przedsiębiorstwa), w którym Podatnik świadczy usługi stanowiące część przedmiotu jego działalności gospodarczej.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż opisanej we wniosku czynności nie można uznać za czynność zrównaną z odpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Tut. Organ w postanowieniu nr DP/PD/423-0181/05/AP z dnia 16 marca 2006 r. stwierdził, iż:

1. poniesione wydatki na budowę sieci kanalizacyjnej stanowią koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
2. Podatnik może odnieść wydatki poniesione w związku z partycypowaniem w kosztach budowy przedmiotowej sieci w ciężar kosztów uzyskania przychodów w momencie przekazania infrastruktury gminie.

Istotną zasadą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest istnienie związku tegoż podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. W art. 86 ust. 1 ustawy o VAT określając tę zasadę wskazano, że podatek naliczony podlega odliczeniu w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Wskazana zasada wyłącza możliwość dokonywania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz nie podlegających temu podatkowi.

W ośrodku wypoczynkowym Podatnik świadczy różnorodne usługi (w ramach działalności turystyczno-wypoczynkowej, np. turnusy rehabilitacyjne, imprezy okolicznościowe, usługi gastronomiczne i hotelowe). Z powyższego wynika, iż nabyte usługi i towary, związane z przedmiotowym przekazaniem nakładów, są pośrednio wykorzystywane przez Podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Tak więc podatnik może dokonać obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w przypadku, gdy nabycie towaru (usługi) zostało dokonane w celu jego wykorzystania przy sprzedaży opodatkowanej, do zrealizowania jednak której podatnik w ramach swego przedsiębiorstwa posługuje się czynnościami niepodlegającymi VAT (nieodpłatne przekazanie nakładów).

Wynika z tego, że dla prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towaru (usługi) nie mają znaczenia nie podlegające opodatkowaniu czynności realizowane przez podatnika po jego nabyciu w ramach przedsiębiorstwa, jeżeli zmierzają one do wykorzystania przez podatnika tego towaru (usługi) w jego działalności opodatkowanej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż nabycie towarów i usług jest dla Podatnika warunkiem wykonywania działalności opodatkowanej tj. prowadzenia ośrodka wypoczynkowego. Podatnik nie mógłby realizować sprzedaży opodatkowanej bez infrastruktury związanej z siecią sanitarną/kanalizacyjną. Dla prowadzącego przedsiębiorstwo Podatnika zapewnienie tej sieci jest więc tak samo niezbędne, jak zaopatrzenie w inne środki, które są zużywane w procesie działalności turystyczno-wypoczynkowej. Nabycie towarów i usług związanych następnie z nieodpłatnym przekazaniem sieci jest dokonywane w celu jej wykorzystania przy działalności opodatkowanej, do zrealizowania jednak której Podatnik musi posłużyć się wcześniej w ramach swojej działalności czynnościami niepodlegającymi VAT.

Należy zatem stwierdzić, iż nieodpłatne przekazanie nakładów na rzecz gminy, mimo że nie jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, służy działalności opodatkowanej, a tym samym spełnione są przesłanki określone w art. 86 ust. 1 cyt. ustawy.

W związku z powyższym Podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z budową przedmiotowej kanalizacji sanitarnej (sieci kanalizacyjnej i przyłącza), w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podatnik dokonuje czynności zarówno opodatkowanych jak i zwolnionych od podatku od towarów i usług.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 - art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z ust. 3 i ust. 4 cytowanego przepisu proporcję ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja.

Należy stwierdzić, iż gdyby Podatnik w ośrodku wypoczynkowym świadczył oprócz usług opodatkowanych również usługi zwolnione od podatku VAT, a (mając na uwadze przeznaczenie przedmiotowej sieci) nie jest możliwe wyodrębnienie kwot, o których mowa w powołanym wyżej przepisie art. 90 ust. 1 oraz ust. 2, to w myśl art. 90 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8 przekroczyła 98 % (jak wskazał Podatnik) - ma on prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Podatnik może zatem odliczyć w całości podatek naliczony określony w fakturach otrzymanych z tytułu nabycia towarów i usług związanych z budową przedmiotowej kanalizacji sanitarnej (sieci kanalizacyjnej i przyłącza), w której to nakłady zostaną nieodpłatnie przekazane na rzecz gminy - przy spełnieniu warunków wskazanych przez Podatnika we wniosku.