W dniu 16.01.2007r. wpłynął do organu podatkowego wniosek Spółki z o.o. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego. W przedmiotowym podaniu Wnioskująca podnosi, iż zatrudnia na podstawie umowy zlecenia osoby, które są zatrudnione na podstawie umowy o pracę w supermarketach na terenie całej Polski. Spółka wypłaca zleceniobiorcom wynagrodzenie przelewem na konto bankowe. Spółka ma duże problemy ze skompletowaniem wszystkich rachunków do umów zleceń za dany miesiąc, ponieważ wiele osób ich nie przysyła.

Zdaniem Wnioskującej, jako potwierdzenie dokonania wypłaty wynagrodzenia zleceniobiorcom i zaliczenia wynagrodzenia do kosztów uzyskania przychodów może posłużyć wyciąg z rachunku bankowego Spółki.

Wnioskująca wyjaśnia, że posiada następujące dokumenty związane z zatrudnianymi osobami na podstawie umowy zlecenia:

1. kwestionariusz osobowy, zawierający podstawowe dane zleceniobiorcy oraz oświadczenie o podleganiu ubezpieczeniom społecznym,

2. umowę zlecenia, zawierającą szczegółowy zakres prac do wykonania, które polegają na kompleksowej obsłudze stoiska Spółki, ilość godzin, w których obsługa ta powinna być wykonana oraz wysokość należnego wynagrodzenia.

Zleceniodawca przewiduje uznaniową premię pieniężną dla serwisantów za prawidłowe i estetyczne prowadzenie serwisu, kompleksową obsługę stoiska, regularność zamówień oraz dobrą współpracę z firmą X.”

3. wypełniany przez kierownika działu raport z wykonanych prac, określający stopień realizacji prac określonych w umowie oraz ilość godzin poświęconych na ich realizację. Na podstawie raportu następuje obliczenie i wypłata wynagrodzenia,

4. wyciąg z rachunku bankowego Spółki, potwierdzający dokonanie wypłaty.

Wobec powyższego, Spółka wnioskuje o ustosunkowanie się do zajmowanego przez Nią stanowiska, iż jako potwierdzenie dokonania wypłaty wynagrodzenia zleceniobiorcom i zaliczenia wynagrodzenia do kosztów uzyskania przychodów może posłużyć wyciąg z rachunku bankowego Spółki.

Ustosunkowując się do powyższego, tutejszy organ podatkowy stwierdza co następuje:

Stosownie do regulacji art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Z przytoczonego art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, czy też na zachowanie źródła pozyskiwania przychodu albo jego zabezpieczenie. Wydatki ponoszone przez podatnika muszą być celowe, to znaczy ponoszone być muszą dla uzyskania, zwiększenia przychodów podatkowych.

Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy podatkowej, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy.

Wobec powyższej regulacji, m.in. przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia będą stanowiły koszt podatkowy wypłacającego tego typu przychodu podmiotu dopiero w momencie ich faktycznej wypłaty (faktycznego postawienia ich do dyspozycji zleceniobiorcy).

Należy zauważyć, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulując kwestii dokumentowania określonych wartości wpływających na podstawę opodatkowania, takich jak przychody i koszty uzyskania przychodów, wskazują jednocześnie na konieczność odpowiedniego prowadzenia ewidencji rachunkowej.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy podatkowej, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Natomiast według art. 9 ust. 2 ustawy, jeżeli ustalenie dochodu (straty) w sposób określony w ust. 1 nie jest możliwe, dochód (stratę) ustala się w drodze oszacowania.

Stosownie do art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości (tekst jednolity: Dz. U. z 2002r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), podstawą zapisów w księgach rachunkowych są dowody księgowe stwierdzające dokonanie operacji gospodarczej, zwane dalej „dowodami źródłowymi”:

1) zewnętrzne obce – otrzymane od kontrahentów,

2) zewnętrzne własne – przekazywane w oryginale kontrahentom,

3) wewnętrzne – dotyczące operacji wewnątrz jednostki.

Natomiast w art. 21 ust. 1 powołanej ustawy o rachunkowości, stwierdza się, iż dowód księgowy powinien zawierać co najmniej:

1) określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego,

2) określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej,

3) opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych,

4) datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą – także datę sporządzenia dowodu,

5) podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów,

6) stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca oraz sposobu ujęcia w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania (...).

Ponadto, zgodnie z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Natomiast przepis art. 181 powołanej powyżej ustawy Ordynacja podatkowa wskazuje, iż dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe.

W art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa stwierdza się, że organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

W art. 193 wymienionej wyżej ustawy, w § 1 ustanowiono, iż księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Według § 2 art. 193, księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Z kolei w § 3 odnotowano, iż za niewadliwe uważa się księgi podatkowe prowadzone zgodnie z zasadami wynikającymi z odrębnych przepisów. Natomiast w § 4 i § 5 art. 193 ustalono, że organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu przepisu § 1 ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy, ale uznaje jednak za dowód księgi podatkowe, które prowadzone są w sposób wadliwy, jeżeli wady nie mają istotnego znaczenia dla sprawy.(...).

W przekonaniu organu podatkowego, biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy, stwierdzić należy, iż postanowienia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają wprost zasad i sposobu dokumentowania wydatków. Artykuł 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nawiązuje jednak do odrębnych przepisów, zgodnie z którymi podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, na podstawie której będzie możliwe prawidłowe określenie wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i należnego podatku za rok podatkowy. Ustawa odwołuje się więc do norm prawa bilansowego, co oznacza, że księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i terminowo, a transakcje udokumentowane w sposób wskazany w art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości, który to artykuł enumeratywnie określa, jakie elementy winny znajdować się na dowodzie księgowym.

Ustawodawca nie narzuca więc żadnych technicznych rozwiązań co do sposobu dokumentowania kosztów, podkreśla natomiast, że prowadzona ewidencja rachunkowa ma zapewnić określenie dochodu i podstawy opodatkowania oraz należnego podatku. Jednocześnie regulacje ustawy Ordynacja podatkowa nakazują dla ustalenia stanu faktycznego oprzeć się na wszystkich dowodach – oczywiście nie pozostających w sprzeczności z prawem.

W zakresie ponoszonych przez Spółkę wydatków, dla zakwalifikowania ich do kosztów uzyskania przychodów, najważniejsze jest, aby spełnić wymagania ustawy. Należy więc ustalić, za pomocą wszystkich możliwych dowodów istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkami a przychodami. Niezbędne jest bowiem, aby wydatek zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, poniesiony był w celu osiągnięcia przychodów.

Spółka informuje, iż posiada szereg dokumentów związanych z wypłacanymi zleceniobiorcom przychodami z tytułu umów zlecenia, które np. potwierdzają zawarcie tych umów oraz warunki związane z wykonywaniem prac, tj. zakres tych prac do wykonania, należne wynagrodzenie i warunki przyznania dodatkowego wynagrodzenia. Wnioskująca posiada również raport kierownika działu, który jest podstawą obliczenia i wypłaty wynagrodzenia należnego zleceniobiorcy. I wreszcie Wnioskująca posiada wyciąg z rachunku bankowego, który potwierdza fakt dokonania wypłaty wykonującemu prace zleceniobiorcy (musi więc też posiadać dokument polecenia przelewu).

Tak skompletowane dokumenty, pomimo braku rachunków wystawionych przez osoby realizujące umowy zlecenia, zdaniem organu podatkowego, mogą stanowić podstawę kwalifikowania wydatków dokonanych na wypłatę należnych tym osobom przychodów do kosztów uzyskania przychodów, spełniającą wymogi art. 15 ust. 1 i art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedmiotowa interpretacja co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskującą i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.