DECYZJA

Na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 14a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu zażalenia z dnia 20 kwietnia 2007 r., wniesionego przez XXX, na postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2007 r., nr 1471/VUR1/443-4/07/GW, w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie

postanawia

odmówić zmiany postanowienia organu pierwszej instancji

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 15 stycznia 2007 r., Strona wystąpiła o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Strona podała, że dokonuje nieodpłatnych dostaw towarów w ramach prowadzonych działań mających na celu promocję Spółki, jej znaków handlowych oraz jej usług i towarów. Zdaniem Spółki nie ulega wątpliwości, iż przysługuje Jej prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów przeznaczonych do nieodpłatnego przekazania, gdyż przedmiotowe przekazania dokonywane są w celu utrzymania i zwiększenia wartości obrotów podlegających opodatkowaniu. Co do zasady są to dostawy na cele promocyjne, reklamowe lub reprezentacyjne. Za przykład takich działań Strona podała program lojalnościowy, którego uczestnicy zdobywają punkty, poprzez opłacanie faktur za świadczone przez Spółkę usługi, zaś zebrane w ten sposób punkty klienci mogą następnie wymieniać na nagrody, które są im przekazywane nieodpłatnie.

W związku z tym Strona zapytała, czy Spółka ma obowiązek naliczania podatku VAT należnego od towarów przekazywanych nieodpłatnie w ramach działań mających na celu promocję Spółki, jej znaków handlowych oraz jej usług i towarów?

Zdaniem Strony nie ma obowiązku naliczania podatku VAT należnego od towarów przekazywanych nieodpłatnie w ramach działań mających na celu promocję Spółki, jej znaków handlowych oraz jej usług i towarów.

Powołując się na przepis art. 7 ust. 2 oraz ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług Strona wyraziła pogląd, że za „przekazanie towarów na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem” należy uznać każdą czynność, w wyniku której dojdzie do nieodpłatnego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, przy jednoczesnym braku istnienia funkcjonalnego związku pomiędzy tą czynnością a prowadzoną przez podatnika działalnością. Zatem jeśli nieodpłatne wydanie towarów dokonywane jest w celach związanych z działalnością gospodarczą, to nie może być uznane za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów.

Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie postanowieniem z dnia 12 kwietnia 2007 r., nr 1471/VUR1/443-4/07/GW, stwierdził, iż stanowisko Strony jest nieprawidłowe. Jednocześnie organ pierwszej instancji stwierdził, iż co do zasady wszelkie nieodpłatne przekazanie towarów w ramach przedmiotowych działań, o ile towary te nie spełniają definicji prezentów o małej wartości zawartej w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W zażaleniu z dnia 20 kwietnia 2007 r. Spółka zarzuciła naruszenie art. 5 ust. 1 i art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również podtrzymała stanowisko, w myśl którego nie ma obowiązku naliczania podatku VAT należnego od towarów przekazywanych nieodpłatnie w ramach działań mających na celu promocję Spółki, jej znaków handlowych oraz jej usług i towarów. Strona uznała jednocześnie, iż nieodpłatne wydanie towarów dokonywane jest w celach związanych z działalnością gospodarczą, tj. ma na celu uzyskanie lepszego wyniku gospodarczego, zatem takie wydanie nie może być uznane za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Strony konstrukcja prawna zastosowana przez ustawodawcę jest następująca:

- opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów (art. 5 ust. 1 pkt 1),

- opodatkowaniu podlega również nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem (art. 7 ust. 2), jednakże z wyłączeniem przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek (art. 7 ust. 3).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i obowiązujący stan prawny, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zauważa:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Odpłatna dostawa towarów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega, zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 w/w ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przy czym w myśl art. 7 ust. 1 w/w ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Ustawodawca dla celów podatku od towarów i usług zrównał z odpłatną dostawą towarów niektóre czynności nieodpłatne. I tak, zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 w/w ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, czyli przez odpłatną dostawę towarów, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Jak stanowi art. 7 ust. 3 ustawy o VAT przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Zatem wyłączenie z zakresu stosowania wyżej przywołanego przepisu ust. 2, obejmuje towary, które co do zasady przekazywane są w związku z działalnością przedsiębiorstwa (przekazanie druków reklamowych lub próbek, a także przekazywanie prezentów). Z powyższego wynika, że przepis art. 7 ust. 2 w/w ustawy znajduje zastosowanie również do przekazania związanego z działalnością przedsiębiorstwa. Przeciwne twierdzenie oznaczałoby, że ustawodawca wyłączył spod opodatkowania te czynności, które i tak nie podlegają opodatkowaniu. Jednak mając na uwadze racjonalność i celowość działania ustawodawcy, nie można uznać, że przepis art. 7 ust. 2 dotyczy wyłącznie przekazań nie związanych z przedsiębiorstwem. Przez odpłatną dostawę towarów należy więc rozumieć także przekazanie towarów bez wynagrodzenia, jeżeli przekazania dokonano na cele związane z przedsiębiorstwem, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów – oczywiście za wyjątkiem druków reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości oraz próbek.

W kontekście powyższego pojęcie „sprzedaż towarów” obejmuje swoim zakresem czynności wymienione w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT , do których zaliczyć należy również przedmiotowe nieodpłatne przekazanie, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

Dokonując analizy treści przywołanych przepisów wywieść należy, iż nieodpłatne przekazanie towarów na cele promocji Spółki, jej znaków handlowych oraz jej usług i towarów, jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, co do zasady, traktowane będzie jako niezwiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu tych towarów. Nie dotyczy to nieodpłatnego przekazania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, które to czynności zostały wyłączone z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług z jednoczesnym przekazaniem prawa do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu na mocy art. 86 ust. 8 pkt 2 ustawy o VAT.

Powyższe zgodne jest z orzeczeniem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 27.04.1999 r. w sprawie C-48/97 Kuwait Petroleum Ltd. przeciwko Commissioners of Customs and Excise, w którym ETS dokonał wykładni przepisu art. 5(6) VI Dyrektywy odpowiadającego przepisom art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT i uznał, iż „Jednakże z samego literalnego brzmienia art. 5(6), zdanie pierwsze, VI Dyrektywy jasno wynika, że przepis ten traktuje jako dostawę dokonaną za wynagrodzenie, a zatem podlegającą opodatkowaniu VAT, nieodpłatne wydanie przez podatnika towarów należących do aktywów jego przedsiębiorstwa, w przypadku gdy podatek VAT należy z tytułu nabycia tych towarów podlegał odliczeniu, przy czym nie ma znaczenia, czy wydanie to zostało dokonane w celach związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Drugie zdanie tego przepisu, wyłączające opodatkowanie w przypadku wykorzystania towarów w celu wydania próbek lub wręczenia prezentów o małej wartości w celach związanych z przedsiębiorstwem podatnika nie miałoby sensu, gdyby pierwsze zdanie nie nakładało podatku VAT na nieodpłatne wydanie takich towarów przez podatnika, nawet jeśli jest ono dokonywane w celu związanym z prowadzonym przedsiębiorstwem.” (por. Jerzy Martini, Łukasz Karpiesiuk, VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2005, str. 536). W rezultacie, biorąc pod uwagę regulacje unijne poparte orzecznictwem ETS, uzasadnione jest twierdzenie, iż nieodpłatne przekazanie towarów nie będących próbkami i prezentami o małej wartości, nawet jeśli jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć jednocześnie należy, iż stosownie do przepisu art. 7 ust. 4 ustawy o VAT przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywanie przez podatnika jednej osobie towary:

1) o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;

2) których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia przekazywanego towaru nie przekracza 5 zł.

W związku z tym przekazywane nieodpłatnie niewielkie ilości towarów mogą ewentualnie zostać zaliczone do prezentów o małej wartości, pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z przepisu art. 7 ust. 4 ustawy o VAT, tj. że wartość przekazywanych nieodpłatnie towarów dla jednej osoby nie przekroczy w roku podatkowym 100 zł – jeżeli podatnik prowadził stosowną ewidencję albo towarów, których jednostkowa cena nabycia lub koszt wytworzenia nie przekracza 5 zł (brak obowiązku prowadzenia ewidencji). Wówczas przekazanie takie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast wszelkie inne przekazanie towarów (o wartościach przekraczających w/w kwoty) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pod warunkiem jednak, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności.

Jak wynika ze stanu faktycznego przedstawionego przez Stronę istnieje związek pomiędzy przedmiotowym przedsięwzięciem podejmowanym w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, a jego przekazaniem na rzecz określonych placówek, co oznacza, że występuje związek z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Jednocześnie wskazać należy, iż Stronie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami.

W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie podziela stanowisko Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, iż wszelkie nieodpłatne przekazanie towarów w ramach przedmiotowych działań, o ile towary te nie spełniają definicji prezentów o małej wartości, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc powyższe pod uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowił jak w sentencji.