INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2012 r. (data wpływu 16 marca 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 czerwca 2012 r. (data wpływu 12 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem prawa własności ruchomości – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem prawa własności ruchomości. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 12 czerwca 2012 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Organ wykonawczy Powiatu planuje w roku 2012 r. dokonać przekształcenia Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej w spółkę kapitałową - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - zgodnie z przepisami art. 75 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654) - zwaną dalej ustawą o działalności leczniczej. Przeprowadzenie przekształcenia ma się odbyć poprzez sporządzenie aktu przekształcenia SP ZOZ, którego Powiat jest organem założycielskim i prowadzącym w rozumieniu ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Akt przekształcenia zastępuje czynności określone w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U Nr 94, poz. 1037 ze zm.) poprzedzające złożenie wniosku o wpisanie spółki do rejestru przedsiębiorców. Akt przekształcenia będzie obejmować umowę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, która zgodnie z regulacjami kodeksu spółek handlowych musi wskazywać m.in. wysokość kapitału zakładowego, ilość i wartość nominalną udziałów, dalej także imiona i nazwiska członków organów spółki pierwszej kadencji oraz pierwszy regulamin organizacyjny.

Zgodnie z art. 80 ustawy o działalności leczniczej dniem przekształcenia samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej w spółkę będzie dzień wpisania tej spółki do rejestru przedsiębiorców, z dniem przekształcenia następuje wykreślenie z urzędu samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej z Krajowego Rejestru Sądowego. Powiat będzie jedynym udziałowcem tworzonej dla wykonywania zadań publicznych w zakresie ochrony zdrowia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zmiany wprowadzone w ramach przekształcenia SP ZOZ mają przyczynić się do wzrostu efektywności działania, stymulacji rozwoju i pozyskania pracowników placówki jako aktywnych uczestników procesu zmian. Proces przekształcenia ukierunkowany jest na stworzenie sprawnego przedsiębiorstwa co umożliwi poprawę i stabilizację sytuacji finansowej poprzez zwiększenie dochodów i racjonalizowanie kosztów oraz zagwarantuje pacjentom dostępność do świadczeń medycznych na coraz wyższym poziomie i coraz szerszym zakresie a pracownikom stworzy szansę na lepsze warunki pracy i wyższe płace.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej (dalej zwany SP ZOZ) został wpisany do Krajowego Rejestru Sądowego z dniem 3 sierpnia 2001 r. Na podstawie uchwały Rady Powiatu do SP ZOZ został przyłączony SP ZOZ - Ośrodek Replantacji Kończyn, Mikrochirurgii, Chirurgii Ręki i Chirurgii Ogólnej. Obecnie SP ZOZ zabezpiecza podstawowe świadczenia dla 79 tys. mieszkańców Powiatu.

Aktualnie SP ZOZ przysługuje prawo własności majątku ruchomego oraz prawo do używania rzeczy ruchomych (części wyposażenia szpitala) stanowiących własność Powiatu, które zostało przekazane w roku 2011. SP ZOZ dysponuje również zabudowanymi nieruchomościami stanowiącymi własność Powiatu, które zostały przekazane do używania na podstawie umowy użytkowania. Fakt ustanowienia użytkowania nieruchomości został wpisany do ksiąg wieczystych prowadzonych przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych. W związku z ustanowieniem użytkowania na nieruchomości objętej KW budynki i budowle znajdują się w ewidencji środków trwałych SP ZOZ, który dokonuje odpisów amortyzacyjnych w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Budynki posadowione na tych nieruchomościach były stopniowo oddawane do użytkowania w roku 1993, 2000 oraz 2011. Z tytułu zakupu majątku ruchomego (wyposażenie szpitala) oraz z tytułu budowy nowych budynków na terenie nieruchomości użytkowanych przez SP ZOZ Powiatowi nie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od kwoty podatku należnego.

Wyjaśnienia wymaga, iż budynek wybudowany w roku 1993 r. położony na działkach nr 9/1, 9/2, 9/3 wpisanych do KW aktualnie jest w trakcie remontu i przebudowy, którą finansuje ze swoich środków SP ZOZ. Wartość robót budowlanych zgodnie z zawartą umową wynosi 1 980 000,00 zł jednak z uwagi na konieczność wykonania robót dodatkowych ostateczna wartość prac wyniesie ok. 2 200 000,00 zł. Należy wyjaśnić, iż wartość początkowa budynku wynosi 4 778 124,91 zł, a pozostałych budowli 1 109 525, 01 zł.

Zgodnie z art. 80 ust. 4 ustawy o działalności leczniczej, spółka kapitałowa z dniem przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki (sukcesja uniwersalna), których podmiotem był samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej, natomiast na podstawie art. 81 ust. 1 pracownicy przekształcanego SP ZOZ-u stają się z mocy prawa pracownikami spółki.

W wyniku przekształcenia powołana spółka przejmie w całości mienie SP ZOZ-u w rozumieniu art. 44 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), tj. aktywa - własność i inne prawa majątkowe. W związku z tym Spółka przejmie: prawa własności materiałów i towarów, wierzytelności i środki pieniężne SP ZOZ-u, licencje i zezwolenia związane z prowadzeniem działalności SP ZOZ-u, zbiory danych osobowych pracowników i pacjentów, księgi i dokumenty związane z działalnością SP ZOZ-u oraz pracowników SP ZOZ u według stanu na dzień planowanego przekształcenia.

Ponadto w formie aportu do spółki zostanie również wniesiony majątek ruchomy stanowiący własność Powiatu, aktualnie używany przez SP ZOZ oraz prawo własności nieruchomości wpisanych do ksiąg wieczystych nr (…). W związku z wniesieniem aportu na poczet kapitału zakładowego Powiat obejmie udziały w kapitale zakładowym. Wartość majątku, który ma zostać wniesiony aportem do spółki, wynosi odpowiednio: wszystkich ww. zabudowanych nieruchomości co najmniej 31 628 763,00 zł, natomiast wartość ruchomości stanowiących własność Powiatu 2 499 464,33 zł.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż (…) dokonał jedynie zakupu ruchomości (wyposażenia medycznego), które następnie zostały przekazane do używania przez X. (…) nie użytkował zakupionego mienia ruchomego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w powyższym zdarzeniu przyszłym (…) wnosząc w formie aportu prawo własności ruchomości (wyposażenia X) będzie zobowiązany do zapłaty podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług w związku z wniesieniem przez (…) jako aportu prawa własności ruchomości (wyposażenie szpitala) na kapitał zakładowy.

Podstawą do zwolnienie dostawy rzeczy ruchomych z obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług jest art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwaną dalej ustawą o podatku od towarów i usług). Zgodnie z tym przepisem zwolniona z podatku jest dostawa towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast jak stanowi art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług przez towary używane rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Rzeczy ruchome zostały nabyte przez (…) i przekazane do używania przez X (użyczone), który używa wyposażenia od roku 2011 do dnia dzisiejszego. Tym samym w momencie wniesienia prawa własności tych ruchomości jako aportu na poczet kapitału zakładowego przedmiotowe ruchomości będą miały status rzeczy używanych w rozumieniu art. 43 ust. 2. Ponieważ w związku z ich nabyciem (…). nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego to dostawa używanych rzeczy ruchomych polegająca na wniesieniu prawa własności do spółki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przedmiotem wkładu niepieniężnego może być wszystko, co nie będąc pieniądzem, przedstawia jakąkolwiek wartość ekonomiczną mogącą się składać na kapitał zakładowy.

Za aport uważa się wkład niepieniężny wniesiony do spółki na pokrycie kapitału zakładowego, w postaci wartości niematerialnych (praw) lub rzeczy. Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

Wniesienie aportu w postaci nieruchomości lub rzeczy ruchomych do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, zatem podlega opodatkowaniu.

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Stosownie do treści § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 ze zm.), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie promocji i ochrony zdrowia.

Powołany wyżej przepis jednoznacznie wskazuje, iż zwolnieniem od podatku nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż wniesienie aportem ruchomości będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Powiat będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel (art. 43 ust. 2 ustawy).

Wyrażony w cytowanym wyżej przepisie art. 43 ust. 2 ustawy, wymóg używania ruchomości odnosi się bezpośrednio do zbywcy i dotyczy faktycznego używania towaru. Przez używanie, w myśl Słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN SA, strona internetowa – www.sjp.pwn.pl), należy rozumieć posługiwanie się, wykorzystywanie czegoś w charakterze narzędzia. Za „używanie”, jako przesłankę zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie można uznać posiadania towaru, któremu nie towarzyszy faktyczne jego wykorzystywanie. Nie jest zatem wystarczające samo tylko posiadanie danego towaru przez wskazany przepisem czas. Nie jest zatem wystarczające samo tylko posiadanie danego towaru, czy też prawa własności do towaru, przez wskazany przepisem czas, jeśli posiadaniu nie będzie towarzyszyć faktyczne wykorzystywanie towaru.

Zatem, dokonującym sprzedaży towaru używanego, w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy, jest jedynie taki jego właściciel, który w momencie sprzedaży korzysta z towaru w ten sposób, że faktycznie go używa, a nie tylko pobiera z tego towaru pożytki cywilne i inne dochody. Rzecz ruchoma może być uznana za towar używany wyłącznie wówczas, gdy przed sprzedażą była używana przez zbywcę co najmniej przez pół roku. Przez „używanie”, o którym mowa w ustawie, należy rozumieć faktyczne posługiwanie się zbywaną rzeczą.

Z opisu sprawy wynika, iż Organ wykonawczy (…) planuje w roku 2012 r. dokonać przekształcenia X w spółkę kapitałową - spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - zgodnie z przepisami art. 75 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. Nr 112, poz. 654). Aktualnie X przysługuje prawo własności majątku ruchomego oraz prawo do używania rzeczy ruchomych (części wyposażenia szpitala) stanowiących własność (…), które zostało przekazane w roku 2011.

W wyniku przekształcenia powołana spółka przejmie w całości mienie X w rozumieniu art. 44 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), tj. aktywa - własność i inne prawa majątkowe.

W formie aportu do spółki zostanie również wniesiony obok nieruchomości – majątek ruchomy stanowiący własność (…), aktualnie używany przez X oraz prawo własności nieruchomości wpisanych do ksiąg wieczystych nr (…). W związku z wniesieniem aportu na poczet kapitału zakładowego (…) obejmie udziały w kapitale zakładowym.

(…) dokonał jedynie zakupu ruchomości (wyposażenia medycznego), które następnie zostały przekazane do używania przez X. (…) nie użytkował zakupionego mienia ruchomego.

Wobec powyższego, skoro Wnioskodawca – (…) – faktycznie nie wykorzystywał ww. ruchomości na potrzeby własnej działalności przez okres co najmniej pół roku, nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT, gdyż przedmiotowe ruchomości nie stanowią dla Powiatu towaru używanego.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż z uwagi na fakt, że ruchomości (wyposażenie medyczne) nie były używane przez Powiat, nie spełniają definicji towarów używanych, o których mowa w art. 43 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, pomimo, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, czynność wniesienia aportem tych rzeczy ruchomych nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, lecz będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania czynności wniesienia aportem prawa własności ruchomości. Natomiast w kwestii opodatkowania czynności wniesienia aportem prawa własności nieruchomości wydano interpretację indywidualną z dnia 18 czerwca 2012 r. nr ILPP2/443-295/12-4/AKr.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.