INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura - 17 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

• możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla budynków i budowli wnoszonych jako wkład do spółki komandytowej – jest prawidłowe,
• sposobu uzasadnienia tej możliwości w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest nieprawidłowe.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości i zasad zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla budynków i budowli wnoszonych jako wkład do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. (zwana dalej Spółką) zamierza założyć w 2009 r. spółkę komandytową. Spółka będzie komplementariuszem spółki komandytowej. Komandytariuszem spółki komandytowej będzie osoba fizyczna. Osoba fizyczna zamierza wnieść do spółki komandytowej wkład gotówkowy. Spółka wniesie do spółki komandytowej wkład niepieniężny w postaci zabudowanego gruntu. Na gruncie tym znajdują się budynki i budowle, które obecnie Spółka wykorzystuje do prowadzenia działalności gospodarczej. (Zabudowany grunt będący przedmiotem aportu jest jednym ze składników majątku Spółki. Przedmiotem aportu nie będą inne składniki majątkowe stanowiące własność tej Spółki). Obecnie budynki i budowle są środkami trwałymi w Spółce. Spółka wnosząc aport do spółki komandytowej określi wartość wnoszonego wkładu (wartość nieruchomości) przy uwzględnieniu jego wartości rynkowej (Spółka wskaże wartość rynkową gruntu, budynków i budowli).

Przedmiotem aportu byłby między innymi budynek, który jest całkowicie przeznaczony na prowadzenie działalności usługowej (wykorzystywany jest na świadczenie usług naprawy i serwisowania pojazdów - prowadzona jest w nim stacja obsługi pojazdów). Budynek stacji obsługi pojazdów został oddany do używania w dniu 31 października 1996 r. Budynek ten graniczy z innym budynkiem Spółki (przeznaczonym na działalność biurową i handlową - salon samochodowy). Budynki te stoją obok siebie (ich ściany ze sobą graniczą, w ścianie tej znajdują się drzwi, które umożliwiają przejście z jednego budynku do drugiego). Budynek biurowo-handlowy został wybudowany później, bo w sierpniu 1997 r. Oba budynki byłyby przedmiotem wkładu niepieniężnego. Budynek obsługi pojazdów jest odrębnym środkiem trwałym w ewidencji Spółki.

Umowa spółki komandytowej będzie przewidywała określony podział zysków. Udział w zysku danego wspólnika spółki komandytowej nie będzie miał związku z wysokością wkładu wniesionego do spółki komandytowej.

Wniesiona do spółki komandytowej nieruchomość będzie wynajmowana przez spółkę komandytową. Budynki nie zmienią swojego obecnego przeznaczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy, po wniesieniu budynków i budowli do spółki komandytowej, wprowadzając środki trwałe do ewidencji spółki komandytowej, można ustalić indywidualną stawkę amortyzacyjną dla budynków i budowli - traktując budynki i budowle, które były wykorzystywane przez Spółkę ponad 60 miesięcy jako środki trwałe używane...
2. Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie pozytywna – Spółka prosi o informację, czy można budynek stacji obsługi pojazdów, po jego wniesieniu do spółki komandytowej, amortyzować przez okres 3 lat, zgodnie z art. 16j ust. 1 pkt 3a Ustawy o pdop ...
   
   

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej i dlatego nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami są wyłącznie wspólnicy spółki komandytowej. Jeśli wspólnik spółki komandytowej jest osobą prawną przy ustalaniu wysokości przychodu i kosztów jego uzyskania, należy zastosować przepisy Ustawy o pdop (zwanej dalej Ustawą CIT). Zgodnie z art. 5 Ustawy CIT przychody z tytułu udziału w spółce nie będącej osobą prawną określa się proporcjonalnie do udziału posiadanego przez wspólnika w spółce komandytowej. Podobna zasada obowiązuje w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że odpisy amortyzacyjne, które będą dokonywane od środków trwałych wniesionych do spółki komandytowej Spółka będzie uwzględniać kalkulując wysokość należnego podatku dochodowego. W związku z tym, dla Spółki istotne będzie prawidłowe ustalenie stawki amortyzacyjnej dla budynków i budowli, które stanowić będą własność spółki komandytowej.

Budynki i budowle były wykorzystywane przez Spółkę (ich dotychczasowego właściciela) przez ponad 60 miesięcy. Budynki i budowle nie były natomiast własnością osoby fizycznej, która będzie komandytariuszem spółki komandytowej. Spółka komandytowa nabędzie własność budynków i budowli w wyniku wniesienia aportu (zostanie ujawniona w księdze wieczystej jako nowy właściciel budynków i budowli). Spółka komandytowa stanie się nowym właścicielem budynków i budowli stanowiących przedmiot aportu.

Spółka komandytowa zobowiązana jest do prowadzenia pełnej rachunkowości. W związku z tym, spółka komandytowa musi wprowadzić środki trwałe do odpowiedniej ewidencji. Spółka komandytowa - jako nowy właściciel budynków i budowli - ustali wartość początkową środków trwałych, wprowadzi te środki trwałe do ewidencji (kwestia ustalenia wartości początkowej jest przedmiotem odrębnego wniosku) i określi stawkę, według jakiej będzie amortyzować otrzymane aportem środki trwałe.

Zgodnie z art. 16j ust. 3 pkt 1 Ustawy CIT budynki i budowle uważa się za używane, jeśli przed nabyciem były wykorzystywane przez co najmniej 60 miesięcy. W przedmiotowej sprawie budynki i budowle były wykorzystywane przez Spółkę (ich dotychczasowego właściciela) przez ponad 60 miesięcy, w związku z tym - zdaniem Spółki - budynki i budowle - po ich wniesieniu aportem do spółki komandytowej (nowego właściciela) - mogą być amortyzowane przy zastosowaniu indywidualnej stawki amortyzacyjnej. Budynki i budowle spełniać bowiem będą definicję budynków i budowli używanych. Podsumowując, Spółka uważa, że będzie można amortyzować budynki i budowle wniesione aportem do spółki komandytowej, które były wykorzystywane przez Spółkę ponad 60 miesięcy, według stawki indywidualnej, o której mowa w art. 16j ust. 1 pkt 3 lub 4 Ustawy CIT.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 16j ust. 1 pkt 3a Ustawy CIT dla trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata. Pozycja 103 Klasyfikacji Środków Trwałych obejmuje budynki handlowo-usługowe, w szczególności budynki stacji paliw i stacji obsługi.

W związku z tym, Spółka uważa, że budynek stacji obsługi pojazdów, po jego wniesieniu aportem do spółki komandytowej, może być amortyzowany według stawki indywidualnej, przy czym okres amortyzacji tego budynku nie może być krótszy niż 3 lata.

Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca wskazał interpretację indywidualną z dnia 22 października 2007 r. sygn. ITPB1/423-45/07/MK wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000r Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2000r. nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Spółka komandytowa, jako spółka osobowa, nie posiada osobowości prawnej, nie może być zatem podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych ani podatku dochodowego od osób prawnych. Podatnikami są poszczególni wspólnicy tejże spółki.

Z przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. nr 54 poz. 654 ze zm.), a w szczególności z art. 1 ust. 2 tej ustawy wynika, iż jej przepisy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3, które w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym wnioskodawca (będący osoba prawną) wskazał, iż zamierza wnieść do spółki komandytowej, będącej spółką osobową, nieposiadającą osobowości prawnej jako wkład niepieniężny zabudowany grunt oraz zastosować do amortyzacji znajdujących się na tym gruncie budynków i budowli indywidualną stawkę amortyzacyjną. W świetle powyższego stwierdzić należy, iż w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie znajdują zastosowania przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przypadku spółki komandytowej (nie będącej osobą prawną), zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych, sposób ustalania stawek amortyzacyjnych oraz dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych należy wiązać ze spółką, a nie ze wspólnikami tej spółki. W konsekwencji zastosowanie znajdą przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.).

W świetle powyższego stanowisko wnioskodawcy, iż dla ustalenia właściwej stawki amortyzacyjnej dla nieruchomości wniesionej aportem do spółki komandytowej zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla tych nieruchomości (w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) stwierdzić należy, iż:

W myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 tej ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 tej ustawy podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziano następujące metody amortyzacji:

• tzw. „amortyzacja liniowa”, zgodnie z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym Załącznik nr 1 do tej ustawy podatkowej,

• amortyzacja przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych ustalonych indywidualnie,

• tzw. „amortyzacja metodą degresywną”,

• amortyzacja przy zastosowaniu tzw. metody „jednorazowego odpisu dla małych i rozpoczynających działalność podatników”.
  
  

Do podatnika należy wybór metody amortyzacji. Wyboru tego dokonuje dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzowania i jednocześnie ma obowiązek stosować wybraną metodę do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Stosownie bowiem do treści art. 22h ust. 2 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacji przewiduje art. 22j ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści pkt 3 i 4 tego przepisu, z zastrzeżeniem art. 22l, podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

- dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:
a. trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
b. kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m³, domków kempingowych i budynków zastępczych
- dla których okres amortyzacji- nie może być krótszy niż 3 lata,

- dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5 % - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Stosownie do postanowień art. 22j ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1. używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2. ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
   
   

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca zamierza wnieść do spółki komandytowej wkład niepieniężny w postaci budynków i budowli trwale związanych z gruntem. Środki te będą po raz pierwszy wprowadzone do ewidencji spółki komandytowej i stanowić będą używane środki trwałe (były wykorzystywane powyżej 60 miesięcy). Zauważyć przy tym należy, iż dla środków trwałych, o których mowa w art. 22j ust. 1 pkt 4 ww. ustawy tj. budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5 % nie ustalono 60-miesięcznego okresu użytkowania warunkującego możliwość zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej. W przypadku tych środków wystarczającym minimalnym okresem używania, uprawniającym do zastosowania stawki indywidualnych jest jeden pełny rok. Zatem w przypadku takich używanych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji podatnika (w opisanym przypadku spółki komandytowej) możliwym jest zastosowanie indywidualnej stawki amortyzacyjnej, o której mowa w art. 22j ww. ustawy.

Jednocześnie, zdaniem wnioskodawcy budynek stacji obsługi pojazdów można zakwalifikować do rodzaju 103 Klasyfikacji Środków Trwałych. Tym samym spełnione są warunki wynikające z zacytowanych powyżej art. 22j ust. 1 pkt 3 lit. a i ust. 3 pkt 1, umożliwiające indywidualne ustalenie stawki amortyzacyjnej dla tego budynku. Jeżeli zatem ww. budynek został prawidłowo zakwalifikowany do rodzaju 103 Budynki handlowo-usługowe oraz przed rozpoczęciem amortyzacji budynku stacji obsługi Spółka komandytowa dokona wyboru metody amortyzacji zgodnie z art. 22h ust. 2, to Spółka ta będzie mogła indywidualnie ustalić stawkę amortyzacyjną dla przedmiotowego budynku i przyjąć okres amortyzacji nie krótszy niż 36 miesięcy.

Należy zwrócić uwagę, że w związku z treścią ww. art. 22j ust. 3 pkt 1 ww. ustawy

o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla celów zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla budynku stacji obsługi, podatnik powinien dysponować dokumentacją świadczącą o tym, iż przed wniesieniem tego budynku do spółki komandytowej, budynek był wykorzystywany w minimalnym określonym w tym przepisie okresie, tj. przez co najmniej 60 miesięcy.

Nadmienić należy, iż usystematyzowany zbiór obiektów majątku trwałego służący m.in. do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych zawiera rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. Nr 112, poz. 1317 ze zm.).

O zaliczeniu budynku (lokalu) do właściwej podgrupy i rodzaju KŚT decyduje jego przeznaczenie oraz związana z tym konstrukcja i wyposażenie, a nie sposób użytkowania, który w praktyce bywa czasem niezgodny z przeznaczeniem. O zmianie pierwotnego przeznaczenia na stałe, decyduje każdorazowo wykonanie odpowiednich robót budowlano-adaptacyjnych. W przypadku budynków (lokali) o różnym przeznaczeniu o zaliczeniu obiektu do właściwej podgrupy i rodzaju decyduje główne jego przeznaczenie (uwagi szczegółowe do Grupy I w KŚT). Wskazać przy tym należy, iż kwalifikacji środka trwałego do określonej grupy Klasyfikacji Środków Trwałych dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. W przypadku trudności w ustaleniu klasyfikacji KŚT zainteresowany podmiot może zwrócić się o wskazanie symbolu (grupy) środka trwałego do Urzędu Statystycznego w Łodzi. Powyższe wynika z komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z którym zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane, według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Natomiast w przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania m.in. środka trwałego według Klasyfikacji Środków Trwałych zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w Łodzi, który udziela informacji w zakresie stosowania KŚT.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż w przypadku budynków i budowli wnoszonych aportem do spółki komandytowej możliwe jest zastosowanie indywidualnych stawek amortyzacyjnych, przy spełnieniu warunków, o których mowa w cyt. powyżej art. 22j ww. ustawy. Natomiast w przypadku budynku stacji obsługi pojazdów (jeżeli zaliczony jest do rodzaju 103 KŚT), to okres amortyzacji tego środka trwałego nie może być krótszy niż 3 lata.

Zatem stanowisko wnioskodawcy w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla budynków i budowli wnoszonych aportem do spółki komandytowej oraz zasad amortyzowania środka trwałego zaliczonego do rodzaju 103 KŚT uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.