INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółdzielni, przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2009r. (data wpływu do tut. Biura 24 czerwca 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów na fundusz remontowy od:

• garaży wbudowanych w budynek mieszkalny - jest prawidłowe,
• wolnostojących ciągów garażowych – jest nieprawidłowe,

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2).

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2009r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów na fundusz remontowy od:

• garaży wbudowanych w budynek mieszkalny,
• wolnostojących ciągów garażowych.
  
  

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółdzielnia Mieszkaniowa administruje garażami, które są albo garażami wbudowanymi w budynki mieszkalne, albo (w większości) stanowią zespoły garażowe funkcjonujące jako wolnostojące ciągi garażowe. W obrębie wszystkich garaży wyróżnia się 3 typy własności:

1. odrębna własność - akt notarialny,
2. własnościowe prawo do garażu - odrębny (nie wspólny z lokalem mieszkalnym) przydział lub umowa (przydziały funkcjonowały do 23 kwietnia 2001r., a po tej dacie są umowy o spółdzielcze własnościowe prawo) bądź akt notarialny,
3. najem - umowa najmu.
   
   

Spółdzielnia jest faktycznym właścicielem tylko garaży w najmie, a najem ten wchodzi w pozostałą działalność gospodarczą Spółdzielni, na której jednostka ma prawo generować zysk, w odróżnieniu od dwóch pozostałych form własności. Reasumując, kwalifikacja garaży dla celów podatku dochodowego jest następująca:

1. garaże z odrębną własnością oraz garaże z własnościowym prawem - działalność w tym zakresie zaliczana jest do podstawowej działalności statutowej, czyli gospodarki zasobem mieszkaniowym, zgodnie z Pismem Ministerstwa Finansów z dnia 5 marca 2008r. w sprawie dochodów spółdzielni i wspólnot mieszkaniowych zwolnionych z podatku ClT-znak:DD6/8213/11/KWW/07/MB7/82 (dochód w zakresie gospodarki zasobem mieszkaniowym jest zwolniony na podst. art. 17 ust 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym, w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów). W tym przypadku, przyjęta kwalifikacja wynika również z braku możliwości generowania zysku dla Spółdzielni oraz ze wskazania, w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych, obligatoryjnego sposobu rozliczania tej działalności, gdzie wynik działalności danego roku obciąża odpowiednio przychody lub koszty roku następnego;
2. garaże w najmie - działalność w tym zakresie zaliczana jest do pozostałej działalności gospodarczej, opodatkowanej podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych, ze względu na możliwość generowania zysku oraz brak możliwości zastosowania wobec najmu garaży ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych (ustawa o spółdzielniach mieszkaniowych nie dotyczy najmów).
   
   

Odrębną kwestię w zakresie administrowania garażami stanowi odpis na fundusz remontowy i jego zasadność jako kosztu uzyskania przychodu dla celów podatku dochodowego. Spółdzielnia dokonuje księgowo odpisu na fundusz remontowy w koszty działalności jednostki dla wszystkich typów garaży, bez względu na formę własności, jednakowoż dla celów podatku dochodowego stosuje się odrębne zasady (wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 9 i art. 16 ust. 1 pkt 9 lit.a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) i dokonuje się dla celów podatkowych, w konkretnych przypadkach, stosownych korekt kosztów, przyjmując do rozliczeń podatkowych kryterium przeznaczenia budynku - odpis na fundusz remontowy jest kosztem uzyskania przychodu tylko w odniesieniu do budynków o charakterze mieszkalnym, w pozostałych przypadkach, czyli dla budynków o przeznaczeniu innym aniżeli mieszkalne odpis ten nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, i tak:

1. dla garaży wbudowanych w budynki mieszkalne - dla celów podatku dochodowego kosztem uzyskania przychodu jest utworzony w ciężar kosztów odpis na fundusz remontowy (art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), gdyż przeznaczony on zostaje na remont części wspólnych całego budynku mieszkalnego, nie zaś na remont wbudowanego garażu, natomiast wartość faktycznie przeprowadzonych remontów budynku mieszkalnego ewidencjonowana jest na księgowym koncie - Fundusz remontowy i wartość ta nie jest kosztem uzyskania przychodu dla celów podatku dochodowego, jak też nie ma wpływu na wysokość dochodu lub straty podatkowej;
2. dla wolnostojących ciągów garażowych - budynki o przeznaczeniu innym niż mieszkalne (niemieszkalny charakter całego budynku) - dla celów podatku dochodowego odpis na fundusz remontowy nie stanowi kosztu uzyskania przychodu (art. 16 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), natomiast kosztem uzyskania przychodu dla podatku dochodowego jest rzeczywista wartość przeprowadzonych remontów , ewidencjonowana na księgowym koncie - Fundusz remontowy i jest to wartość wynikająca z faktur za usługi remontowe i/lub koszty własne remontów przeprowadzanych we własnym zakresie (systemem gospodarczym). W tym przypadku zaliczenie w koszty podatkowe następuje jednorazowo lub rozliczenie odbywa się w czasie, w zależności od stopnia kapitałochłonności remontu.
   
   

Zarówno w przypadku 1/, jak i 2/ nie zachodzi zjawisko dublowania kosztów, ani w obrębie rachunku wyników, ani też w obrębie samych kosztów podatkowych, gdyż w koszty działalności, wpływające na rachunek wyników (ujęcie księgowe i bilansowe) kwalifikowany jest odpis na fundusz remontowy (zespół 4 - koszty wg rodzajów), a wartość faktycznych remontów ewidencjonowana jest jako wydatek na koncie księgowym - Fundusz remontowy (zespół 8 -fundusze), natomiast dla celów podatku dochodowego przyjmuje się jako koszt uzyskania przychodu albo odpis na fundusz remontowy z konta zespołu - 4 (dla garaży wbudowanych w budynki mieszkalne), albo wartość faktycznych remontów z konta zespołu - 8 (dla wolnostojących ciągów garażowych).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółdzielnia Mieszkaniowa, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, prawidłowo kwalifikuje kwestię odpisy na fundusz remontowy w związku z art. 16 ust. 1 pkt 9 - art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a) ustawy o podatku dochodowym, a to:

1. garaże wbudowane w budynki mieszkalne - odpis na fundusz remontowy stanowi koszt uzyskania przychodu, a wartość faktycznych remontów z konta księgowego - Fundusz remontowy pozostaje neutralna podatkowo,
2. wolnostojące ciągi garażowe (niemieszkalny charakter) - odpis na fundusz remontowy nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, zaś kosztem uzyskania przychodu jest wartość faktycznych remontów...

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2).

Zdaniem Spółdzielni co do sposobu podatkowego ujęcia, tworzonego w ciężar kosztów, odpisu na fundusz remontowy w odniesieniu do przepisów art. 16 ust. 1 pkt 9 - art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie w przypadku Spółdzielni Mieszkaniowych wyznacznikiem do uznania odpisu na fundusz remontowy, jako stanowiącego koszt uzyskania przychodu dla celów podatkowych jest przeznaczenie budynku, tak więc dla budynku o charakterze mieszkalnym (tu: garaże wbudowane w budynek mieszkalny) to odpis na fundusz remontowy tworzony w ciężar kosztów jest dla celów podatkowych kosztem uzyskania przychodów, nie zaś wartość faktycznych remontów z ewidencją na odrębnym, nie wpływającym na rachunek wyników, księgowym koncie Funduszu remontowego, gdyż środki finansowe przeznaczone są na remont części wspólnych budynku mieszkalnego, a nie na remont garażu, natomiast dla budynku o przeznaczeniu innym niż mieszkalne (tu: wolnostojące ciągi garażowe) odpis tworzony w ciężar kosztów, dla podatku dochodowego, nie stanowi kosztu uzyskania przychodu, bo kosztem tym jest wartość faktycznych, w częściach wspólnych budynku niemieszkalnego, remontów wg ewidencji jak wyżej. W świetle treści zawartych w powyższych punktach należy wnosić, iż przedstawione przez Spółdzielnię sposoby kwalifikacji i rozliczania są poprawne.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm. określana w dalszej części skrótem „updop”) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód, bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 updop wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Na gospodarkę zasobami mieszkaniowymi prowadzoną przez podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop składają się wpływy z opłat pobieranych od lokatorów (czynszów) oraz pokrywane z nich koszty. Opłaty te (czynsze) kalkulowane są w takiej wysokości, aby pokrywały zarówno utrzymanie (koszty) lokali mieszkalnych, jak i pozostałych pomieszczeń przynależnych do nich oraz koszty ich zarządzania (administracji). Wynika to z ustaw w oparciu, o które funkcjonują podmioty zajmujące się gospodarką zasobami mieszkaniowymi (np. ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych). Uwzględniając charakter opłat (czynszów) oraz pokrywanych z nich kosztów, uzasadnione jest rozumienie pojęcia „zasoby mieszkaniowe” użytego w art. 17 ust. 1 pkt 44 updop, nie tylko jako lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie.

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty (czynsze) oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ze zwolnienia nie będą więc korzystały dochody spółdzielni mieszkaniowych otrzymane z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, gdyż nie będzie spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 updop.

Tak więc opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają dochody uzyskane z:

• gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które nie zostały przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych oraz
• innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet wówczas, gdy zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.
  
  

Garażem jest osobna lub połączona z domem lub innym budynkiem konstrukcja przeznaczona do umieszczania w niej pojazdu w celu zabezpieczenia przed kradzieżą, warunkami atmosferycznymi i zabrudzeniem. Garaże mogą w nieruchomości być:

• częścią nieruchomości wspólnej (której sposób i zasady użytkowania winni określić właściciele w umowie bądź uchwale),
• pomieszczeniem przynależnym do innego, samodzielnego lokalu, jak np. mieszkania czy lokalu użytkowego,
• samodzielnym lokalem (a więc odrębną nieruchomością lokalową), przeznaczoną na inne cele niż mieszkalne.
  
  

W kontekście powyższego, garaże – bez względu na rodzaj zabudowy – służące mieszkańcom lokali mieszkalnych będących w zasobach Spółdzielni w celu zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych oraz wykorzystywane zgodnie z przeznaczeniem, dla którego zostały wybudowane, mieszczą się w pojęciu „zasoby mieszkaniowe”.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, w którym to przepisie zawarto katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Wskazać więc należy, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. a updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego należy stwierdzić, iż zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 3 w/w ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, spółdzielnia tworzy fundusz na remonty zasobów mieszkaniowych. Odpisy na ten fundusz obciążają koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Obowiązek świadczenia na fundusz dotyczy członków spółdzielni, właścicieli lokali niebędących członkami spółdzielni oraz osób niebędących członkami spółdzielni, którym przysługują spółdzielcze własnościowe prawa do lokali.

Z treści powołanych przepisów wynika więc, iż kosztem uzyskania przychodów będą wyłącznie odpisy na fundusz remontowy zasobów mieszkaniowych. Jak wykazano powyżej do zasobów mieszkaniowych mogą być zaliczone zarówno garaże wbudowane w budynek mieszkalny jak i wolnostojące ciągi garażowe o ile służą mieszkańcom lokali mieszkalnych będących w zasobach Spółdzielni. Wobec tego tylko odpisy na fundusz remontowy od garaży wchodzących w skład zasobów mieszkaniowych Spółdzielni będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem stanowisko wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów na fundusz remontowy od:

• garaży wchodzących w skład zasobów mieszkaniowych – jest prawidłowe,
• garaży pozostałych – jest nieprawidłowe.
  
  

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.