INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20.11.2009r. (data wpływu 23.11.2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za wyrażenie zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu z Wynajmującym oraz rezygnacji z dochodzenia wszystkich ewentualnych roszczeń wynikających z wcześniejszego zakończenia umowy najmu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23.11.2009r. wpłynął ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za wyrażenie zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu z Wynajmującym oraz rezygnacji z dochodzenia wszystkich ewentualnych roszczeń wynikających z wcześniejszego zakończenia umowy najmu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

A. Sp. z o.o. prowadzi działalność w zakresie dystrybucji materiałów służących do komunikacji wizualnej oraz usług logistycznych. W związku z prowadzoną działalnością Spółka zawarła umowę najmu pomieszczeń biurowych z B. Sp. z o.o. . Umowa najmu została zawarta na czas określony obejmujący okres 5 lat, tj. do 31 maja 2013 r. (stanowi ona przedłużenie istniejącego wcześniej między stronami stosunku najmu, który został zakończony w związku ze zwiększeniem powierzchni będącej przedmiotem najmu). Umowa najmu nie przewiduje możliwości jej wcześniejszego rozwiązania, z wyjątkiem sytuacji uszkodzenia pomieszczeń wskutek nadzwyczajnych okoliczności. Z uwagi na możliwość alternatywnego, korzystnego dla Wynajmującego, zagospodarowania przedmiotowej powierzchni, B. wystąpił do Spółki z wnioskiem o rozwiązanie umowy przed umownym terminem jej wygaśnięcia. Spółka wyraziła zgodę na takie wcześniejsze rozwiązanie w zamian za uzyskanie od Wynajmującego określonej ryczałtowej kwoty tytułem wynagrodzenia.

W tym celu strony podpisały porozumienie, na podstawie którego B. zobowiązał się do zapłaty na rzecz A. ustalonej kwoty wynagrodzenia w zamian za wyrażenie zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu . Strony uzgodniły, że kwota ta zostanie podwyższona o należny podatek VAT, zgodnie z obowiązującymi przepisami. Zgodnie z zawartym Porozumieniem, zapłata przedmiotowej kwoty wyczerpuje wszelkie istniejące i przyszłe roszczenia, jakie mogą przysługiwać Spółce wobec Wynajmującego, co oznacza, że A. zobowiązuje się do rezygnacji z dochodzenia ewentualnych roszczeń, które mogłyby wynikać z przedterminowego rozwiązania umowy najmu.

W konsekwencji, Spółka otrzyma płatność, stanowiącą wynagrodzenie za wyrażenie zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu z Wynajmującym oraz rezygnację z dochodzenia wszystkich ewentualnych roszczeń względem B., wynikających z wcześniejszego zakończenia umowy najmu.

Umowa najmu zawarta między A. i B. nie przewidywała obowiązku wypłaty żadnych kar umownych ani odszkodowań w sytuacji jej rozwiązania przez którąkolwiek ze stron przed upływem terminu jej obowiązywania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy płatność, którą Spółka otrzyma od B., stanowiąca wynagrodzenie za wyrażenie zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu z Wynajmującym oraz rezygnację z dochodzenia wszystkich ewentualnych roszczeń względem B. wynikających z wcześniejszego zakończenia umowy najmu, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na gruncie ustawy o VAT...

Spółka stoi na stanowisku, że otrzymana płatność z tytułu wyrażenia zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu z B. oraz rezygnacji z dochodzenia wszystkich ewentualnych roszczeń względem Wynajmującego, wynikających z wcześniejszego rozwiązania umowy najmu, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na gruncie ustawy o VAT, ponieważ stanowi wynagrodzenie za świadczone przez Spółkę usługi. Poniżej Spółka przedstawia argumenty na poparcie swojego stanowiska.

1.

Zasady opodatkowania płatności uiszczanej przez jedną stronę na rzecz drugiej z tytułu przedterminowego rozwiązania umowy najmu, zależą od charakteru tej płatności uzgodnionego przez strony w zapisach regulujących jej wypłatę w zawartych umowach/porozumieniach. W zależności od woli kontrahentów, płatności tego rodzaju mogą stanowić np. odszkodowanie/rekompensatę za poniesione szkody związane z przedterminowym rozwiązaniem umowy oraz przeniesieniem działalności do nowego biura. Spółka pragnie zauważyć, iż odszkodowanie czy rekompensata jest zobowiązaniem jednostronnym, bowiem w związku z otrzymaniem takiej płatności kontrahent nie wykonuje żadnego świadczenia (nie podejmuje żadnego zobowiązania w zamian za otrzymaną kwotę). Kwota odszkodowania ma na celu pokrycie szkód lub utraconych korzyści związanych z określonym zdarzeniem, z tytułu którego następuje wypłata odszkodowania.

Powyższa sytuacja nie ma jednak miejsca w przedstawionym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym, w którym wypłata określonej kwoty na rzecz Spółki wynika z odrębnego Porozumienia i nie ma charakteru jednostronnego. Jednocześnie umowa najmu nie przewidywała obowiązku wypłaty kary umownej czy odszkodowania z tytułu wcześniejszego jej rozwiązania.

Spółka uważa, iż płatność, którą ma otrzymać od B., ze względu na jej charakter potwierdzony w uregulowaniach przyjętych w Porozumieniu, stanowi wynagrodzenie należne jej za konkretne zobowiązania — zgodę na rozwiązanie umowy przed terminem i rezygnację z ewentualnych przysługujących jej roszczeń, co spełnia definicję świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT.

2.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT został określony w art. 5 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Art. 7 ust 1 ustawy o VAT zawiera definicję dostawy towarów, zgodnie z którą za dostawę towarów uznaje się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definiuje świadczenie usług jako każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2. zobowiązanie się do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji;
3. świadczenie usług zgodnie z nakazem władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
   
   

Płatność którą A. ma otrzymać od B. w oczywisty sposób nie wiąże się z dostawą towarów przez A. na rzecz B., gdyż żadna dostawa towarów nie ma miejsca. Płatność ta stanowi natomiast wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług co Spółka w szczegółach wykazuje poniżej.

3.

Na przesłanki określające kiedy mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu przepisów o podatku VAT wskazał wielokrotnie w swoich orzeczeniach Europejski Trybunał Sprawiedliwości , przykładowo w wyrokach dotyczących spraw C-102/86 Apple and Pear, C-16/93 Tolsma, C-174/00 Kennemer Golf, C-210/04 FCE, C-277/05 Societe thermale. Analogiczne przesłanki są rozpatrywane przez polskie sądy administracyjne oraz organy podatkowe przy ocenie danej transakcji z punktu widzenia definicji świadczenia usług na gruncie przepisów o podatku VAT. Nalezą do nich:

1. określona usługa (świadczenie), wynikająca ze stosunku zobowiązaniowego łączącego strony,
2. konkretny podmiot będący beneficjentem tego świadczenia, odnoszący z niego korzyść,
3. odpłatność (wynagrodzenie),
4. wzajemność świadczeń - bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymywanym wynagrodzeniem.
   
   

a. Określona usługa (świadczenie), wynikająca ze stosunku zobowiązaniowego łączącego strony

W świetle wskazanych powyżej przepisów ustawy o VAT określających zakres opodatkowania podatkiem VAT świadczenie usług jest pojęciem szerokim. Odniesienie się do pojęcia „świadczenie” sprawia, że świadczeniem usług na gruncie ustawy o VAT jest nie tylko czynienie (facere), ale również i nieczynienie, czy powstrzymanie się od działania (non facere), znoszenie stanu, działania, czynności, czy wreszcie jakiekolwiek inne świadczenie mogące być treścią zobowiązania. Ponieważ ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej „świadczenia”, w tym zakresie można odwołać się do cywilistycznego rozumienia tego pojęcia zawartego w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny . W myśl przepisu art. 353 „Zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić”. Ponadto, przepis § 2 tego artykułu przewiduje, że „świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu”. Jednocześnie, zgodnie z Tomem 5 Systemu Prawa Cywilnego „Prawo zobowiązań — część ogólna”: „Świadczenie jest to zachowanie się dłużnika zgodne z treścią zobowiązania i czyniące zadość interesowi wierzyciela. Zaspokojenie tego interesu jest celem stosunku zobowiązaniowego.” („System Prawa Cywilnego Tom 5 Prawo Zobowiązań — część ogólna” pod redakcją Ewy Łętowskiej, C.H. Beck Warszawa 2006, str. 172).

Zatem aby w analizowanej sytuacji można mówić o świadczeniu musi mieć miejsce pewnego rodzaju zachowanie Spółki. Na podstawie Porozumienia A. zobowiązuje się do konkretnego zachowania - w zamian za otrzymaną kwotę wynagrodzenia Spółka wyraża zgodę na rozwiązanie umowy najmu oraz zrzeka się wszelkich roszczeń jakie mogłyby jej przysługiwać w związku z rozwiązaniem umowy najmu przed terminem jej wygaśnięcia. Niewątpliwie należy uznać, że Spółka zobowiązuje się do powstrzymania od określonych działań (dochodzenia ewentualnych roszczeń), a zatem ma miejsce świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zobowiązania obu stron transakcji niewątpliwie wynikają z wyraźnego stosunku zobowiązaniowego (Porozumienia). W omawianym przypadku mamy do czynienia z dwustronnym stosunkiem zobowiązaniowym, z jednej strony B. uprawniony jest do żądania od A.a określonego zachowania polegającego na podjęciu zobowiązań wynikających z Porozumienia i tym samym wyrażenia zgody na rozwiązanie umowy najmu oraz rezygnację z ewentualnych roszczeń, z drugiej strony, w zamian za powyższe zobowiązania A. ma prawo żądać wypłacenia przedmiotowej kwoty od B.

b. Konkretny podmiot będący beneficjentem świadczenia, odnoszący z niego korzyść

Zgodnie z przywołanym art. 8 ust. 1 ustawy o VAT odpłatnym świadczeniem usług jest „każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej (..)”. Oznacza to, że aby doszło do świadczenia usługi w rozumieniu ustawy o VAT i opodatkowania podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni beneficjent świadczenia, czyli osoba (podmiot) odnosząca z niego korzyści.

Niebudzące wątpliwości jest istnienie konkretnego beneficjenta świadczenia Spółki jakim jest B.. Wynajmujący jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia, gdyż odnosi z tego tytułu określone korzyści — w zamian za wypłatę wynagrodzenia zostaje uwolniony od dochodzenia ewentualnych roszczeń przez Spółkę, które mogłyby wyniknąć z przedterminowego rozwiązania umowy najmu. Może on jednocześnie swobodnie dysponować pomieszczeniami biurowymi po rozwiązaniu umowy najmu z A.. Oznacza to, że świadczenie Spółki jest dokonywane na rzecz konkretnego odbiorcy, który uzyskuje z tego powodu konkretną korzyść.

c. Odpłatność (wynagrodzenie)

Istnienie odpłatności jest warunkiem objęcia świadczenia usług zakresem opodatkowania VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (wyjątek stanowią sytuacje określone w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, które nie mają zastosowana w analizowanej sytuacji).

Bezsprzecznie w analizowanym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem odpłatnym, gdyż strony ustaliły w Porozumieniu określoną kwotę tytułem wynagrodzenia za świadczenie wykonywane przez A. na rzecz B. — zgodę na rozwiązanie umowy najmu przed terminem i rezygnację z dochodzenia roszczeń.

d. Wzajemność świadczeń - bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymywanym wynagrodzeniem

Wzajemność świadczeń w omawianej sytuacji wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego - w zamian za wypłacone wynagrodzenie Wynajmujący uzyskuje zgodę na przedterminowe rozwiązanie umowy najmu oraz gwarancję, że Spółka nie będzie dochodziła od niego z tego tytułu żadnych roszczeń. Spółka może z kolei na podstawie Porozumienia domagać się uzgodnionego świadczenia pieniężnego z tytułu podjętych zobowiązań.

Ponadto, ze względu na wzajemność świadczeń należy uznać, że zapłata świadczenia pieniężnego nie ma charakteru odszkodowania/rekompensaty z tytułu jakiejkolwiek poniesionej szkody lub utraconych korzyści, nie ma na celu zadośćuczynienia za wyrządzoną szkodę, lecz stanowi wynagrodzenie za określone zobowiązanie do konkretnego zachowania. Określone w Porozumieniu wynagrodzenie nie może być również uznane za karę umowna, ponieważ umowa najmu nie przewidywała wypłaty takiej kary w przypadku odstąpienia od umowy, lecz kwota ta wynika z późniejszych ustaleń stron dokonanych w Porozumieniu i jest wypłacana w zamian za konkretne zobowiązania Spółki.

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka stoi na stanowisku, że w analizowanym stanie faktycznym płatność otrzymana od Wynajmującego stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi przez Spółkę, które powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

4.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanych przez organy podatkowe interpretacjach w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego.

Jako czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT organy podatkowe uznają m. In. odstąpienie od umowy w zamian za otrzymanie określonej płatności. Między innymi w Decyzji Izby Skarbowej w Krakowie Ośrodek Zamiejscowy w Nowym Sączu z 26 lipca 2006 r. (nr NS/PP/44071/9/06) organ podatkowy badał sytuację, w której wspólniczki spółki cywilnej zobowiązały się na rzecz innej spółki do odstąpienia od prowadzenia działalności w zajmowanym przez siebie lokalu, którym była zainteresowana spółka, w zamian za wypłatę odstępnego z tytułu rezygnacji z prowadzenia działalności w określonym miejscu. W tej sprawie organ podatkowy stwierdził, że „opisanej powyżej czynności nie można rozpatrywać w kategorii dostawy towarów, a jedynie jako świadczenie usług pomiędzy dwoma podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą, polegające na rezygnacji z lokalu użytkowego w miejsce świadczenia pieniężnego (odstępnego). Czynność ta w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej wypełnia definicję świadczenia usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy i jako taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na postawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.”

Podobny stan faktyczny był rozpatrywany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 6 października 2009 r. (nr IPPP1/443-682/09-2/IG), dotyczącej zakwalifikowania dla potrzeb podatku VAT płatności stanowiącej rekompensatę za rozwiązanie umowy najmu, mającą na celu pokrycie następstw wszelkich zakłóceń gospodarczych związanych z przeniesieniem działalności Wnioskodawcy do innych wynajmowanych pomieszczeń magazynowych, a także pokrycie wszystkich ewentualnych roszczeń związanych z przedterminowym rozwiązaniem umowy. W interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że: „(...) należy odwołać się do istotnego warunku umowy zawartej pomiędzy stronami, zgodnie z którym jedną z wymiernych korzyści jakie osiąga wnioskodawca jest fakt, że otrzymanie przedmiotowej kwoty wyczerpuje wszelkie istniejące i przyszłe roszczenia, jakie mogłyby przysługiwać wnioskodawcy wobec wynajmującego — oznacza to, że tym samym Najemca zobowiązuje się do rezygnacji z dochodzenia podmiotowych roszczeń wynikających z przeniesienia działalności. Stwierdzić należy z całą stanowczością iż powyższe zachowanie niewątpliwie mieści się w zakresie pojęciowym „usługi” zdefiniowanej w art. 8 ust. 1 ustawy. Ponadto, w zupełności znajduje ono odzwierciedlenie w treści art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z brzmieniem którego przez usługę należy rozumieć również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowanie czynności lub sytuacji, z czym mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Istnieje zatem beneficjent, odnoszący korzyść - kontrahent wnioskodawcy, który w ten sposób zapewnia sobie zabezpieczenie w przypadku dochodzenia jakichkolwiek roszczeń od wnioskodawcy, w zamian za co wypłaca Najemy wynagrodzenie, stanowiące zapłatę za powstrzymywanie się od w/w czynności”.

Teza o opodatkowaniu podatkiem VAT dokonywanych płatności związanych z wcześniejszym rozwiązaniem umowy najmu znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 12 października 2008 r. (nr IPPP1/443-1789/08-2/PR), w której stwierdzono: „z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że najemca zwrócił się do wnioskodawcy z wnioskiem o wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu i umowy o świadczenie usług. Wnioskodawca na mocy porozumienia zawartego z najemcą wyraził zgodę na wcześniejsze rozwiązanie przedmiotowych umów. W zamian za wyrażenie przez wynajmującego zgody na zawarcie porozumienia oraz zwrot wynajmowanych pomieszczeni bez konieczności usuwania na koszt najemy zmian, przeróbek i instalacji, najemca zobowiązał się do wypłacenia kwoty na rzecz wnioskodawcy. Powyższe wynagrodzenie, jak wskazują strony — nie może być uznane za karę umowną ani za odstępne, ponieważ żadna z umów nie zastrzega obowiązku wypłaty odszkodowania czy tez wspomnianej kary umownej z tytułu wcześniejszego rozwiązania jakiejkolwiek umowy. W przypadku opisanym we wniosku, możemy wskazać konkretnego beneficjenta tej usługi — w zamian za wyrażenie zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy bez konieczności usuwania dokonanych na koszt najemcy zmian, przeróbek i instalacji, spółka otrzymuje określone świadczenie pieniężne.”

5.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska, zgodnie z którym otrzymana płatność od Wynajmującego powinna być potraktowana jako wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Spółkę na rzecz Wynajmującego, polegającą na wyrażeniu zgody na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu oraz zobowiązanie się do zrzeczenia się dochodzenia ewentualnych roszczeń w stosunku do Wynajmującego. W związku z powyższym, A. powinien wystawić fakturę VAT i naliczyć podatek VAT według stawki 22%.

Spółka pragnie zauważyć, iż zgodnie z jej wiedzą B. również wystąpił o wydanie interpretacji podatkowej, potwierdzającej, że płatność, jaką uiści na rzecz A. podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług i przysługuje mu prawo do obniżenia o tę kwotę podatku należnego na podstawie faktury wystawionej przez A.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.