INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. BKIP 12 lutego 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu Spółki w związku ze sprzedażą składników majątkowych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodu Spółki w związku ze sprzedażą składników majątkowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zamierza podjąć działalność w zakresie m.in. wynajmu powierzchni komercyjnej i biurowej. Kapitał zakładowy Spółki zostanie częściowo pokryty poprzez wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa (dalej: "Z") wniesiony przez jednego z udziałowców (dalej: "Udziałowiec").

W ramach wkładu niepieniężnego na własność Spółki przejdą wszystkie składające się na Z składniki majątku w tym budynek biurowy, w którym docelowo prowadzona będzie działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnej i biurowej. Przedmiotowe składniki majątkowe nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Udziałowca dokonującego wkładu, ponieważ ich przewidywany okres użytkowania przez Udziałowca był krótszy niż 12 miesięcy. Wniesienie przedsiębiorstwa tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki wiązać się będzie z powstaniem dodatniej wartości firmy w rozumieniu Ustawy CIT, tj. nadwyżki wartości nominalnej wydanych udziałów nad wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego Z. Otrzymane składniki majątkowe Spółka wykorzystywać będzie w prowadzonej działalności gospodarczej. Z uwagi na fakt, iż na chwilę obecną nie podjęto jeszcze decyzji co do faktycznego przeznaczenia przedmiotowych składników możliwe jest iż, z uwagi na przewidywany czas użytkowania przekraczający 12 miesięcy, staną się one albo składnikami majątku trwałego (środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne) albo majątku obrotowego (w sytuacji gdy czas ich używania będzie krótszy niż 12 miesięcy). W przyszłości rozważane jest zbycie przez Spółkę składników majątku nabytych tytułem wkładu niepieniężnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób w przedmiotowym stanie faktycznym ustalić należy podatkowe koszty uzyskania przychodu Spółki w związku ze sprzedażą składników majątkowych otrzymanych przez nią w wyniku przedstawionego zdarzenia przyszłego...

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia składników majątkowych otrzymanych przez nią w wyniku przedstawionego zdarzenia przyszłego powinny zostać ustalone w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych otrzymanych przez Spółkę ustalonej na dzień dokonania wkładu, przy czym w przypadku gdyby przedmiotem sprzedaży były środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne koszty te powinny zostać pomniejszone o dokonane przez Spółkę odpisy amortyzacyjne.

Środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne.

Przy ustalaniu dochodu Spółki do opodatkowania z tytułu sprzedaży środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku aportu Z należy - zdaniem Spółki - posiłkować się zasadą ogólną wyrażoną w art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. dalej: Ustawa CIT). Zgodnie z tym przepisem dochodem (a więc także dochodem z tytułu sprzedaży składnika majątku przez Spółkę) będzie nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Przychodem w analizowanej sytuacji będzie cena uzyskana za sprzedaż zbywanych składników majątkowych. Cena ta, stosownie do art. 14 Ustawy CIT, nie powinna odbiegać od ich wartości rynkowej, określonej na moment sprzedaży. W odniesieniu natomiast do kosztów uzyskania przychodów, to stosownie do ogólnej regulacji - wynikającej z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT - kosztami tymi będą koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów (z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT).

Brak jest w ocenie Spółki w Ustawie CIT bezpośrednich uregulowań odnoszących się do kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży przez spółkę prawa cywilnego bądź handlowego składników majątkowych, otrzymanych tytułem wkładu niepieniężnego (aportu).

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych są wydatki na ich nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie (z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów), zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT. Użyte w przytoczonym przepisie odwołanie do "odpisów amortyzacyjnych" oraz "aktualizacji" świadczy zdaniem Spółki, iż kosztem uzyskania przychodu ze zbycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość początkowa ujawniona w ewidencji.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, wartością początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wniesionych tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej jest wartość ustalona przez podatnika na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej. W przypadku nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych jako element przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, do ustalenia ich wartości początkowej zastosowanie znajdują przepisy art. 16g ust. 10a w związku z ust. 9 i 10 Ustawy CIT. O zastosowaniu właściwego przepisu decyduje fakt czy składniki majątku zostały ujęte bądź nie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport. W przedmiotowym stanie faktycznym składniki majątkowe będące przedmiotem aportu nie zostały przez Udziałowca wprowadzone do jego ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a zatem ich wartość początkową Spółka ustala zgodnie z art. 16g ust. 10 Ustawy CIT.

W myśl tego artykułu łączną wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1. suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy (tzw. goodwill), lub
2. różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części a wartością, składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.
   
   

Pojęcie dodatniej wartości firmy zostało zdefiniowane w art. 16g ust. 2 Ustawy CIT jako dodatnia różnica między nominalną wartością wydanych w zamian za wkład niepieniężny udziałów a ustaloną na dzień wniesienia wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego Z. W analizowanym stanie faktycznym w wyniku aportu wystąpi nadwyżka nominalnej wartości wydanych udziałów nad rynkową wartością składników majątkowych wchodzących w skład otrzymanego Z, tj. powstanie tzw. dodatnia wartość firmy. W efekcie zatem łączna wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład nabytego Z ustalona zostanie w wysokości sumy ich wartości rynkowej z dnia aportu.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w piśmie z dnia 2 stycznia 2009 r. (znak: lLPB3/423-653/08-2/HS) zgodził się ze stanowiskiem podatnika, który twierdził, że „jeżeli zostaną spełnione 3 podstawowe warunki, tzn. (1) składniki majątkowe przedsiębiorstwa będącego przedmiotem wkładu nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, (2) składniki te spełniają przesłanki by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w Spółce oraz jeżeli (3) powstanie dodatnia wartość firmy w wyniku dokonania aportu, wartość początkową tychże składników majątkowych przedsiębiorstwa, dla potrzeb ewidencji w Spółce otrzymującej wkład niepieniężny powinna stanowić suma ich wartości rynkowej". Podobny pogląd został wyrażony w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 30 października 2009 r. (znak: IPPB5/423-437/09-4/MB) oraz w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 czerwca 2009 roku (znak: IPPB5/423-112/09-2/MB). W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku sprzedaży środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych jako wkład niepieniężny w postaci Z, w przypadku powstania dodatniej wartości firmy, koszty uzyskania przychodu powinno się ustalić w wysokości wartości rynkowej tych składników ustalonej w księgach Spółki pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne dokonane przez Spółkę do dnia zbycia.

W odniesieniu do tych składników majątku, które nie zostaną przez Spółkę zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych lecz będą stanowić majątek obrotowy należy zauważyć, iż w Ustawie CIT brak jest bezpośrednich uregulowań odnoszących się do ustalania kosztów uzyskania przychodów jakie należy rozpoznać w sytuacji zbycia tych składników majątkowych.

W ocenie Wnioskodawcy, z braku odrębnych regulacji, w takiej sytuacji koszty uzyskania przychodu z tytułu zbycia przez Spółkę celową przedmiotowych składników majątkowych zaliczanych do majątku obrotowego Spółki powinny zostać ustalone analogicznie do sposobu ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Stanowisko to potwierdzają organy podatkowe (przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w piśmie z dnia 26 października 2009 r., znak: ITPB3/423-396b/09/DK).

W analizowanym stanie faktycznym w wyniku aportu dokonanego przez Udziałowca wystąpi nadwyżka nominalnej wartości wydanych udziałów nad rynkową wartością składników majątkowych wchodzących w skład otrzymanego Z, tj. powstanie tzw. dodatnia wartość firmy.

W efekcie zatem koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia składników wchodzących w skład nabytego Z, a zaliczanych do majątku obrotowego Spółki powinny zostać ustalone w wysokości ich wartości rynkowej z dnia aportu. W świetle powyższego, Spółka zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że w przypadku sprzedaży przez Spółkę składników majątkowych, wniesionych do niej przez Udziałowca jako wkład niepieniężny, kosztem uzyskania przychodu dla Spółki będzie wartość rynkowa składników majątkowych z dnia wniesienia ich jako wkładu niepieniężnego, pomniejszona o sumę ewentualnie dokonanych odpisów amortyzacyjnych od tych składników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zaznaczyć należy, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena, czy wniesione do spółki składniki majątku stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.