Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu
ILPB3/423-104/09-2/HS
z 22 kwietnia 2009 r.
Mechanizm kojarzenia podobnych interpretacji
Rodzaj dokumentu
interpretacja indywidualna
Sygnatura
ILPB3/423-104/09-2/HS
Data
2009.04.22
Autor
Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Temat
Podatek dochodowy od osób prawnych --> Koszty uzyskania przychodów --> Różnice kursowe
Słowa kluczowe
FIFO
kurs faktycznie zastosowany
podstawa ustalenia różnic kursowych
podstawowe zasady rachunkowosci
różnice kursowe
stosowanie kursu walut
średni kurs NBP
wpłata
wycena
wypłata
Istota interpretacji
Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie podatkowych różnic kursowych od środków pieniężnych w walucie obcej.
Wniosek ORD-IN 420 kB
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Wnioskodawca posiada w bankach rachunki walutowe, na które wpływają należności od kontrahentów zagranicznych (w EURO i USD). Środki pieniężne w walucie obcej, są następnie wykorzystywane do regulowania zobowiązań Wnioskodawcy wobec zagranicznych partnerów handlowych. Wnioskodawca stosuje następujące kursy walut:
Wnioskodawca do wyceny rozchodu waluty obcej stosuje zasadę pierwsze przyszło - pierwsze wyszło, wynikającą z art. 35 ust. 8 w zw. z art. 34 ust. 4 ustawy o rachunkowości, tj. metodę FIFO.
Ustalenie - dla potrzeb podatkowych - przychodów lub kosztów z tytułu różnic kursowych od własnych środków pieniężnych następuje w oparciu o kursy faktycznie zastosowane, a więc stosowane w księgowości.
Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do zawartych w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zasad obliczania różnic kursowych w przypadku uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu w walucie obcej, różnice kursowe ustala się porównując średni kurs NBP z faktycznie zastosowanym kursem waluty z dnia otrzymania przychodu lub poniesienia kosztu. Jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa wyżej, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „kurs faktycznie zastosowany”. Termin ten nie został również objaśniony w obowiązującej od 1 stycznia 2009 r. w nowym brzmieniu ustawie o rachunkowości. W wypadku rzeczywistego nabycia (zbycia) waluty nie ma wątpliwości, że kursem faktycznie zastosowanym jest kurs po jakim bank czy kantor dokonał zakupu bądź sprzedaży waluty. Problemy pojawiają się jednak w sytuacji, w której Wnioskodawca otrzymuje należności w walucie obcej na rachunek walutowy oraz reguluje swoje zobowiązania wobec kontrahentów zagranicznych korzystając ze środków zgromadzonych na tym rachunku. Nie następuje wtedy bowiem faktyczne przewalutowanie środków pieniężnych. Powstaje zatem pytanie, jaki kurs należy zastosować przy obliczaniu różnic kursowych. Możliwe są w tym zakresie różne rozwiązania: kurs kupna (sprzedaży) waluty stosowany w danym banku, średni kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu. Wyceny rozchodu waluty można również dokonywać według kursu historycznego stosując zasadę rozchodu FIFO. Zdaniem Wnioskodawcy, we wskazanej wyżej sytuacji wycena wpływów na rachunek walutowy Wnioskodawcy może być dokonywana po kursie kupna banku, w którym ten posiada rachunek walutowy. Zgodnie z wieloma interpretacjami organów podatkowych, kurs faktycznie zastosowany nie musi oznaczać rzeczywiście zrealizowanego kursu, a więc można zastosować kurs kupna banku nawet wtedy, gdy nie nastąpiło faktyczne przewalutowanie. Wskazać należy chociażby na interpretację Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego z dnia 27 września 2007 r. (ŁUS-II-2-423/216/07/JB), w którym Naczelnik stwierdził, iż pojęcie „kurs faktycznie zastosowany” obejmuje nie tylko sytuacje związane z wymianą walut. Faktycznie zastosowany kurs walut to, zgodnie z wykładnią Naczelnika ŁUS, „kurs użyty do ustalenia określonej wartości, taki po którym dokonuje się faktycznej wyceny, niezależnie od kasowego wymiaru operacji walutowych”. Wskazany pogląd opiera się przy tym na twierdzeniu, że przy obliczaniu wartości różnic kursowych, powstających w związku z wpływem środków na rachunku dewizowym, należy zastosować kurs kupna banku, z którego usług korzysta pomimo, że nie miała miejsca operacja wymiany walut w banku. W podobnym duchu wypowiadała się większość organów podatkowych (zob. postanowienie Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 21 września 2007 r. sygn. ZD/4061-200/07 oraz Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego z dnia 26 czerwca 2007 r. sygn. PDII/423/1/122/07, a także decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia 12 grudnia 2007 r. sygn. PD-I/4270-0035/07/AB). Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu stwierdził, że do wyceny wpływu waluty na rachunek można stosować kurs kupna banku, jeśli kurs ten wynika z przyjętych zasad ujętych w polityce rachunkowości. W ocenie Wnioskodawcy, wycena rozchodu waluty powinna nastąpić po kursie historycznym po jakim przedtem wyceniono wpływ tej waluty na rachunek bankowy, według metody FIFO, co zostało opisane w polityce rachunkowości Wnioskodawcy jako sposób wyceny rozchodu środków pieniężnych z rachunku walutowego. Należy bowiem zauważyć, że pojęcie „kurs faktycznie zastosowany” jest bardzo pojemne. Jak już wspomniano nie jest przy tym w dalszym ciągu nigdzie zdefiniowane. Jednostka powinna zatem ustalać kurs faktycznie stosowany zgodnie z przyjętymi zasadami polityki rachunkowości (zob. postanowienie Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 2 października 2007 r. sygn. ZD/4061-201/07). Podsumowując powyższe rozważania, należy stwierdzić, iż wycena wpływów z tytułu należności na rachunek walutowy Wnioskodawcy powinna być dokonywana po kursie kupna banku, w którym posiada On rachunek walutowy, o ile kurs ten wynika z przyjętych zasad (polityki rachunkowości). Wycena rozchodu waluty, dokonywana w związku z zapłatą zobowiązań Wnioskodawcy, może być natomiast dokonywana po kursie historycznym według metody FIFO, pod warunkiem zaznaczenia w polityce rachunkowości, że rozchód środków pieniężnych z rachunku walutowego jest wyceniany tą metodą.
Od 01 stycznia 2007 r. zgodnie z przepisem art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:
Na podstawie art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2007 r., różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.
Na mocy art. 15a ust. 4 ww. ustawy, jeżeli przy obliczeniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłoszony przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Na podstawie art. 15a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego. Zgodnie z art. 35 ust. 8 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), w przypadku gdy ceny nabycia jednakowych albo uznanych za jednakowe, ze względu na podobieństwo rodzajowe i przeznaczenie, składników inwestycji są różne, to ich rozchód wycenia się według metody wybranej przez jednostkę spośród metod, o których mowa w art. 34 ust. 4 pkt 1 - 3. Stosownie do tego przepisu, jeżeli ceny nabycia jednakowych składników inwestycji, a do takich są zaliczane środki na rachunku bankowym, są różne, to ich rozchód wycenia się według zasady wybranej przez jednostkę spośród następujących metod:
Wybranej metody wyceny środków lub wartości pieniężnej podatnicy nie mogą zmienić w trakcie roku podatkowego. W tym miejscu należy jednak podkreślić, iż podatnicy ustalający różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosują określone w ustawie o rachunkowości metody tylko do kolejności wyceny, natomiast sama wycena – zgodnie z art. 15a ust. 8 w związku z art. 15 ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 – winna nastąpić na podstawie faktycznie zastosowanego kursu w rozumieniu przepisów podatkowych. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty. W świetle wykładni językowej, faktycznie zastosowany kurs waluty nie jest tylko kursem zrealizowanym, dlatego nie należy go wiązać wyłącznie z sytuacjami związanymi z nabyciem i zbyciem (wymianą) walut. Kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonuje się wyceny w danym dniu transakcji walutowej (przeliczenia waluty obcej). Przy operacjach bankowych, w celu ustalenia różnic kursowych, dokonuje się przeliczenia waluty obcej po kursie bankowym, a więc kursie faktycznie zastosowanym. A zatem do wyceny wartości wpływu (wypływu) waluty obcej na rachunek walutowy (z rachunku walutowego) w banku należy przyjmować kurs bankowy, tj. kurs faktycznie zastosowany. Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż do wyceny wartości wpływu lub wypływu waluty obcej przy operacjach bankowych należy przyjmować kurs faktycznie zastosowany, tj. kurs bankowy (odpowiednio kurs kupna bądź kurs sprzedaży banku prowadzącego rachunek walutowy, z usług którego korzysta Spółka). Mając powyższe na względzie, należy przyjąć, że podatkowe rozliczenie różnic kursowych od środków pieniężnych w walucie obcej powinno być dokonywane według faktycznie zastosowanego kursu waluty, także w przypadku, gdy nie miała miejsca operacja zakupu lub sprzedaży waluty. Dopiero, jeżeli przy obliczeniu wartości różnic kursowych nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty, np. przy korzystaniu z rachunków walutowych w bankach zagranicznych, które nie ustalają kursów waluty stosowanego do przeliczenia złotego. W takich przypadkach uzasadnione jest przyjęcie kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego operacje walutowe. Należy zwrócić przy tym uwagę na zapis art. 15a ust. 5 ww. ustawy, który stanowi, że jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartości kupna średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski. Reasumując, w przypadku, gdy nie ma miejsca operacja sprzedaży lub kupna waluty obcej w banku, kursem faktycznie zastosowanym będzie:
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno. |
doradcapodatkowy.com gdy potrzebujesz własnej indywidualnej interpretacji podatkowej.