INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2010r. (data wpływu 16 marca 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 kwietnia 2010r. (data wpływy 29 kwietnia 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług jest:

• prawidłowe w zakresie pytania 1 i 2,
• nieprawidłowe w zakresie pytania 3 i 4.
  
  

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2010r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług. ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 kwietnia 2010r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 9 kwietnia 2010r. znak IBPP3/443-165/10/PK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zamierza jako czynny podatnik VAT-UE, kupować w składzie podatkowym w Belgii od firmy belgijskiej, krajankę tytoniową 1,2mm. Przy zakupie krajanki tytoniowej i przemieszczenia jej na terytorium Niemiec Wnioskodawca będzie posługiwał się numerem NIP nadanym w Polsce. Wnioskodawca nie posiada miejsca prowadzenia działalności w innym państwie niż Polska.

Sprzedawca belgijski posiada aktywny nr VAT-UE i wystawi dla Wnioskodawcy fakturę na zakup ww. krajanki tytoniowej. Krajanka ta zostanie przetransportowana do składu podatkowego w Niemczech, gdzie będzie przetworzona na cygara przez niemiecką firmę - czynnego podatnika VAT-UE. Gotowe cygara wyprodukowane z krajanki tytoniowej nabytej w Belgii, po przerobieniu w Niemczech w cygara, przywiezione będą do składu podatkowego w Polsce. Na terenie tego składu Wnioskodawca sprzeda ww. cygara polskiemu kontrahentowi. Wszystkie powyższe operacje będą się odbywać na terenach składów podatkowych więc nie będą podlegać podatkowi akcyzowemu.

Wnioskodawca wyjaśnił, iż przez sformułowanie, iż sprzedaż cygar nastąpi w składzie podatkowym na terytorium Polski rozumie, że przeniesienie prawa do dysponowania cygarami jak właściciel na rzecz polskiego kontrahenta będzie w momencie sprzedaży na terenie składu polskiego.

Transport krajanki tytoniowej ze składu podatkowego belgijskiego do składu podatkowego niemieckiego oraz transport cygar ze składu podatkowego niemieckiego do składu podatkowego polskiego odbywać się będzie bezpośrednio między tymi składami podatkowymi i będzie wliczony w cenę sprzedaży ostatecznemu kontrahentowi polskiemu.

Usługi transportowe Wnioskodawca będzie nabywał od polskiej firmy transportowej posiadającej uprawnienia do transportu międzynarodowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy zakup krajanki tytoniowej od belgijskiej firmy na terenie belgijskiego składu podatkowego Wnioskodawca powinien potraktować jako WNT...
   
   
2. Kto powinien odprowadzić podatek za usługę produkcji cygar w składzie podatkowym niemieckim z ww. krajanki...
   
   
3. Czy sprzedaż cygar na terenie polskiego składu podatkowego polskiemu kontrahentowi Wnioskodawca ma uznać jako sprzedaż krajową i opodatkować ją stawką VAT 22%, czy może potraktować ją jako WDT i w związku z tym ostateczny polski odbiorca tych cygar musi posiadać aktywny nr VAT-UE...
   
   
4. Czy transport między składami podatkowymi Wnioskodawca ma potraktować jako import usług i opodatkować go w Polsce jako miejscu siedziby usługobiorcy...
   
   

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. zakup krajanki tytoniowej od belgijskiej firmy na terenie belgijskiego składu celnego powinien potraktować jako WNT;
2. podatek za usługę produkcji, na terenie niemieckiego składu podatkowego, cygar z krajanki tytoniowej nabytej na terenie belgijskiego składu podatkowego powinien odprowadzić w Polsce jako miejscu siedziby usługobiorcy;
3. sprzedaż cygar na terenie polskiego składu podatkowego pomiędzy nim a polskim kontrahentem, podatnikiem VAT-UE powinien potraktować jako WDT, natomiast polski kontrahent jako WNT;
4. transport pomiędzy poszczególnymi składami podatkowymi powinien potraktować jako import usług i opodatkować go w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

• prawidłowe w zakresie pytania 1 i 2,
  
  
• nieprawidłowe w zakresie pytania 3 i 4.
  
  

Ad.1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlega:

1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2. eksport towarów;
3. import towarów;
4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
   
   

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz (art. 9 ust. 1 ustawy).

Z definicji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów wynika, że jest to czynność, której miejscem świadczenia nie musi być terytorium kraju (tj. Polski). Przepis odnosi się generalnie do wszystkich rodzajów wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, także tych, które nie zachodzą w Polsce. W przepisie art. 9 ust. 1 ustawy nie ma zastrzeżenia do czynności zakończonych w kraju.

Istotą wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest nabycie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W tej części jest to zatem odbicie czynności "dostawy towarów". Jeżeli nie została dokonana na rzecz danego podmiotu czynność, która byłaby uznana za dostawę towarów, wówczas u podmiotu tego nie wystąpi wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru.

Drugim niezbędnym elementem dostawy towarów jest, aby nabyte towary były przemieszczane na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki towaru. Nie musi to być terytorium kraju. Przy czym należy mieć na uwadze, że tylko wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru dokonane w kraju będzie opodatkowane w Polsce bowiem miejsce nabycia warunkuje miejsce opodatkowania.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca nabędzie na terytorium Belgii krajankę tytoniową, która następnie zostanie przetransportowana do Niemiec. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że nabycie ww. krajanki winno być rozpoznane przez Wnioskodawcę jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

Miejsce opodatkowania dla wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów określa art. 25 ustawy o VAT, w myśl którego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane na terytorium państwa członkowskiego,na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu.

Nie wyłączając zastosowania ust. 1 w przypadku gdy nabywca, o którym mowa w art. 9 ust. 2, przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów podał numer przyznany mu przez dane państwo członkowskie dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych inne niż państwo członkowskie, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane również na terytorium tego państwa członkowskiego, chyba że nabywca udowodni, że wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów:

1. zostało opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, lub
2. zostało uznane za opodatkowane na terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu, ze względu na zastosowanie procedury uproszczonej w wewnątrzwspólnotowej transakcji trójstronnej, o której mowa w dziale XII.
   
   

Z cyt. wyżej przepisów wynika, iż co do zasady, czynność wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów opodatkowana jest w państwie przeznaczenia towarów. Jest to zgodne z mechanizmem opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, w ramach których faktyczne opodatkowanie następować powinno w miejscu konsumpcji, którym jest zazwyczaj kraj przeznaczenia towarów. Faktyczne opodatkowanie towarów w miejscu ich przeznaczenia następuje poprzez określenie miejsca świadczenia w państwie przeznaczenia.

Zatem miejscem opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest państwo, w którym towary znajdują się w momencie zakończenia ich wysyłki lub transportu. Chodzi tutaj o państwo, w którym transport definitywnie się zakończył. Będzie to zatem państwo przeznaczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Powyższa zasada ma charakter ogólny. Jej zastosowanie jest częściowo modyfikowane przez przepisy szczególne. Ich wprowadzenie związane jest z jednej strony z zapobieganiem przypadkom unikania opodatkowania, z drugiej zaś strony dotyczy tzw. wewnątrzwspólnotowych transakcji trójstronnych.

Zasadą jest, że podatnik dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia na terytorium kraju, w którym jest zarejestrowany jako podatnik rozpoznający transakcje wewnątrzwspólnotowe. Ustawa o VAT nazywa takich podatników "podatnikami VAT UE". Jeśli jednak podatnik dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów poda numer identyfikacyjny inny niż ten, który przyznało mu państwo, na terenie którego kończy się transport towarów, to wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów uznaje się za dokonane również na terytorium państwa członkowskiego, które nadało podatnikowi numer identyfikacyjny. W tym przypadku będą zatem istniały dwa miejsca nabycia.

Jeśli jednak podatnik udowodni, że nabycie zostało opodatkowane na terytorium innego państwa członkowskiego, wówczas miejscem nabycia będzie tylko to inne państwo członkowskie, czyli to, w którym zakończył się transport (wysyłka) towarów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że przy zakupie krajanki tytoniowej w Belgii i przemieszczeniu jej na terytorium Niemiec Wnioskodawca będzie posługiwał się numerem NIP nadanym w Polsce, w tej sytuacji zastosowanie będzie miała zasada, zgodnie z którą wewnątrzwspólnotowe nabycie krajanki tytoniowej będzie opodatkowane zarówno na terytorium Niemiec jak i na terytorium Polski, chyba, że Wnioskodawca udowodni, że wewnątrzwspólnotowe nabycie przedmiotowej krajanki zostało opodatkowane na terytorium Niemiec, wówczas miejscem wewnątrzwspólnotowego nabycia krajanki tytoniowej będą wyłącznie Niemcy, tj. kraj członkowski, w którym zakończył się transport przedmiotowej krajanki.

Ad.2

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy o VAT import usług to świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Artykuł 17 ust. 1 pkt 4 ustawy określa, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania albo pobytu na terytorium kraju.

W art. 28b ust. 1 ustawy o VAT ustalono generalną zasadę, iż miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

W ust. 2 i 3 ww. art. zastrzeżono, że w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności. Natomiast w przypadku gdy usługobiorca nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności, o którym mowa powyżej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym zwykle prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu.

Na uwadze należy tutaj mieć art. 28a pkt 1 ustawy o VAT gdzie dla potrzeb określenia miejsca świadczenia usług zawarto definicję podatnika. W myśl tego przepisu ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.
   
   

Mając na uwadze, że Wnioskodawca jest podatnikiem w powyższym rozumieniu i nie posiada miejsca prowadzenia działalności w innym państwie niż Polska, jak też mając na uwadze, że nie zachodzą tutaj przypadki, określone w art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n ustawy, wykluczające zastosowanie ogólnej zasady określania miejsca świadczenia usług, należy stwierdzić, że miejscem świadczenia usługi produkcji cygar z powierzonej krajanki tytoniowej będzie Polska, a tym samym Wnioskodawca powinien rozpoznać u siebie import usług oraz rozliczyć podatek VAT z tego tytułu na terytorium Polski.

Ad.3

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W art. 7 ust. 1 ustawy określono, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Podobnie jak w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia, dla potraktowania danej czynności jako wewnątrzwspólnotowej dostawy muszą zaistnieć dwa konieczne elementy. Przepis art. 13 ust. 1 ustawy - ogólnie definiując pojęcie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - stanowi, że jest to wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1-4 ustawy, na terytorium innego państwa członkowskiego.

Zauważyć należy, że w przeciwieństwie do wewnątrzwspólnotowego nabycia, w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej (opodatkowanej w Polsce) musi się ona odbywać z kraju (tzn. z Polski) i ma być dokonywana przez polskiego (tj. zarejestrowanego w Polsce) podatnika. Dostawa - mająca charakter wewnątrzwspólnotowy - która odbywa się z innego państwa członkowskiego, będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu w tym właśnie innym państwie. W Polsce będzie to czynność niepodlegająca w ogóle opodatkowaniu.

Mając na uwadze, że Wnioskodawca przemieszcza cygara z Niemiec na terytorium Polski, a nie z Polski do innego państwa członkowskiego jak też w ramach tej operacji nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na inny podmiot, nie może być tutaj mowy o wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

Przy czym należy zauważyć, że stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się również przemieszczenie towarów przez podatnika podatku od wartości dodanej lub na jego rzecz, należących do tego podatnika, z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju na terytorium kraju, jeżeli towary te zostały przez tego podatnika na terytorium tego innego państwa członkowskiego w ramach prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa wytworzone, wydobyte, nabyte, w tym również w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, albo zaimportowane, i towary te mają służyć działalności gospodarczej podatnika.

Stosownie do ww. przepisu w sytuacji gdy Wnioskodawca przemieszcza (transportuje) towary tj. cygara, w tym przypadku, wytworzone w danym państwie członkowskim do Polski dla celów prowadzonej działalności gospodarczej winien u siebie rozpoznać wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w postaci cygar.

Ponadto mając na uwadze, że przeniesienie prawa do rozporządzania towarami (cygarami) jak właściciel na rzecz polskiego kontrahenta nastąpi na terytorium kraju transakcję tą należy traktować jako transakcję krajową podlegającą opodatkowaniu właściwą stawką, a tym samym kontrahent Wnioskodawcy nie może rozpoznać u siebie z tego tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Ad.4

Jak wskazano powyżej stosownie do art. 28b co do zasady miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Co prawda w art. 28f ust. 2 i 3 ustawy o VAT przewidziano odstępstwo od powyższej zasady w przypadku świadczenia usług transportu towarów jednakże znajdą one zastosowanie jedynie w przypadku gdy usługa byłaby świadczona na rzecz podmiotów niebędących podatnikami. Jednakże mając na uwadze, że usługi transportu są świadczone na rzecz podatnika, miejscem opodatkowania tej usługi będzie Polska.

Przy czym w przeciwieństwie do sytuacji omówionej w punkcie 2 nie dojdzie tutaj do importu usług gdyż nie zostanie spełniony warunek przewidziany w art. 17 ust. 1 pkt 4, a mianowicie usługa ta nie będzie świadczona przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania albo pobytu na terytorium kraju, albowiem usługa ta będzie świadczona przez polskiego przewoźnika. Tym samym to na usługodawcy (firmie transportowej) ciąży obowiązek opodatkowania usługi transportowej na terytorium kraju.

Podsumowując:

1. zakup krajanki tytoniowej w Belgii oraz przetransportowanie jej do Niemiec należy uznać za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów,
2. z tytułu nabycia usługi produkcji cygar Wnioskodawca winien rozpoznać import tej usługi i opodatkować ją na terytorium kraju,
3. przemieszczenie cygar z Niemiec do Polski Wnioskodawca winien potraktować jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, a sprzedaż tych cygar polskiemu kontrahentowi na terytorium polskiego składu podatkowego winien potraktować jak dostawę krajową,
4. w przypadku nabycia usługi transportowej od polskiego kontrahenta nie dojdzie importu usług, w konsekwencji usługa transportowa winna być opodatkowana przez usługodawcę na terytorium kraju.
   
   

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za:

• prawidłowe w zakresie pytania 1 i 2,
• nieprawidłowe w zakresie pytania 3 i 4.
  
  

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.