INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 02 lutego 2010 r. (data wpływu 05 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania otrzymanych premii pieniężnych i towarowych do przychodu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 05 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania otrzymanych premii pieniężnych i towarowych do przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą i osiąga przychody w zakresie świadczenia szeroko rozumianych usług porządkowo - czystościowych.

Do prowadzenia działalności gospodarczej Spółka wykorzystuje maszyny, urządzenia, a także różnego typu materiały i środki obrotowe (środki czystości, chemia gospodarcza i przemysłowa, ubrania ochronne, worki, mopy, ręczniki papierowe itd.).

Spółka w celu wykorzystania efektu skali zaopatruje się w ww. materiały u dostawców, którzy oferują jak najszerszy zakres asortymentu - pozwala to na osiąganie znacznych obrotów u tych kontrahentów. w konsekwencji osiągania znacznych obrotów, Spółka ma możliwość wynegocjowania u dostawców tzw. premii. Premie te mają, co do zasady, dwoisty charakter:

1. w przypadku osiągnięcia przez Spółkę określonego obrotu zakupów u dostawcy w danym okresie czasu (np. kwartalnym), dostawca zobowiązany jest do wypłaty określonej kwoty pieniężnej, stanowiącej najczęściej procent obrotu osiągniętego w danym okresie u tego dostawcy (np. Spółka nabyła w pierwszym kwartale roku towary za kwotę 100 zł netto, a tym samym, na podstawie postanowień umowy, ma prawo do otrzymania od dostawcy premii w wysokości 5% tej kwoty, czyli do kwoty 5 zł) - tzw. premia pieniężna,
2. w przypadku osiągnięcia przez Spółkę określonego obrotu zakupów u dostawcy w danym okresie czasu (np. kwartalnym), dostawca zobowiązany jest do nieodpłatnego przekazania Spółce towaru o wartości, stanowiącej najczęściej procent obrotu osiągniętego w danym okresie (np. Spółka nabyła w pierwszym kwartale roku towarów za kwotę 100 zł netto, a tym samym, na podstawie postanowień umowy, ma prawo do otrzymania towarów o wartości 5% tej kwoty, czyli do towarów o wartości 5 zł) - tzw. premia towarowa. Rodzaj przekazywanego towaru jest każdorazowo uzgadniany pomiędzy Spółką i dostawcą, a wycena jego wartości będzie odbywała się na podstawie aktualnie obowiązujących umów pomiędzy Spółką i dostawcą, a w przypadku ich braku na podstawie cennika katalogowego dostawcy.

Dodatkowo występują przypadki, gdy wartość premii (czyli wskaźnika procentowego) wzrasta wraz ze wzrostem obrotu w danym okresie (np. w przypadku obrotu za 100 zł netto premia wynosi 5%, w przypadku obrotu za 1000 zł netto premia wynosi 6%).

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1. Czy otrzymane przez Spółkę premie (pieniężne i towarowe) stanowią przychód podatkowy dla Spółki, a jeżeli tak, to z jakiego tytułu (na jakiej podstawie prawnej) i w konsekwencji, w jakim momencie...
2. Czy w przypadku zbycia lub zużycia towarów nieodpłatnie otrzymanych od dostawcy w ramach premii towarowej, Spółka ma prawo rozpoznać koszt podatkowy...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie zakwalifikowania otrzymanych premii pieniężnych i towarowych do przychodu.

Natomiast wniosek Spółki w przedmiocie kosztów uzyskania przychodów rozpatrzony został odrębną interpretacją w dniu 28 kwietnia 2010 r. nr ILPB3/423-136/10-3/GC.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność otrzymania przez Spółkę premii (zarówno, pieniężnej jak i towarowej) od dostawcy z tytułu osiągnięcia przez Nią określonego obrotu, stanowić będzie dla Spółki przychód z tytułu prowadzonej działalności zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 12 ust. 3e ww. ustawy, tj. Spółka osiągnie przychód podatkowy w momencie otrzymania premii - np. przychód powstanie w dniu wpływu środków na rachunek bankowy Spółki (premia pieniężna) lub w momencie otrzymania rzeczy (premia towarowa).

Uzasadnienie stanowiska Spółki.

W zakresie otrzymywanych premii zdaniem Spółki oba przypadki otrzymywania premii (zarówno pieniężnej jak i towarowej) generować będą fakt osiągnięcia przychodu podatkowego po stronie Spółki z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki w zakresie premii pieniężnej zastosowanie będzie mieć art. 12 ust. 3 w zw. z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z ust. 3 w/w przepisu, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Powyższe stanowi zasadę, iż przychodami podatkowymi są otrzymane przez Spółkę pieniądze, a także (w przypadku przychodów związanych z działalnością gospodarczą) przychody należne, choćby nie zostały jeszcze otrzymane. w związku z tym, iż Spółka otrzymuje premię pieniężną w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z ust. 3a ww. przepisu za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3 (a więc, przychodu związanego z działalnością gospodarczą), uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

Ponadto, zgodnie z ustępami 3c i 3d ww. przepisu, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Dodatkowo, zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

W analizowanym przypadku, (tj. otrzymania premii pieniężnej na podstawie wystawionej przez Spółkę noty obciążeniowej z tytułu osiągnięcia określonego obrotu) mając na uwadze fakt, iż Spółka nie dokonuje „wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi”, nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten obejmuje jedynie przypadki zbycia towarów lub praw majątkowych albo świadczenia usług - jak to zostało natomiast wykazane w pkt 1 niniejszego zapytania, otrzymanie premii nie jest świadczeniem usługi przez Spółkę (tym bardziej nie jest wydaniem rzeczy lub zbyciem prawa przez Spółkę).

Tym samym, w przedmiotowym stanie faktycznym, zastosowanie znajdzie przepis art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. Spółka osiągnie przychód podatkowy w momencie otrzymania zapłaty, np. w dniu wpływu środków na rachunek bankowy Spółki z tytułu premii pieniężnej.

Podobnie powyższy stan faktyczny interpretuje MF w piśmie z dnia 18 listopada 2009 r. sygn. DD6/033-98/MZG/09/PK-1079 zmieniającym interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 czerwca 2009 r. nr ILPB3/423-266/09-3/KS.

Z kolei w zakresie premii towarowej, zdaniem Spółki, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3 w zw. z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 2 tej ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Spółka otrzymuje towary (premię towarową) nieodpłatnie, gdyż nie jest zobowiązana do jakiejkolwiek gratyfikacji dostawcy z tego tytułu - wystarczy, że osiąga określony obrót z tytułu nabywanych towarów od dostawcy.

Zgodnie z ust. 3 w/w przepisu, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Również w tym przypadku, w związku z faktem, iż Spółka otrzymuje premię towarową w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z ust. 3a w/w przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3 (a więc przychodu związanego z działalnością gospodarczą), uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

Ponadto, zgodnie z ustępami 3c i 3d w/w przepisu, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Dodatkowo, zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Konsekwentnie, w analizowanym przypadku (tj. otrzymania premii towarowej na podstawie wystawionej przez dostawcę noty uznaniowej z tytułu osiągnięcia określonego obrotu), mając na uwadze fakt, iż Spółka nie dokonuje „zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi”, nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten obejmuje jedynie przypadki zbycia towarów lub praw majątkowych albo świadczenia usług - jak to zostało natomiast wykazane w pkt 1 niniejszego zapytania, otrzymanie premii (w tym towarowej), nie jest świadczeniem usługi przez Spółkę (tym bardziej nie jest wydaniem rzeczy lub zbyciem prawa przez Spółkę).

Należy wskazać, iż nie jest możliwe ustalenie przychodu podatkowego w momencie wystawienia noty uznaniowej przez dostawcę, gdyż w przypadku wystawienia, ale nieotrzymania przez Spółkę takiej noty, Spółka nie wiedziałaby, iż po Jej stronie powstał przychód podatkowy - przychód podatkowy nie może być bowiem generowany przez zdarzenia (tj. samo wystawienie noty), o których podatnik nie wie.

Dlatego w przypadku premii towarowych jedynym możliwym do ustalenia momentem powstania przychodu podatkowego jest, zgodnie z art. 12 ust. 3 w zw. z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, moment otrzymania towarów (premii towarowej) przez Spółkę od dostawcy, traktowany jako moment otrzymania zapłaty zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ewentualnie możliwe jest również posiłkowanie się art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, który stanowi, iż przychodem podatkowym jest moment nieodpłatnego otrzymania rzeczy.

Wartość przychodu w postaci otrzymania poszczególnych składników towarowych wchodzących w skład premii towarowej ustalana jest na podstawie wyceny wartości towarów, na podstawie aktualnie obowiązujących umów pomiędzy Spółką i dostawcą, a w przypadku ich braku, na podstawie cennika katalogowego dostawcy - tym samym, spełniony jest art. 12 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Powyższe oznacza, iż przychodem podatkowym jest wartość brutto towarów, tj. wartość netto towarów z cennika wraz z podatkiem VAT.

Reasumując czynność otrzymania przez Spółkę premii (zarówno pieniężnej jak i towarowej) od dostawcy z tytułu osiągnięcia przez Nią określonego obrotu, stanowić będzie dla Niej przychód z tytułu prowadzonej działalności zgodnie z art. 12 ust. 3 w zw. z art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. Spółka osiągnie przychód podatkowy w momencie otrzymania premii - np. przychód powstanie w dniu wpływu środków na rachunek bankowy Spółki (premia pieniężna) lub w momencie otrzymania rzeczy (premia towarowa).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Dz. u. Nr 54, poz. 654 ze zm.), za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl ust.3a ww. przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo
2. uregulowania należności.

Regulacja art. 12 ust. 3e stanowi, że w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Skutki podatkowe związane z otrzymaniem premii pieniężnej uzależnione są od funkcji, jaką ona pełni. Najczęściej występujące sytuacje związane są z tym, iż jest ona:

1. otrzymywana jako wynagrodzenie za świadczone usługi,
2. uzależniona od wielkości obrotu i przyznawana po zakończeniu okresu rozliczeniowego; nie może być jednak przyporządkowana do konkretnej dostawy towarów lub usług,
3. związana z konkretną dostawą towarów lub usług; po okresie rozliczeniowym wystawiane są faktury korygujące (noty kredytowe) dotyczące dostawy towarów lub usług, które obejmuje premia.

Wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 12 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług,

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Spółka, otrzymuje premie zarówno pieniężne jak i towarowe.

Wobec tego, wskazać należy również, iż wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (art. 12 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Wypłacane w ten sposób gratyfikacje pieniężne nie będą związane z żadną konkretną dostawą i nie będą miały charakteru dobrowolnego, wynikają bowiem z zapisów dokonanych w umowie między Spółką - kupującym a a Jej kontrahentem - sprzedawcą.

Zatem, jeżeli Spółka otrzymuje premie (pieniężne i towarowe), nie związane z konkretną dostawą towarów lub wykonaniem usług, a ich uzyskanie jest uzależnione od Jej określonych zachowań, np. wielkości zakupów u dostawcy w określonym czasie(kwartał), to premie takie stanowią przychód związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Dokonywanie przez Spółkę zakupów towarów o określonej wartości czy ilości w określonym czasie i w określony sposób, nie może oznaczać, iż świadczy Ona jakąkolwiek usługę z tego tytułu na rzecz swojego kontrahenta. Jest to określone zachowanie, wynikające z zawartej umowy i stanowiące realizację tej umowy. Ewentualne premiowanie przez kontrahenta określonych i pożądanych z jego punktu widzenia zachowań nie oznacza, iż płaci on za wykonanie dodatkowej usługi przez drugą stronę umowy (Spółkę).

Przedmiotowe premie nie są też rabatem ponieważ, rabat jest to zniżka, ustępstwo procentowe od ustalonych cen towaru, głównie na rzecz nabywców płacących gotówką, kupujących dużą ilość towaru jednorazowo lub w określonym czasie (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1996r.). Zatem należy stwierdzić, iż wartość rabatu obniża kwotę należną zbywcy danego towaru, w konsekwencji obniża określony przychód u zbywcy tego towaru. w związku z tym udzielenie rabatu powinno skutkować dokonaniem korekty tych przychodów uzyskanych z tytułu sprzedaży towarów, z którymi dany rabat jest związany.

W przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym dostawca zobowiązany jest do „wypłaty” określonej kwoty pieniężnej lub do „nieodpłatnego przekazania” Spółce towaru o wartości, stanowiącej najczęściej procent obrotu osiągniętego w danym okresie. Jest to zatem swoistego rodzaju „wynagrodzenie’ – jak wskazuje Wnioskodawca „wynegocjowane” u dostawcy.

W przedmiotowej sprawie nie ma zatem mowy o dokonywaniu korekt przychodów osiągniętych przez Spółkę w okresie poprzednich kwartałów, ponieważ wartość przedmiotowych premii nie obniża kwot należnych zbywcy danego towaru.

Reasumując, otrzymane premie pieniężne jak i towarowe zwiększają przychody Spółki - zgodnie z art. 12 ust 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w momencie otrzymania.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Powyższa interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych. Kwestia dotycząca podatku od towarów i usług rozstrzygnięta została odrębną interpretacją z dnia 26 kwietnia 2010 r. nr ILPP2/443-179/10-2/SJ.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.