INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2010 r. (data wpływu 2 lipca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia roku podatkowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia roku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka rozpoczęła działalność z dniem 1 października 2009 r. W umowie Spółki zapisano „Rok obrotowy rozpoczyna się dnia 1.10 i kończy z dniem 30.09 każdego roku”. Podatnik nie dokonał zgłoszenia wymaganego w art. 8 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to znaczy nie zgłosił organowi skarbowemu, że będzie rozliczał się w okresach innych niż rok kalendarzowy. Zapis w umowie Spółki obliguje podatnika do zamykania ksiąg rachunkowych każdego roku na dzień 30 września.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaki powinien być rok podatkowy podatnika. Czy należy złożyć deklarację CIT-8 za okres od 01.10.2009 do 31.12.2009 i opłacić stosowny podatek. W przypadku takiego rozwiązania jaki będzie następny rok podatkowy, czy jest możliwe, że będzie to okres od 01.01.2010 do 30.09.2010 r. Zgodnie z umową Spółki rok obrachunkowy kończy się 30.09.2010 r. Zamknięcie ksiąg powoduje powstanie obowiązku wyrażonego w art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zamknięcie ksiąg zgodnie z umową Spółki będzie dokonane na dzień 30 września 2010 r. Następny rok obrachunkowy trwałby od 01.10.2010 do 30.09.2011 r.

Konkludując: czy jest możliwe, że kolejny rok podatkowy będzie się rozpoczynał i kończył:

• pierwszy rok – 01.10.2009 – 31.12.2009
• drugi rok – 01.01.2010 – 30.09.2010
• trzeci rok – 01.10.2010 – 30.09.2011
• oraz kolejne lata odpowiednio, tak jak rok trzeci

lub alternatywnie, czy rok podatkowy będzie się zaczynał i kończył – pomimo braku złożenia zawiadomienia wymaganego w art. 8 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych następująco:

• pierwszy rok – 01.10.2009 – 30.09.2010
• drugi rok – 01.10.2010 – 30.09.2011
• kolejne lata odpowiednio tak jak rok drugi.

Spółka wskazuje, iż z ostrożności złożyła deklarację CIT-8 za okres od 01.10.2009 r. do 31.12.2009 r. i opłaciła należny za ten okres podatek. Podatnik stoi na stanowisku, że brak złożenia zawiadomienia wymaganego w art. 8 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uniemożliwia mu skorzystanie z prawa do roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy. Natomiast złożenie stosowanego zawiadomienia spowoduje, ze z dniem 1 października 2010 r. rozpocznie się rok podatkowy, który będzie trwał do 30 września 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa stanowi inaczej.

Zasady określania roku podatkowego dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zostały szczegółowo uregulowane w treści art. 8 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.).

Zgodnie z generalną zasadą, wyrażoną w art. 8 ust. 1 ww. ustawy, rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.

Art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż w przypadku podjęcia po raz pierwszy działalności, pierwszy rok podatkowy trwa od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego albo do ostatniego dnia wybranego roku podatkowego, nie dłużej jednak niż dwanaście kolejnych miesięcy kalendarzowych. W przypadku podjęcia po raz pierwszy działalności w drugiej połowie roku kalendarzowego i wybrania roku podatkowego pokrywającego się z rokiem kalendarzowym, pierwszy rok podatkowy może trwać od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego następującego po roku, w którym rozpoczęto działalność (art. 8 ust. 2a).

Z kolei art. 8 ust. 3 ustawy podatkowej stanowi, iż w razie zmiany roku podatkowego, za pierwszy po zmianie rok podatkowy uważa się okres od pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca roku podatkowego nowo przyjętego. Okres ten nie może być krótszy niż dwanaście i dłuższy niż dwadzieścia trzy kolejne miesiące kalendarzowe.

Na podstawie art. 8 ust. 4 tej ustawy, zawiadomienia, o którym mowa w ust. 1, należy dokonać najpóźniej w terminie 30 dni, licząc od dnia zakończenia ostatniego roku podatkowego. Natomiast osoby prawne i jednostki organizacyjne, które nie były dotychczas podatnikami w rozumieniu ustawy, dokonują zawiadomienia, o którym mowa w ust. 1, w terminie 30 dni od dnia rozpoczęcia działalności (art. 8 ust. 5).

Z powyższego wynika, że wybór roku podatkowego został pozostawiony do dyspozycji podatnika, a zmiana roku podatkowego może być dokonywana wielokrotnie przy zachowaniu następujących zasad:

• przyjęcie roku podatkowego innego niż kalendarzowy musi wynikać z postanowienia zamieszczonego w statucie, albo w umowie spółki, albo innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników oraz by było skuteczne musi zostać udokumentowane zawiadomieniem o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego,
• zawiadomienie, o którym mowa powyżej musi zostać złożone w terminie 30 dni od dnia rozpoczęcia działalności lub w terminie 30 dni, licząc od dnia zakończenia ostatniego roku podatkowego. Obowiązek zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o zmianie roku podatkowego powstaje także wówczas, gdy podatnik pierwotnie wybrał rok podatkowy inny niż kalendarzowy i zamierza dokonać zmiany roku podatkowego na rok kalendarzowy. Termin określony w art. 8 ust. 4 i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest terminem prawa materialnego i nie podlega przywróceniu - art. 162 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa,
• pierwszy rok podatkowy po zmianie („rok przejściowy”) nie może być krótszy niż dwanaście i dłuższy niż dwadzieścia trzy kolejne miesiące kalendarzowe,
• początkiem pierwszego roku podatkowego po zmianie będzie pierwszy dzień miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego i rok ten kończy się w ostatnim dniu nowo przyjętego roku podatkowego.

Przepisy ww. ustawy wyraźnie stanowią, że rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe i w określonym terminie zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

W trakcie prowadzenia działalności może jednak dojść do sytuacji, gdy na podstawie odrębnych przepisów, podatnik jest zobowiązany do zamknięcia prowadzonych ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu). Taka sytuacja może mieć miejsce również w trakcie trwania przyjętego roku podatkowego, a więc przed jego zakończeniem. Wówczas w jednym przyjętym przez podatnika roku podatkowym możemy mieć do czynienia z podziałem tego roku i faktycznym wystąpieniem 2 lat podatkowych. W przypadku zaistnienia takiej sytuacji za rok podatkowy przyjmuje się okres trwający od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. Natomiast za następny rok podatkowy uważać się będzie okres od dnia ponownego otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego (art. 8 ust. 6 ustawy).

Warto wskazać, w jakich sytuacjach dochodzi do obowiązku zamknięcia ksiąg rachunkowych na podstawie odrębnych przepisów.

Jako "odrębne przepisy", o których mowa w art. 8 ust. 6, należy niewątpliwie uznać postanowienia ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), a w szczególności art. 12 ust. 2. Jak wynika z tego przepisu, księgi rachunkowe zamyka się:

1. na dzień kończący rok obrotowy,
2. na dzień zakończenia działalności jednostki, w tym również jej sprzedaży, zakończenia likwidacji lub postępowania upadłościowego, o ile nie nastąpiło jego umorzenie,
3. na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej,
4. w jednostce przejmowanej na dzień połączenia związanego z przejęciem jednostki przez inną jednostkę, t.j. na dzień wpisu do rejestru tego połączenia,
5. na dzień poprzedzający dzień podziału lub połączenia jednostek, jeżeli w wyniku podziału lub połączenia powstaje nowa jednostka, t.j. na dzień poprzedzający dzień wpisu do rejestru połączenia lub podziału,
6. na dzień poprzedzający dzień postawienia jednostki w stan likwidacji lub ogłoszenia upadłości,
7. na inny dzień bilansowy określony odrębnymi przepisami

• nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia zaistnienia tych zdarzeń.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż w Spółka rozpoczęła działalność z dniem 1 października 2009 r. W umowie Spółki zapisano natomiast, że rok obrotowy rozpoczyna się dnia 1 października i kończy z dniem 30 września każdego roku. Podatnik nie dokonał jednak zgłoszenia wymaganego w art. 8 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem intencją Spółki było ustalenie roku podatkowego na tożsamy z rokiem bilansowym, jednak Wnioskodawca dokonał zawiadomiła właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego po terminie wynikającym z przepisu art. 8 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w konsekwencji zamknął rok podatkowy z dniem 31 grudnia 2009 r. składając zeznanie CIT-8 za ten rok. W konsekwencji, Jego pierwszy rok podatkowy trwał od dnia 1 października 2009 r. do dnia 31 grudnia 2009 r.

W związku z faktem, iż w trakcie następnego roku podatkowego, rozpoczynającego się z dniem 1 stycznia 2010 r., zakończy się rok bilansowy Wnioskodawca twierdzi, że obowiązek zamknięcia ksiąg w trakcie trwania tego roku podatkowego spowoduje obowiązek zakończenia tego roku podatkowego na dzień 30 września 2010 r. Zdaniem Spółki złożenie stosowanego zawiadomienia spowoduje, że z dniem 1 października 2010 r. rozpocznie się rok podatkowy, który będzie trwał do dnia 30 września 2011 r.

Reasumując z przedstawionych okoliczności oraz stanowiska Spółki wynika, iż:

• pierwszy rok podatkowy Spółki trwał od dnia 01.10.2009 r. do dnia 31.12.2009 r.,
• drugi rok podatkowy zdaniem Spółki powinien trwać od dnia 01.01.2010 r. do dnia 30.09.2010 r. (z uwagi na zakończenie roku bilansowego),
• trzeci rok (pod warunkiem złożenia stosownego zawiadomienia) powinien trwać od dnia 01.10.2010 r. do dnia 30.09.2011 r.,
• w konsekwencji kolejne lata odpowiednio, tak jak rok trzeci.

Skoro jednak Spółka zakończyła pierwszy rok podatkowy z dniem 31 grudnia 2009 r. i nie dokonała w terminie do dnia 30 stycznia 2010 roku zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o zmienia roku podatkowego na rok inny niż kalendarzowy (zgonie z art. 8 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), Jej kolejny rok podatkowy powinien zakończyć się z dniem 31 grudnia 2010 r. stosownie do treści art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy o rachunkowości, ilekroć w ustawie jest mowa roku obrotowym - rozumie się przez to rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Zatem ww. przepis stanowi o tożsamości roku obrotowego oraz podatkowego. Rok obrachunkowy powinien być zawsze tożsamy z rokiem podatkowym. Skoro nie zostało złożone zawiadomienie o zmianie roku podatkowego do dnia 30 stycznia 2010 r., Spółka powinna zarówno rok podatkowy jak i obrachunkowy zakończyć w dniu 31 grudnia 2010 r.

Podkreślić należy, iż przepisy prawa podatkowego nie przewidują sytuacji, w której zmiana roku podatkowego następowałaby w trakcie trwania tego roku. Z uwagi na bezwzględnie obowiązującą moc przepisu art. 8 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych następny rok podatkowy Spółki, pod warunkiem zawiadomienia o tym fakcie właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego w terminie do dnia 30 stycznia 2011 r., obejmować będzie okres od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 30 września 2012 r. Kolejne lata podatkowe będą natomiast mogły trwać od dnia 1 października do dnia 30 września.

W przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie natomiast zastosowania przepis art. 8 ust. 6 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.

Co prawda, księgi rachunkowe zamyka się w myśl art. 12 ust. 2 pkt 1 ustawy o rachunkowości na dzień kończący rok obrotowy, to jednak rok obrachunkowy powinien być zawsze tożsamy z rokiem podatkowym. Innymi słowy w art. 12 ust. 2 ustawy o rachunkowości wyliczone zostały sytuacje, w których powstanie obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, w których możliwe będzie zastosowanie postanowień wynikających z art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jednak nie może dotyczyć to pkt 1 art. 12 ust. 2, t.j. końca roku obrotowego, gdyż zawsze musi być to ten sam dzień, w którym Spółka zamyka rok podatkowy. Przepis art. 8 ust. 6 ustawy podatkowej jest przepisem szczególnym, odnoszącym się do incydentalnych przypadków, jak np. zakończenie działalności, postawienie jednostki w stan likwidacji lub upadłości, czy zmiana formy prawnej (z pewnymi wyjątkami).

Reasumując, stanowisko podatnika uznać należy za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.