INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2010 r. (data wpływu 25 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonywania usług składu produktów i materiałów opakowaniowych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2010 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury wystawienia faktury oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonywania usług składu produktów i materiałów opakowaniowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Przedsiębiorca G. świadczy na rzecz jednego ze swych kontrahentów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi składu produktów i materiałów opakowaniowych, na które to usługi wystawia co miesiąc faktury VAT, na podstawie przesyłanych przez usługobiorcę za każdy miesiąc z dołu zamówień. Ze względu na złożoną procedurę wewnętrzną wystawiania zamówień, Usługobiorca dostarcza zamówienia usługodawcy do 10 dnia każdego następnego miesiąca, żądając równocześnie aby faktura za usługę miała tę samą lub późniejszą datę wystawienia, co data wystawienia zamówienia pod groźbą odrzucenia faktury. W związku z powyższym usługodawca nie ma możliwości wystawienia faktury w terminie 7 dni od zakończenia miesiąca, w którym nastąpiła sprzedaż, uchybiając tym samym § 9 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. ( Dz. U. 2008, Nr 212, poz. 1337 ze zm.). Pomimo tego usługodawca jest świadomy faktu, iż data wystawienia faktury nie jest w tej sytuacji momentem powstania obowiązku podatkowego. W związku z czym na fakturze wskazuje faktyczny miesiąc sprzedaży, a sprzedaż tę rozlicza w sposób przepisany prawem, tzn. rejestruje w rejestrze sprzedaży VAT w miesiącu wystawienia faktury VAT za usługę i wykazuje w deklaracji podatku VAT za ten sam miesiąc.

Istotą usług o charakterze ciągłym jest stałe i powtarzalne zachowanie się osoby obowiązującej do świadczenia zgodnie z treścią umowy i w okresie na jaki została ona zawarta. Cechuje je brak możliwości wyodrębnienia etapów, w jakich są realizowane, tzn. nie sposób dokładnie określić, kiedy część takiej usługi zostaje wykonana. Skoro zaś przy usłudze ciągłej nie jest możliwe stwierdzenie, kiedy jej część została wykonana, rozpoznanie obowiązku podatkowego wiąże się zwykle z chwilą wystawienia faktury przez usługodawcę, a nie z częściowym wykonaniem takiej usługi.

Zatem dla określenia chwili powstania obowiązku podatkowego miarodajny jest dzień wystawienia faktury przez kontrahenta świadczącego usługę, natomiast fakt zakończenia danego okresu rozliczeniowego (miesięcznego, kwartalnego, półrocznego czy rocznego) nie ma w tym wypadku zasadniczego znaczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podatnik G. może w zaistniałej sytuacji wystawiać faktury za wykonanie usługi świadczone w trybie ciągłym w miesiącu następnym rozpoznając moment powstania obowiązku podatkowego dla podatku VAT w miesiącu wystawienia faktury...

Zdaniem wnioskodawcy może on dokumentować sprzedaż usług ciągłych w ten sposób, że faktura dokumentująca wykonanie usługi zostanie wystawiona w miesiącu następnym po jej finalnym rozliczeniu z odbiorcą. Moment powstania obowiązku podatkowego dla tej transakcji rozpoznany będzie w miesiącu wystawienia faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi – art. 19 ust. 5 ustawy.

Powołane wyżej przepisy wiążą więc, co do zasady, powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z wykonaniem usługi (częściowym wykonaniem usługi) lub wystawieniem faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7 dnia od wykonania usługi).

Powyższe przepisy korespondują z przepisami art. 106 ust. 1 powołanej ustawy, w myśl którego podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W obecnym stanie prawnym, szczegółowe zasady wystawiania faktur oraz dane, które te faktury powinny zawierać zostały uregulowane w rozdziale 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.).

Faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży, wystawiona przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług winna zgodnie z § 5 ust. 1 powołanego rozporządzenia zawierać dane wymienione w tym przepisie. Z treści § 5 ust. 1 pkt 4 wynika, że faktura powinna zawierać między innymi dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury.

Pojęcie sprzedaży ciągłej, o której mowa w cytowanym § 5 ust. 1 pkt 4 nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług ani rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy. Dlatego też, należy w tym zakresie odwołać się do wykładni językowej oraz przepisów prawa cywilnego.

Za sprzedaż o charakterze ciągłym należy uznać sprzedaż odbywającą się bezustannie, stale, bez przerwy, itd. Pojęcie ciągłości rozumiane zgodnie z zasadami prawa cywilnego, należy odnieść do pojęcia zobowiązania o charakterze ciągłym. Zobowiązanie takie wytwarza stosunek prawny oznaczony terminem lub nim nie oznaczone. Charakter tego zobowiązania jest trwały i mogą z niego wypływać obowiązki ciągłe lub okresowe. W zobowiązaniu ciągłym nie da się wyróżnić powtarzających się odrębnych czynności, które można byłoby zakwalifikować jako świadczenia samodzielne w określonym momencie czasu. Innymi słowy, w przypadku świadczenia ciągłego nie sposób stwierdzić, że zostało ono zrealizowane w konkretnej dacie, bowiem jest ono realizowane stale — stan realizacji świadczenia trwa — przez określony okres (np. w przypadku najmu, czy też usług telekomunikacyjnych).

Zgodnie z ogólną zasadą, faktura winna dokumentować każdą dostawę towarów lub świadczenie usług i być wystawiana, stosownie do § 9 ust. 1 powołanego rozporządzenia, w terminie siedmiu dni od dnia, w którym zdarzenia te miały miejsce. Odstępstwo od tej zasady, wynikające z zapisu § 9 ust. 2 znajduje uzasadnienie w istocie świadczenia ciągłego, które z uwagi na stałość i trwanie spełnienia tego świadczenia w czasie, sprowadza się do niemożności wyróżnienia powtarzających się odrębnych czynności stanowiących samodzielne świadczenia, a w konsekwencji na określenie konkretnego dnia dokonania takiej czynności (spełnienia świadczenia). W przypadku, gdy podatnik określa na fakturze, zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 4, wyłącznie miesiąc i rok dokonania sprzedaży, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż Wnioskodawca na rzecz jednego ze swych kontrahentów świadczy usługi składu produktów i materiałów opakowaniowych, za które to usługi wystawia co miesiąc faktury VAT na podstawie przesyłanych przez usługobiorcę, za każdy miesiąc z dołu zamówień. Przedmiotowe usługi, Wnioskodawca klasyfikuje jako usługi ciągłe. Ze względu na złożoną procedurę wewnętrzną wystawiania zamówień, usługobiorca dostarcza zamówienia Wnioskodawcy do 10-go dnia następnego miesiąca, żądając równocześnie, aby faktura za usługę miała tę samą lub późniejszą datę wystawienia co data wystawienia zamówienia. W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż jest uprawniony do wystawiania faktury VAT w miesiącu następnym po wykonaniu przedmiotowej usługi.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że wykonywane usługi w przedmiotowej sprawie nie mogą być uznane za sprzedaż o charakterze ciągłym. Jedną z istotnych cech sprzedaży ciągłej jest brak możliwości precyzyjnego wyodrębnienia etapów jej realizowania. W realizowanych przez Wnioskodawcę transakcjach można wyodrębnić poszczególne dostawy wynikające z zawartej współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a jej kontrahentem. Tym co umożliwia wyróżnienie poszczególnych czynności jest zamówienie składane przez kontrahenta. Dokonywanie usług każdorazowo na zamówienie złożone przez kontrahenta, powoduje, że każdą usługę można wyodrębnić, odróżnić od następnej dostawy realizowanej na kolejne zamówienie. Kontrahent składa zamówienie, Wnioskodawca je realizuje. W takim przypadku mamy do czynienia z odrębnymi świadczeniami, które są realizowane na podstawie zamówienia.

Zatem wykonywane usługi w przedmiotowej sprawie nie mogą być uznane za sprzedaż o charakterze ciągłym, a co za tym idzie nie stwarza to podstaw do zastosowania regulacji zawartej w § 5 ust. 1 pkt 4 w powiązaniu z § 9 ust. 2 powołanego rozporządzenia.

Biorąc pod uwagę wyżej wskazane przepisy oraz opis stanu faktycznego należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy powstaje dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług, w terminie wystawienia faktury VAT, zgodnie z powołanym art. 19 ust. 4 ustawy. Fakturę dokumentującą świadczone usługi Wnioskodawca ma obowiązek wystawić na ogólnych zasadach określonych w § 9 ust. 1 powołanego rozporządzenia tj. nie później niż siódmego dnia od dnia wykonania usługi. Jeśli faktura nie zostanie wystawiona w powyższym terminie, obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia przedmiotowych usług powstanie w 7 dniu od dnia ich wykonania.

Tym samym, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie, tut. organ informuje, iż od dnia 20.09.2008r. na podstawie art. 14f § 1 opłata za wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego wynosi 40zł. Wnioskodawca za wydanie interpretacji indywidualnej uiścił opłatę 75zł. W związku z powyższym zgodnie z art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej kwota w wysokości 35zł., zostanie zwrócona na rachunek bankowy wskazany we wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.