INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2010 r. (data wpływu 27 maja 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu ze sprzedaży papierów wartościowych straty poniesionej z tytułu udziału w funduszach kapitałowych w zeznaniu rocznym PIT-38 - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia od dochodu ze sprzedaży papierów wartościowych straty poniesionej z tytułu udziału w funduszach kapitałowych w zeznaniu rocznym PIT-38.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 2007 roku Wnioskodawca nabył jednostki uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym na kwotę 200 000 zł i sprzedał je w 2009 roku za kwotę 135 846 zł 03 gr. Kwoty te winny zostać wykazane w poz. 23 i 24 zeznania podatkowego PIT 38 za 2009 rok. W PIT-8C za 2009 rok Dom Maklerski wykazał przychód z akcji. Przychód ten winien być wpisany w poz. 21, a koszty uzyskania przychodu w poz. 22 zeznania rocznego PIT-38 za 2009 rok. Aby rozliczyć stratę w latach następnych należy wykazać ją również w zeznaniu rocznym PIT-38. W podobnej sprawie zapadł wyrok WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 1147/09. Tymczasem pracownik Urzędu Skarbowego właściwego dla Wnioskodawcy wskazał, że w PIT-38 należy wykazać jedynie przychody i koszty z akcji w poz. 21 i 22 PIT-38 za 2009 r. Takie stanowisko – zdaniem Wnioskodawcy – doprowadziło do pominięcia w rocznym zeznaniu przychodów i kosztów uzyskanych ze zbycia funduszy inwestycyjnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1. Czy możliwe jest rozliczenie w jednym zeznaniu rocznym PIT-38 przychodów i kosztów z akcji i funduszy kapitałowych oraz pokrycie strat z funduszu kapitałowego z zysku z akcji, które powstały w tym samym roku podatkowym...
2. Czy bezpośrednie zapisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zezwalają na połączenie zysków i strat w przedmiotowej sytuacji, a zapisy związane ze sposobem deklarowania i uiszczania podatku nie mają w tej sytuacji znaczenia, jako wtórne do zapisów bezpośrednich...

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych i przychody z tytułu zbycia papierów wartościowych należą do tego samego źródła przychodów, tj. przychodów z kapitałów pieniężnych. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają przepisu wprost wykluczającego możliwość rozliczenia straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych od dochodu ze zbycia akcji i dlatego należy rozliczyć je w tym samym roku podatkowym w zeznaniu rocznym PIT-38.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Natomiast zgodnie z treścią art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z:

1. odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
2. realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538 ze zm.).

Pojęcie papierów wartościowych zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Stosownie do tego przepisu przez papiery wartościowe rozumie się:

1. akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm.), prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego,
2. inne zbywalne prawa majątkowe, które powstają w wyniku emisji, inkorporujące uprawnienie do nabycia lub objęcia papierów wartościowych określonych w lit. a), lub wykonywane poprzez dokonanie rozliczenia pieniężnego (prawa pochodne).

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych (w tym akcji) jest różnica pomiędzy przychodami z tego zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 – osiągnięta w roku podatkowym. Przepis art. 30b ust. 5 ww. ustawy stanowi, iż dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (na zasadach ogólnych wg skali podatkowej) oraz w art. 30c (tzw. podatek liniowy z działalności gospodarczej).

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 cyt. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Jak z tego wynika opodatkowanie przychodów ze sprzedaży akcji odbywa się poprzez złożenie przez podatnika zeznania podatkowego PIT-38. Przychody ze sprzedaży akcji zalicza się do przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o czym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy.

Natomiast przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych określone są w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w świetle którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

Pojęcie funduszy kapitałowych zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 14 ww. ustawy, zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych oznacza to:

1. fundusze inwestycyjne działające na podstawie przepisów o funduszach inwestycyjnych,
2. ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Zasady opodatkowania dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych reguluje art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiący, że od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Konstrukcja zryczałtowanego podatku dochodowego zakłada opodatkowanie tych dochodów (przychodów) za pośrednictwem płatnika. Uzyskany dochód nie jest łączony z innymi dochodami z tego samego źródła, a podatnik – co do zasady – nie rozlicza tych dochodów samodzielnie. Podatek jest pobierany przez podmiot, który wypłaca te dochody i podatnik nie wykazuje tych dochodów w składanym zeznaniu podatkowym PIT-38. Pobranie podatku przez podmiot wypłacający dochód kończy rozliczenie tego podatku przez podatnika. Wyjątek od tej zasady stanowi art. 30a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 1-5, od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychod(w (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19%.

Jak wynika z art. 30a ust. 5 ww. ustawy dochodu, o którym mowa w ust. 1 pkt 5, nie pomniejsza się o straty z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz inne straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, poniesione w roku podatkowym oraz w latach poprzednich.

Dochodów (przychodów) z tytułu udziału w funduszach inwestycyjnych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 – czyli według skali podatkowej (art. 30a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności (świadczeń) z tytułów określonych m.in. w art. 30a ust. 1 tej ustawy są obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych, tj. m.in. dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych.

Z przedstawionych regulacji wynika więc, że dochody osiągnięte z tytułu udziału w funduszach kapitałowych są opodatkowane na podstawie innych przepisów niż dochody ze sprzedaży akcji. Ponadto podatek od dochodów osiągniętych z udziału w funduszach kapitałowych pobierany jest przez podmiot, który wypłaca te dochody. Podatnik nie wykazuje tych dochodów w zeznaniu podatkowym. Oznacza to, że sposób rozliczania dochodów ze sprzedaży akcji jest inaczej uregulowany niż sposób rozliczania dochodów z udziału w funduszach kapitałowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w 2009 r. z tytułu uczestniczenia w funduszu inwestycyjnym Wnioskodawca poniósł stratę, natomiast ze sprzedaży akcji osiągnął zysk.

Ogólne zasady rozliczania straty reguluje art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Stosownie natomiast do art. 9 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis ust. 3 ma zastosowanie do strat z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, papierów wartościowych i odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Należy zauważyć, że o ile art. 9 ust. 3 ww. ustawy reguluje sposób w jaki podatnik może odliczyć stratę od dochodu z tego samego źródła przychodów, to przepis art. 9 ust. 6 reguluje jakiego rodzaju straty mogą w ogóle zostać rozliczone zgodnie z art. 9 ust. 3 ww. ustawy. Brzmienie ww. przepisu art. 9 ust. 6, w sposób jednoznaczny wskazuje, że enumeratywnie wylicza on straty ze źródeł kapitałowych, które podlegają odliczeniu od dochodu z tego źródła przychodów. W powyższym zamkniętym katalogu ustawodawca nie uwzględnił strat pochodzących z tytułu udziału w funduszach kapitałowych.

Ponadto zasada opodatkowania dochodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, wyrażona w art. 30b ww. ustawy, wyklucza możliwość odliczenia od tego dochodu straty z udziału w funduszach inwestycyjnych, gdyż zasady opodatkowania dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych reguluje art. 30a ust. 1 pkt 5 ww. ustawy.

Istotne w tej mierze jest to, że podatnik w pierwszym przypadku opodatkowuje się samodzielnie składając we właściwym urzędzie skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 ww. ustawy). Z kolei stosownie do art. 41 ust. 4 ww. ustawy obowiązek poboru 19% zryczałtowanego podatku dochodowego m.in. od dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych ciąży na płatniku – podmiocie wypłacającym dochody.

Zatem w związku z tym, że inne są zasady opodatkowania dochodów i rozliczania straty ze sprzedaży akcji, a inne opodatkowania dochodów z udziału w funduszach kapitałowych, to nie jest możliwe łączenie tych dochodów czy strat, ani odliczanie strat z udziału w funduszach kapitałowych od dochodów ze sprzedaży akcji.

Na gruncie przedmiotowej sprawy, nie jest zatem możliwe odliczenie straty z tytułu udziału w funduszu inwestycyjnym od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji, a także od żadnego innego dochodu.

W odniesieniu do wskazanego przez Wnioskodawcę wyroku należy stwierdzić, że został on wydany w indywidualnej sprawie i nie jest wiążący dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.