Powrót

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 08 czerwca 2012 r. (data wpływu 11 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji środków trwałych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie amortyzacji środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca oraz Miasto reprezentowane przez jednostkę budżetową są współwłaścicielami nieruchomości, na której wybudowano kompleks obiektów krytych pływalni z basenami sportowymi, pływackimi, do skoków oraz ośrodek sportowo - rekreacyjny typu „aquapark” wraz z pełnym wyposażeniem Kompleksu „pod klucz”, czyli np.: urządzeniami technicznymi, komputerami, meblami, narzędziami, akcesoriami do nauki pływania, sprzętem gastronomicznym, ręcznikami, odzieżą roboczą itp.

Zgodnie z Umową z Generalnym Wykonawcą z dnia 07 sierpnia 2008 r. oraz aneksami, na realizację inwestycji pn. (...), wynagrodzenie było ryczałtowe a załącznikiem do Umowy był Harmonogram Rzeczowo - Finansowy. Umowa z aneksami stanowiła również, że kontrakt zakończy się w dniu 30 września 2011 r. z wyłączeniem systemu odzysku ciepła z powietrza wywiewanego przez basenowe centrale wentylacyjne, dla którego to zakresu rzeczowego ustalono termin zakończenia na 31 grudnia 2011 r.

Zgodnie z zawartą pomiędzy Wnioskodawcą, a reprezentantem Współwłaściciela umową o powierzenie zarządu nieruchomością wspólną, Wnioskodawca realizował funkcję inwestora zastępczego. W trakcie budowy Wnioskodawca wystąpił o zmianę pozwolenia na budowę polegającą na powiększeniu bryły budynku o dodatkowe pomieszczenia piwniczne. Zmiana ta nie miała wpływu na pierwotną podstawową funkcjonalność budynku.

W dniu 30 września 2011 r. Wnioskodawca otrzymał od Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego decyzję o pozwoleniu na użytkowanie wspomnianego wyżej kompleksu, pod warunkiem wykonania dodatkowych zabezpieczeń przestrzeni między biegami schodowymi, a krzesełkami na trybunach basenu sportowego, jednakże z wyłączeniem pomieszczeń piwnicznych, co do których zmieniono pozwolenie na budowę oraz z wyłączeniem fontanny zewnętrznej. Wspomniane w treści pozwolenia dodatkowe zabezpieczenia zostały już wykonane, a ich wykonanie zostało zgłoszone do Powiatowego Inspektora Budowlanego dla Miasta. Ponadto, również w dniu 30 września 2011 r. został podpisany protokół odbioru końcowego - warunkowy, który zawierał wykaz nieistotnych usterek do usunięcia do 30 listopada 2011 r. W dniu 30 listopada 2011 r. został spisany aneks do protokołu odbioru warunkowego, w którym ustalono termin usunięcia usterek z protokołu warunkowego oraz usterek powstałych w okresie początkowego użytkowania obiektu do dnia 30 grudnia 2011 r., przy czym nadal wyłączone były pomieszczenia piwniczne poziomu - 1, o których mowa powyżej.

Faktyczne użytkowanie kompleksu rozpoczęło się w październiku 2011 r. W dniu 01 października 2011 r. Wnioskodawca przeniósł swoją siedzibę do Kompleksu, a z dniem 14 października 2011 r. został ten fakt zarejestrowany w KRS. W dniu 17 października 2011 r. rozpoczęte zostało faktyczne użytkowanie Kompleksu i sprzedaż usług, aczkolwiek prace związane z inwestycją trwały nadal. W dniu 30 grudnia 2011 r. został podpisany protokół odbioru końcowego inwestycji pn. budowa kompleksu sportowo - rekreacyjnego.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z Umową z Generalnym Wykonawcą z dnia 07 sierpnia 2008 r. na realizację inwestycji pn. (...), wynagrodzenie było ryczałtowe a załącznikiem do Umowy był Harmonogram Rzeczowo - Finansowy. Również wynagrodzenie za wykonane umowy na roboty uzupełniające miały charakter ryczałtowy. W związku z powyższym, ani Wnioskodawca, ani Miasto nie mógł szczegółowo określić wartości poszczególnych, powstających w wyniku realizacji inwestycji składników majątku, czyli środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, jak również niskocennego majątku i materiałów. Czynności rozliczenia Kontraktu miał wykonać, zgodnie z umową, Inżynier Kontraktu. Zgodnie z zapisami zawartej umowy pomiędzy Wnioskodawcą, Miastem reprezentowanym przez jednostkę budżetową i Inżynierem Kontraktu, Inżynier Kontraktu miał 60 dni od daty podpisania protokołu odbioru końcowego na przygotowanie i przekazanie rozliczenia inwestycji wraz z ustaleniem ilości i wartości środków trwałych i pozostałego majątku. Inżynier Kontraktu złożył rozliczenie inwestycji w dniu 09 marca 2012 r., które jednak wymagało sprawdzenia i weryfikacji przez pracowników Wnioskodawcy i przedstawicieli Miasta. Informacja dotycząca wartości została po weryfikacji przez pracowników Wnioskodawcy i przedstawicieli Współwłaściciela uzupełniona przez Inżyniera Kontraktu w dniu 9 maja 2012 r. i zawiera rozliczenie nakładów inwestycyjnych wg stanu na dzień 30 grudnia 2011 r. Wnioskodawca wprowadził w dniu 9 maja 2012 r. do ewidencji środków trwałych składniki majątku, stanowiące odrębne środki trwałe wg stanu na dzień 30 grudnia 2011 r., zgodnie z podpisanym protokołem odbioru końcowego. Wnioskodawca zaliczał do nakładów inwestycyjnych wszystkie wydatki związane z inwestycją ponoszone do dnia 30 grudnia 2011 r. Taką też sumę nakładów wynikającą z umów z Generalnym Wykonawcą i kosztów pozostałych Wnioskodawca przekazał Inżynierowi Kontraktu celem przygotowania rozliczenia inwestycji. Zatem, do określenia wartości (wyceny) powstałego (uzyskanego) w wyniku realizacji i rozliczenia inwestycji przyjęto nakłady inwestycyjne ponoszone do dnia 30 grudnia 2011 r. (w tym koszty obsługi finansowej).

Ponadto, zgodnie z przyjętą przez Wnioskodawcę polityką rachunkowości:

1. za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne uznaje się składniki majątku, których cena nabycia jest wyższa niż 2.000,00 zł - środki trwałe oraz 3.500,00 zł - wartości niematerialne i prawne,
2. rozpoczęcie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o wartości powyżej 3.500,00 zł następuje w miesiącu następującym po miesiącu, w którym przyjęto je do używania, natomiast środków trwałych o wartości od 2.000,00 zł do 3.500,00 zł w miesiącu oddania do użytkowania,
3. majątek niskocenny o wartości do 2.000,00 zł włącznie księgowany jest jako materiały, natomiast wartości niematerialne i prawne o niskiej jednostkowej początkowej wartości do 3.500,00 zł księguje się jako usługi informatyczne, chyba że podwyższają wartość środka trwałego.
   
   

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1. Czy prawidłowe jest wprowadzenie do ewidencji środków trwałych i rozpoczęcie amortyzacji budynku przed uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie obejmującego całość budynku, czyli łącznie z pomieszczeniami piwnicznymi (znajdującymi się na poziomie -1)...
2. Czy można uznać za koszt podatkowy koszt wynikający z naliczania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych za okres od podpisania protokółu odbioru końcowego inwestycji, tj. 30.12.2011 r. do wprowadzenia tych środków do ewidencji środków trwałych, tj. 09.05.2012 r. (ewidencja pod datą 30.12.2011 r. jako zgodna z faktem zakończenia inwestycji), czyli za okres grudzień 2011 r., dla środków trwałych o wartości 2.000,00 – 3.500,00 zł, a od stycznia 2012 r. dla środków trwałych i wartości niematerialnych o wartości powyżej 3.500,00 zł...
   
   

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z przepisem art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do używania w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu oraz inne przedmioty, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Zdaniem Wnioskodawcy, budynek, dla którego udzielone zostało warunkowe pozwolenie na użytkowanie (z wyłączeniem części pomieszczeń piwnicznych), może zostać uznany za zdatny do użytku. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego wydał bowiem zgodę na jego użytkowanie, a prace, jakie są dalej niezbędne do wykonania, będą niebawem (po rozstrzygnięciu przetargu) prowadzone w pomieszczeniach piwnicznych, dotyczą niewielkiej części budynku, niewykorzystywanej w podstawowym zakresie działalności Wnioskodawcy. W odniesieniu do zasadniczej części przedmiotowego budynku istnieje zatem możliwość zarówno faktycznego, jak i prawnego użytkowania.

Kryterium kompletności składnika majątku wymaga, aby był wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem.

Zdaniem Wnioskodawcy, również w tym przypadku należy uznać przesłankę za spełnioną, gdyż przedmiotowy kompleks posiada wszystkie niezbędne elementy konstrukcyjne, może i jest wykorzystywany zgodnie z przeznaczeniem. Adaptacja pomieszczeń piwnicznych, stanowiących niewielki ułamek całkowitej powierzchni nie wpływa w żaden sposób na wykorzystywanie reszty budynku.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, ma On prawo wprowadzić do ewidencji środków trwałych i rozpocząć amortyzację budynku z chwilą rozpoczęcia jego faktycznego użytkowania, tj. po uzyskaniu warunkowego pozwolenia na użytkowanie (z wyłączeniem pomieszczeń piwnicznych).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Wnioskodawca otrzymał pozwolenie na użytkowanie kompleksu (z wyłączeniem pomieszczeń piwnicznych) we wrześniu 2011 r. i w październiku 2011 r. faktycznie takie użytkowanie rozpoczął. Kompleks został w pełni wyposażony (urządzenia techniczne, meble, narzędzia, akcesoria do nauki pływania, sprzęt gastronomiczny, ręczniki, odzież robocza itp.).

Brak pełnej informacji w szczególności o wartości początkowej środków trwałych, uniemożliwiało wprowadzenie ich do ewidencji, o której mowa w art. 16d ust. 2 ww. ustawy i dokonywanie odpisów amortyzacyjnych w okresie od grudnia 2011 r. do maja 2012 r.

Tym samym, dochód podatkowy wykazany w tym okresie jest zawyżony. Wnioskodawca nie miał możliwości rozliczania kosztów wytworzenia środków trwałych, bez których przychód ten nie mógłby być osiągnięty. Taki stan spowodował nadmierne w stosunku do faktycznie osiąganych korzyści (przychodu) ich opodatkowanie.

Spółka zatem po uzyskaniu pełnej informacji umożliwiającej wprowadzenie środków trwałych do ewidencji, w celu prawidłowego ustalenia podatku, może dokonać korekty zeznania CIT-8 za 2011 r. w zakresie kosztów wynikających z amortyzacji środków trwałych o wartości od 2.000 zł do 3.500 zł, włącznie za grudzień 2011 r., dla których Wnioskodawca stosuje zasadę amortyzacji jednorazowej w miesiącu oddania tych środków do używania. Koszty amortyzacji środków trwałych o wartości ponad 3.500 zł mogą zostać rozliczone w 2012 r. z uwzględnieniem korekty ustalenia zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych w poszczególnych miesiącach okresu styczeń - maj 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Odpowiedź na pytanie nr 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Co do zasady, wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do odpłatnego zbycia tych środków i wartości (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wydatki te mogą natomiast być odniesione w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi.

Treść art. 15 ust. 6 ww. ustawy stanowi bowiem, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do postanowień art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
3. inne przedmioty

   - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1 - 3 środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

• zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
• stanowią własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
• są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, iż warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
• przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok – o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
• są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
• nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy.
  
  

Jak stanowi art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze tej ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 16a - 16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć:

1. budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2. budowlę stanowiącą całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3. obiekt małej architektury.
   
   

Zgodnie z art. 54 ustawy Prawo budowlane, do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji.

W myśl art. 55 i art. 59 ww. ustawy, przed przystąpieniem do użytkowania obiektu budowlanego należy uzyskać ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie. Właściwy organ wydaje decyzję w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego po przeprowadzeniu obowiązkowej kontroli, może w pozwoleniu na użytkowanie obiektu budowlanego określić warunki użytkowania tego obiektu albo uzależnić jego użytkowanie od wykonania, w oznaczonym terminie, określonych robót budowlanych.

Jak już wcześniej zostało wskazane, środek trwały (np. budynek) podlega amortyzacji w sytuacji, gdy w dniu przyjęcia do używania jest kompletny i zdatny do użytku.

Składnik majątku spełnia kryterium kompletności, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

W przypadku nieruchomości budowlanych o kryterium kompletności i zdatności przesądza uzyskanie przez podatnika potwierdzenie w postaci wydanej przez organ administracji państwowej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie obiektu.

W konsekwencji, aby wybudowany przez Wnioskodawcę budynek mógł zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych, a następnie mógł podlegać amortyzacji zgodnie z art. 16a – 16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, musi być On w posiadaniu przedmiotowej decyzji.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca oraz Miasto reprezentowane przez jednostkę budżetową są współwłaścicielami nieruchomości, na której wybudowano kompleks obiektów krytych pływalni z basenami sportowymi, pływackimi, do skoków oraz ośrodek sportowo - rekreacyjny typu „aquapark” wraz z pełnym wyposażeniem Kompleksu „pod klucz”, czyli np. urządzeniami technicznymi, komputerami, meblami, narzędziami, akcesoriami do nauki pływania, sprzętem gastronomicznym, ręcznikami, odzieżą roboczą itp. Zgodnie z zawartą pomiędzy Wnioskodawcą, a reprezentantem Współwłaściciela umową o powierzenie zarządu nieruchomością wspólną, Wnioskodawca realizował funkcję inwestora zastępczego. W trakcie budowy Wnioskodawca wystąpił o zmianę pozwolenia na budowę polegającą na powiększeniu bryły budynku o dodatkowe pomieszczenia piwniczne. Zmiana ta nie miała wpływu na pierwotną podstawową funkcjonalność budynku. W dniu 30 września 2011 r. Wnioskodawca otrzymał od Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego warunkową decyzję o pozwoleniu na użytkowanie wspomnianego wyżej kompleksu, jednakże z wyłączeniem pomieszczeń piwnicznych, co do których zmieniono pozwolenie na budowę oraz z wyłączeniem fontanny zewnętrznej. Ponadto, również w dniu 30 września 2011 r. został podpisany protokół odbioru końcowego - warunkowy, który zawierał wykaz nieistotnych usterek do usunięcia do 30 listopada 2011 r. W dniu 30 listopada 2011 r. został spisany aneks do protokołu odbioru warunkowego, w którym ustalono termin usunięcia usterek z protokołu warunkowego oraz usterek powstałych w okresie początkowego użytkowania obiektu do dnia 30 grudnia 2011 r., przy czym nadal wyłączone były pomieszczenia piwniczne poziomu - 1. Faktyczne użytkowanie kompleksu i sprzedaż usług rozpoczęto w październiku 2011 r., aczkolwiek prace związane z inwestycją trwały nadal. W dniu 30 grudnia 2011 r. został podpisany protokół odbioru końcowego inwestycji pn. budowa kompleksu sportowo - rekreacyjnego.

Wobec powyższego, skoro w wyniku prowadzonej inwestycji doszło do wytworzenia budynku stanowiącego jeden środek trwały, to uzyskanie od Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego decyzji na użytkowanie tylko części tego budynku lub podpisanie protokołu odbioru końcowego inwestycji nie stanowi przesłanki do zaliczenia tego budynku do środków trwałych Wnioskodawcy z uwagi, iż nie wszystkie elementy oddanego środka trwałego można uznać za spełnione. Wprowadzenie budynku do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych może bowiem nastąpić dopiero w momencie spełnienia przez niego wszystkich przesłanek wynikających z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przedmiocie niniejszej sprawy, budynek można uznać za środek trwałych tylko wówczas, gdy będzie on kompletny (zakończą się prace związane z pomieszczeniami piwnicznymi) oraz zdatny do użytku (Wnioskodawca otrzyma ostateczną decyzję Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego na jego użytkowanie). Data otrzymania takiej decyzji stanowi datę oddania do używania przedmiotowego budynku jako środka trwałego, w rozumieniu art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób pranych oraz wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Reasumując, Wnioskodawca nie jest uprawniony do wprowadzenia budynku do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz rozpoczęcia jego podatkowej amortyzacji przed uzyskaniem pozwolenia na użytkowanie obejmującego całość budynku, tj. wraz z pomieszczeniami piwnicznymi (znajdującymi się na poziome - 1).

Odpowiedź na pytanie nr 2.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika również, iż w toku prowadzonej inwestycji Spółka weszła w posiadanie innych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do art. 16d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3.500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zgodnie z art. 16d ust. 2 tej ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 16a - 16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

W myśl art. 16f ust. 3 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h – 16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h - 16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

W konsekwencji, składniki majątku spełniające definicję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zawartą w art. 16a i 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o wartości początkowej wyższej niż 3.500 zł należy wprowadzić do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu ich przekazania do używania i od następnego miesiąca dokonywać odpisy amortyzacyjne zgodnie z art. 16h – 16m.

Natomiast jeżeli wartość początkowa środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie przekracza 3.500 zł, podatnik ma możliwość wydatki na nabycie / wytworzenie tych składników:

1. nie zaliczyć do podlegających amortyzacji składników majątku, o których mowa w art. 16a i art. 16b odnosząc ich wartość bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania (art. 16d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych);
2. zaliczyć je do podlegających amortyzacji środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, ujmując je w stosownej ewidencji, po czym:
• dokonać ich jednorazowej amortyzacji w miesiącu oddania do używania albo w miesiącu następnym (art. 16f ust. 3 tej ustawy), lub
• dokonywać odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej zgodnie z art. 16h - 16m ww. ustawy.

Podsumowując, jeżeli składnik majątku stanowi w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, to podatnik zobowiązany jest (w przypadku, gdy jego wartość początkowa jest wyższa od 3.500 zł) lub ma możliwość (w przypadku, gdy wartość ta nie przekracza 3.500 zł) wprowadzić ten składnik do stosownej ewidencji, przy czym to wprowadzenie winno mieć miejsce najpóźniej w miesiącu oddania go do używania.

Każdy późniejszy termin wprowadzenia składników majątkowych do ww. ewidencji uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o którym mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4 (art. 16d ust. 2 zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Ustawodawca zdecydował zatem, że „spóźniona” realizacja obowiązku wprowadzenia składników majątku, o których mowa w art. 16a - 16c ww. ustawy, do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (tj. wprowadzenie tych składników majątku do ewidencji w terminie późniejszym niż wynikający z art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze omawianej ustawy), nie zamyka podatnikom możliwości ich amortyzacji. Analizowana ustawa określa wprowadzenie składnika majątku do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w okresie późniejszym niż miesiąc przyjęcia go do używania mianem „ujawnienia środka trwałego” i „ujawnienia wartości niematerialnej i prawnej” (art. 16d ust. 2 zdanie drugie tej ustawy).

Ustawa nie różnicuje przy tym skutków podatkowych ujawnienia tych składników majątku w oparciu o kryterium przyczyn braku ich zaewidencjonowania jako środki trwałe albo wartości niematerialne i prawne w miesiącu przyjęcia do używania. Nie wprowadza również terminu, w jakim powinno nastąpić ujawnienie środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej, ani nie ogranicza okresu, w którym jest ono możliwe. Mając jednak na względzie, że czynność ta służy doprowadzeniu ewidencji do stanu odpowiadającemu rzeczywistemu stanowi posiadania podatnika, powinna nastąpić w możliwie najwcześniejszym terminie.

Odnośnie natomiast momentu rozpoczęcia odpisów amortyzacyjnych to wskazać należy, iż dokonuje się je od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Odnosząc powyższe do stanu niniejszej sprawy, w części dotyczącej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o wartości początkowej powyżej 3.500 zł, stwierdzić należy, iż Spółce przysługiwać będzie prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tych składników, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym wprowadzono dany składnik majątkowy do ewidencji środków trwałych. Dokonane odpisy będą stanowiły koszty uzyskania przychodów, aż do momentu zrównania się sumy dokonanych odpisów z ich wartością początkową, zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, chyba że na mocy art. 16 tej ustawy odpisy te nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast odnośnie środków trwałych o wartości 2.000 zł – 3.500 zł, które Spółka uznaje za składniki majątku, wskazać należy, iż w przypadku tych środków trwałych Spółka miała uprawnienie do dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego w miesiącu oddania ich do używania lub w miesiącu następnym. Skoro Spółka z tego uprawnienia nie skorzystała, a ich wprowadzenie do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nastąpiło 09.05.2012 r., to również w tym przypadku zastosowanie znajdzie art. 16d ust. 2 zdanie drugie i art. 16h ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. zasady amortyzacji przewidziane dla ujawnionych środków trwałych.

Reasumując, koszt wynikający z naliczania odpisów amortyzacyjnych od wszystkich środków trwałych będących przedmiotem pytania nr 1 za okres od podpisania protokołu odbioru końcowego inwestycji, tj. 30.12.2011 r. do wprowadzenia tych środków do ewidencji środków trwałych, tj. 09.05.2012 r., nie stanowi kosztów uzyskania przychodu. Kosztem tym będą odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tychże środków trwałych począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym wprowadzone zostały do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, tj. od miesiąca czerwca 2012 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Powrót