INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 14.06.2010 r. (data wpływu 21.06.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21.06.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni zakupiła w 2003 r. lokal mieszkalny od dewelopera. Zakup lokalu był częściowo sfinansowany z kredytu bankowego zaciągniętego w banku krajowym spełniającym warunki wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e). Podatniczka w latach 2003, 2004 i 2005 korzystała z odliczenia wynikającego z art. 26b ustawy.

W roku 2005 lokal mieszkalny został sprzedany. Wnioskodawczyni złożyła oświadczenie, że spożytkuje uzyskane ze sprzedaży środki pieniężne na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32. Wnioskodawczyni nie złożyła korekt zeznań rocznych za lata 2003-2005. Według stanu na dzień dzisiejszy zobowiązania podatkowe za lata 2004 i 2003 uległy przedawnieniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawczyni ma prawo do złożenia korekty zeznań rocznych za lata 2003 i 2004 w ten sposób aby zrezygnować z odliczenia na podstawie art. 26b, a co za tym idzie móc skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 32...
2. Czy możliwe jest wywołanie takiego samego skutku poprzez wykazanie w zeznaniu podatkowym za lata następne kwoty doliczenia do dochodu bez konieczności korygowania deklaracji pierwotnych, w których wykazano ulgę wynikającą z art. 26b...
   
   

Zdaniem Wnioskodawczyni ad. 1 spełniała ona wszelkie wymogi formalne i faktyczne do zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust 1 pkt 32 lit. e), poza wymogiem zawartym w art. 21 ust 2a.

Praktyka organów podatkowych i brzmienie tego przepisu, wskazuje, że jeżeli podatnik skoryguje ulgę wynikającą z art. 26b - tym samym nabywa prawo do omawianego zwolnienia. Wykładnia celowościowa wskazuje bowiem, że zwrot „odliczali lub odliczają” miał w swej istocie ograniczyć możliwość skorzystania i z ulgi (odliczenia) i ze zwolnienia w podatku. Tym samym złożenie w jakiejkolwiek formie rezygnacji z odliczenia od dochodu, o którym mowa w art. 26b powoduje, że podatnik odzyskuje prawo do skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 32 lIt e).

W opinii strony powyższe potwierdzają przepisy Ordynacji podatkowej mówiące, że w razie złożenia korekty zeznania (deklaracji podatkowej) korekta zastępuje zeznanie pierwotnej ze wszystkimi skutkami ex tunc. Przyjmuje się bowiem, że korekta deklaracji jest jedynie zmianą zobowiązania podatkowego powstałego w okresie, którego dotyczyła deklaracja pierwotna - świadczy o tym chociażby konieczność naliczenia odsetek za zwłokę.

Ordynacja podatkowa określa możliwość złożenia korekty przez podatnika w art. 81 - 81c. Przepisy te ograniczają możliwość korekty w sytuacji trwającego postępowania kontrolnego lub postępowania podatkowego. Nie wiążą natomiast utraty prawa do korekty z faktem przedawnienia zobowiązania podatkowego. Utrata prawa do korekty wynikać mogłaby zatem tylko z przepisów szczególnych. Ustawa o podatku dochodowym takich przepisów nie zawiera, zatem - zdaniem Wnioskującej - dokonanie takiej korekty jest możliwe pomimo, że nastąpiło przedawnienia zobowiązania, a co za tym idzie przekształcenia go w zobowiązanie naturalne. Skutki takiej korekty powinny być identyczne jak tej złożonej w okresie przed zakończeniem biegu przedawnienia. Natomiast fakt zwrotu ulgi wynikającej z tej korekty spowoduje, że podatnik de facto z niej nie korzysta, a tym samym nie spełnia dyspozycji przepisu art. 21 ust 2a i odzyskuje niejako prawo do skorzystanie ze zwolnienia z art. 21 ust 1 pkt 32 lit e).

W opinii Wnioskodawczyni korekta taka jest możliwa i po zwrocie kwot wynikających z odliczenia, z którego strona zrezygnowała umożliwi skorzystanie ze zwolnienia opisanego powyżej.

Zdaniem Wnioskodawczyni ad. 2 wydaje się, że identyczne skutki prawne powinno wywołać ujęcie kwoty wykorzystanego odliczenia w zeznaniu rocznym za rok 2009. Zachowanie podatnika zmierza bowiem również do rezygnacji z odliczenia a co za tym idzie stan faktyczny po korekcie wskazuje że podatnik z odliczenia nie korzysta i nie korzystał.

W opinii Wnioskodawczyni, również to zachowanie spowoduje identyczne skutki jak złożenie korekty opisanej w punkcie 1.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4. innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni zbyła w 2005 r., przed upływem 5-ciu lat od daty nabycia nieruchomość (lokal mieszkalny) i złożyła oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomości przeznaczy na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni wskazała, iż w latach 2003, 2004 i 2005 korzystała z odliczenia wynikającego z art. 26b cytowanej ustawy, tj. tzw. „ulgi odsetkowej”.

Ponieważ nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w 2003 r. to oznacza, iż do przychodu uzyskanego z jej sprzedaży będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217 poz. 1588) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r. Oznacza to zarazem, iż nowe zasady opodatkowania mają zastosowanie do dochodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości i praw nabytych po 1 stycznia 2007 r.

W myśl art. 28 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł.

Zgodnie z brzmieniem art. 28 ust. 2 ww. ustawy podatek od przychodu, o którym mowa w ust. 1, ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

W myśl art. 19 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Do kosztów odpłatnego zbycia zaliczyć można np. opłatę notarialną, opłatę skarbową, opłatę sądową, koszty pośrednika zajmującego się obrotem nieruchomości.

W przypadku kiedy zbywana nieruchomość stanowi współwłasność obojga małżonków, każdy z nich ma obowiązek złożenia deklaracji PIT-23 i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od połowy uzyskanego przychodu bądź złożenia oświadczenia, o którym mowa powyżej.

Stosownie do art. 28 ust. 2a) tej ustawy, zasada o której mowa w ust. 2 zdanie drugie, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust 1 pkt 8 lit a)-c), którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Z treści art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r. wynika, iż wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

• na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,

• na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

• na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne – własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
  
  

Natomiast art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) tej samej ustawy stanowi, że wolny od podatku dochodowego jest przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a)-c) w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

W myśl art. 21 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2006 r. przepis art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e) nie ma zastosowania do podatników, którzy odsetki od kredytu lub pożyczki odliczali lub odliczają na podstawie art. 26b.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, iż podatnicy mają prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. e), w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006 r., w każdym przypadku wydatkowania, w przewidzianym ustawą terminie, przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych na spłatę kredytu zaciągniętego na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006 r.

A zatem z omawianego zwolnienia mają prawo korzystać również podatnicy, którzy przeznaczyli przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie innej nieruchomości lub prawa, pod warunkiem, że jest to nieruchomość lub prawo wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a), w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2006 r.

Powyższe zwolnienie ma zastosowanie tylko pod warunkiem, że nie zachodzi przesłanka wymieniona w art. 21 ust. 2a cytowanej ustawy.

Natomiast art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) przyznaje podatnikom, płatnikom i inkasentom uprawnienie do skorygowania uprzednio złożonej deklaracji podatkowej, poza wyjątkowymi sytuacjami, określonymi w odrębnych przepisach. Zgodnie z § 2 tego artykułu, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie deklaracji korygującej wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Jeżeli podatnik dokona korekty zeznań podatkowych za lata, w których korzystał z odliczeń mieszkaniowych, w myśl art. 81 ustawy Ordynacja podatkowa oraz ureguluje zaległe zobowiązania podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę będzie to traktowane jak niekorzystanie z ww. ulg. W tym stanie podatnik faktycznie nie skorzystał z ulg podatkowych, bowiem poniósł finansowe konsekwencje związane z zapłaceniem w latach ubiegłych niższego podatku.

Przepisy Ordynacji podatkowej nie określają szczególnych terminów, w których przysługuje powyższe uprawnienie. Należy więc powiązać tę możliwość ze zobowiązaniem podatkowym, którego deklaracje (zeznanie) dotyczy. Prawo do korekty deklaracji (zeznania) istnieje tak długo, jak długo istnieje zobowiązanie podatkowe czyli 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej).

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż zobowiązanie Wnioskodawczyni w podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej zeznań za lata 2003 i 2004 wygasło na skutek przedawnienia. Zatem nie jest możliwe złożenie przez Wnioskodawczynię korekty zeznań za te lata, w których korzystała z odliczeń wydatków w ramach tzw. ”ulgi odsetkowej”.

Ponadto podkreślić należy, iż jedynie poprzez złożenie korekty zeznania rocznego podatnik może skorygować uprzednio złożone deklaracje (zeznanie). A zatem skoro w przedmiotowej sprawie termin złożenia korekt zeznania już upłynął, to Wnioskodawczyni nie może w zeznaniu podatkowym za lata następne dokonać doliczenia do dochodu kwot, które uprzednio odliczała na podstawie przepisu art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ramach tzw. „ulgi odsetkowej”.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż Wnioskodawczyni nie może dokonać korekty zeznań rocznych za lata 2003 i 2004 oraz nie może dokonywać doliczeń do dochodu w zeznaniu podatkowym za lata następne, kwot które uprzednio odliczała w ramach tzw. „ulgi odsetkowej”.

Powyższe oznacza, że przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nie może skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.