INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19.08.2010r. (data wpływu 02.09.2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 21.09.2010r. (data wpływu 27.09.2010r.),o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie poprawności faktury VAT dokumentującej usługi przewozowe i okołoprzewozowe - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 02.09.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie poprawności faktury VAT dokumentującej usługi przewozowe i okołoprzewozowe.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka S.A. (dalej: „Spółka”) jest przewoźnikiem ładunków w transporcie kolejowym krajowym i międzynarodowym. Rozliczenia z tytułu świadczonych na rzecz klientów spółki usług przewozowych dokonywane są generalnie w oparciu o dwa podstawowe schematy - bądź w odniesieniu do każdej indywidualnej usługi przewozowej (lub okołoprzewozowej w zakresie opłat dodatkowych) dokumentowanej pojedynczym listem przewozowym, bądź w odniesieniu do szeregu usług zrealizowanych w przyjętym okresie rozliczeniowym (wiele listów przewozowych).

W przypadku, gdy świadczone przez Spółkę S.A. usługi przewozowe i okołoprzewozowe realizowane są na podstawie długookresowej umowy i dotyczą one powtarzających się czynności przewozu rozliczanych w ustalonych w umowie okresach (np. miesięcznych) - charakter takich usług odpowiada potocznemu rozumieniu terminu usług ciągłych.

W takim przypadku faktura dokumentująca przedmiotowe usługi za każdy okres rozliczeniowy obejmuje większą ilość świadczeń przewozowych i okołoprzewozowych składających się łącznie na usługę przewozową świadczoną w sposób powtarzalny i ciągły.

Integralną cześć faktury stanowi „specyfikacja kolejowych usług przewozowych w komunikacji krajowej / międzynarodowej” lub „specyfikacja opłat dodatkowych”.

Specyfikacja kolejowych usług przewozowych stanowiąca załącznik do faktury VAT posiada nadany ten sam numer co faktura, której dotyczy i zawiera w szczególności dane:

• relacja,
• kraj,
• stacja nadania / stacja wydania,
• numer listu przewozowego,
• data nadania / data przybycia,
• numer umowy specjalnej,
• postanowienia taryfowe,
• pozycja NHM (wskazująca jaki towar był przewożony),
• numer wagonu (ilość),
• masa rzeczywista / obliczeniowa,
• waluta,
• jednostka miary / ilość jednostek,
• cena jednostkowa,
• kwota netto,
• stawka VAT,
• kwota VAT /kwota VAT w PLN,
• kwota brutto.
  
  

Ponadto przedmiotowa specyfikacja zawiera podsumowanie według kryterium tytułu należności tj. przewoźne i opłaty dodatkowe, z wyszczególnieniem dla każdej z tych kategorii sumy wartości sprzedaży netto wykonanych usług, kwoty podatku oraz kwoty brutto - z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Natomiast specyfikacja opłat dodatkowych zawiera, w szczególności takie dane, jak:

• stacja powstania opłaty,
• datę powstania opłaty,
• numer wykazu / numer przesyłki,
• tytuł należności,
• symbol usługi,
• jednostka miary / ilość jednostek,
• cena jednostkowa,
• kwota netto,
• stawka VAT,
• kwota VAT,
• kwota brutto.
  
  

Przedmiotowa specyfikacja opłat dodatkowych również zawiera podsumowanie, w którym wykazana jest suma wartości sprzedaży netto wykonanych usług dodatkowych, kwota podatku oraz kwota brutto wszystkie z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Zazwyczaj specyfikacja kolejowych usług przewozowych zawiera informacje wynikające z kilkudziesięciu / kilkuset przesyłek (listów przewozowych). Dokument taki stanowi kilkadziesiąt a nawet kilkaset stron. Analogicznie sytuacja wygląda w przypadku specyfikacji opłat dodatkowych.

Tym samym spółka przyjęła rozwiązanie, iż w fakturach VAT dokumentujących usługi przewozowe i okołoprzewozowe z nimi związane (np. opłaty dodatkowe), „jako nazwa towaru lub usługi” wskazane zostały główne tytuły należności: przewoźne i / lub opłaty dodatkowe. Oczywiście w odrębnych pozycjach na fakturze VAT wykazywane są kwoty dotyczące przewoźnego czy też opłat dodatkowych z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Faktury VAT zawierają wszystkie elementy określone w § 5 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.) – dalej „rozporządzenie o VAT”.

Przedmiotowa faktura VAT zawiera także informację, iż uszczegółowienie, każdej ze zleconych usług wchodzących w te tytuły należności znajduje się w treści specyfikacji do faktury, która stanowi jej integralną część i posiada nadany ten sam numer co faktura VAT.

Zdarzają się sytuacje, w których spółka jest zobowiązana wystawić dla klientów do faktur VAT (pierwotnych) faktury korygujące obniżające / podwyższające podstawę opodatkowania świadczonych usług. Spółka wystawia faktury korygujące, które zawierają wszelkie konieczne elementy przewidziane w przepisach w/w rozporządzenia.

W przypadku faktur VAT korygujących do faktur VAT, których integralną częścią była specyfikacja, o której mowa powyżej, spółka wykazuje na fakturze VAT korygującej kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej dla głównych tytułów tj. przewoźnego i / lub opłat dodatkowych (oczywiście w odrębnych pozycjach na fakturze wykazywane są kwoty dotyczące przewoźnego czy też opłat dodatkowych w przypadku gdy opodatkowane one zostały różnymi stawkami podatku VAT), natomiast szczegółowe dane dotyczące korygowanych pozycji zawarte są w załączniku do faktury stanowiącym integralną część faktury. Załącznik, o którym mowa powyżej nosi nazwę „specyfikacja korekta kolejowych usług przewozowych” oraz posiada numer zgodny z numerem faktury korygującej. Zawiera on te same informacje, które zostały wskazane powyżej w specyfikacji kolejowych usług przewozowych z tym, iż zawiera szczegółowe dane dotyczące poszczególnych korygowanych pozycji (zazwyczaj pojedynczych przesyłek (listów przewozowych)) tj. dane przed korektą oraz prawidłowe dane po korekcie. Analogicznie sytuacja wygląda w przypadku konieczności korekty danych dotyczących opłat dodatkowych.

W/w specyfikacja korekta zawiera także podsumowanie tj. różnicę pomiędzy stanem przed i po korekcie z podziałem na tytuły należności tj. przewoźne i opłaty dodatkowe wraz ze wskazaniem różnicy sumy wartości sprzedaży netto, kwoty podatku oraz kwoty brutto wszystkie z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym spółka ma wątpliwości czy w przypadku, gdy dokumentując świadczenie usług przewozowych wystawiona zostaje faktura VAT (lub faktura VAT korekta), w której wskazano jako nazwę świadczonej usługi tytuł należności jako przewoźne lub / oraz opłaty dodatkowe, z tym że dokładna lista świadczonych usług jest zawarta w specyfikacji do tej faktury stanowiącej integralną jej część, w której zawarty jest szczegółowy opis każdej ze zleconych usług przewozowych pozwalający na odtworzenie znaczących dla podatkowego stanu faktycznego zaszłości - jest działaniem zgodnym z przepisami rozporządzenia o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy faktura VAT dokumentująca usługi przewozowe i okołoprzewozowe z nimi związane (np. opłaty dodatkowe), w której jako „nazwa towaru lub usługi” wskazany został tytuł należności: przewoźne i opłaty dodatkowe oraz informacja, iż uszczegółowienie, każdej ze zleconych usług wchodzących w te tytuły należności znajdują się w treści specyfikacji kolejowych usług przewozowych w komunikacji krajowej / międzynarodowej i / lub specyfikacji opłat dodatkowych stanowiącej jej integralną część - spełnia warunki zawarte w § 5 rozporządzenia o VAT...
2. Czy faktura VAT korygująca dokumentująca usługi przewozowe i okołoprzewozowe z nimi związane (np. opłaty dodatkowe), w której jako „nazwa towaru lub usługi” wskazany został tytuł należności: przewoźne i opłaty dodatkowe i w której dokonywana jest „zbiorcza” korekta w/w tytułów oraz zawiera informację, iż uszczegółowienie, każdej z korygowanych usług wchodzących w tytuły należności (tj. szczegółowe dane przed i po korekcie dla poszczególnych korygowanych świadczeń) znajdują się w treści specyfikacji korekcie kolejowych usług przewozowych / specyfikacji korekcie opłat dodatkowych stanowiącej jej integralną część - spełnia warunki zawarte w § 5 rozporządzenia o VAT...
   
   

Ad. 1

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.) - dalej; „ustawy o VAT”, podatnicy o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy z zastrzeżeniem ust. 2,4 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Minister finansów na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług określił w § 5 rozporządzenia z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 212, poz. 1337 ze zm.), co powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży.

Stosownie do powołanego przepisu faktura taka powinna zawierać co najmniej:

1. imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2. numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3. numer kolejny faktury oznaczonej jako „faktura VAT”;
4. dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży: również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6. miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7. cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8. wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9. stawki podatku;
10. sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12. kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.
    
    

Spółka z uwagi na fakt, iż realizowane przez nią usługi na rzecz kontrahentów, z którymi podpisane zostały umowy długookresowe, spełniają przesłanki uznania je za usługi ciągłe oraz w związku z faktem, iż w przyjętym w umowie okresie rozliczeniowym wykonywana jest na rzecz danego kontrahenta spółki bardzo duża ilość usług przewozowych i okołoprzewozowych spółka wystawia na koniec okresu rozliczeniowego jedną fakturę, która obejmuje świadczenie usług w danym okresie, z tym że dokładna lista świadczonych usług z szczegółowymi danymi co do każdej przesyłki (listu przewozowego oraz opłaty dodatkowej) jest zawarta w załączniku do tej faktury tj. w specyfikacji kolejowych usług przewozowych w komunikacji krajowej i międzynarodowej lub w specyfikacji opłat dodatkowych.

Spółka nadmienia, iż jedna faktura dotyczy należności przewozowych i opłat dodatkowych wynikających z kilkudziesięciu i kilkuset przesyłek (listów przewozowych). Dokument taki zawiera kilkadziesiąt a nawet kilkaset stron.

Przedmiotowa specyfikacja stanowiąca integralną część faktury zawiera szczegółowe informacje o każdej przesyłce przyjętej do przewozu w danym okresie rozliczeniowym i jest sporządzana dla każdego kontrahenta odrębnie za określony w umowie okres podlegający fakturowaniu. Specyfikacja zawiera również swój numer, który jest zgodny z numerem faktury VAT, której dotyczy.

Zdaniem spółki faktura VAT wystawiona, jako udokumentowanie świadczonych w okresie rozliczeniowym usług zawierająca jako nazwę świadczonej usługi tytuły: przewoźne i/lub opłaty dodatkowe oraz zawierająca informację, iż szczegółowe dane dotyczące usług świadczonych w okresie rozliczeniowym są zawarte w specyfikacji do faktury VAT o tym samym numerze stanowi integralną część faktury tym samym spółka uznaje, że faktury VAT wystawiane w taki sposób zawierają wszystkie elementy określone w rozporządzeniu o VAT.

Spółka pragnie nadmienić, iż przepisy w/w rozporządzenia, dopuszczają określenie na fakturze VAT miesiąca i roku dokonania sprzedaży w przypadku dostawy o charakterze ciągłym (§ 5 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia), jednakże nie określają one wzoru faktury VAT, a jedynie stanowią o elementach, które taka faktura powinna obligatoryjnie zawierać.

W związku z powyższym, jeśli wystawiona przez spółkę faktura VAT, której integralną częścią będzie specyfikacja (załącznik) zawierający szczegółowe rozliczenie ilości świadczonych usług przewozowych (a więc jest to część faktury a nie odrębny dokument), będzie zawierała co najmniej dane wyszczególnione w § 5 rozporządzenia o VAT, to taka faktura będzie spełniała wymogi określone stosownymi przepisami dotyczącymi zasad wystawiania faktur VAT.

Ad. 2

W przypadkach, gdy zachodzi konieczność zmiany treści wystawionej faktury, w szczególności wykazanych danych liczbowych, stawki podatku i jednostki miary, czyli danych mających bezpośredni wpływ na wysokość podstawy opodatkowania i podatku należnego, wystawia się sformalizowany jedynie co do swej treści dokument zwany fakturą korygującą, nie ma urzędowych wzorów ani faktury VAT jak również wzoru faktury korygującej.

Treść faktury korygującej, przypadki w których jest ona wystawiana oraz skutki jej wystawienia i otrzymania, wynikają z § 13-14 rozporządzenia o VAT.

Tym samym zdaniem spółki podatnicy mogą określać te wzory samodzielnie, co stwarza podatnikom możliwości dostosowania prowadzonej dokumentacji do potrzeb wynikających z charakteru wykonywanej działalności, pod warunkiem jednak, że wystawione na podstawie tych wzorów dokumenty będą odpowiadać wymogom określonym w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w rozporządzeniu o VAT. Tym bardziej, iż występowanie niektórych elementów uzależnione jest od powodu wystawienia faktury korygującej.

Zdaniem spółki, w przypadku, gdy spółka wystawia fakturę VAT korygującą w przypadku pomyłek w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, do faktury VAT, której integralną częścią była specyfikacja (załącznik) - spółka określając na fakturze VAT korygującej kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej dla głównych tytułów tj. przewoźnego i opłat dodatkowych w sytuacji, gdy szczegółowe dane dotyczące korygowanych pozycji zawarte są w specyfikacji korekcie kolejowych usług przewozowych w komunikacji krajowej / międzynarodowej lub specyfikacji korekcie opłat dodatkowych stanowiącej integralną część faktury - jest działaniem prawidłowym.

Należy nadmienić, iż wymogi jakie powinna spełniać faktura VAT ustalone zostały dla całego dokumentu, a nie dla konkretnej jego strony. Zatem fakturę VAT zawierającą co najmniej elementy określone w przepisach rozporządzenia o VAT, także jeżeli te elementy znajdują się w specyfikacji do faktury (tj. w załączniku do faktury) należy uznać za wystawioną prawidłowo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.